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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) schloss im Juni 1999 einen
Mietvertrag über eine Altbauwohnung ab. Gegenstand der ab
1.7.1999 beginnenden mietvertraglichen Absprache war u.a., dass
höchstens 50 v.H. der Wohnfläche gewerblich genutzt
werden durften. Die Klägerin beabsichtigte, die Wohnung an die
L-GmbH, deren (Mit-)Gesellschafterin und
Geschäftsführerin sie war, zur (teil-)gewerblichen
Nutzung weiterzuvermieten. In den Jahren 1999 und 2000
(Streitjahre) ließ die L-GmbH in der Wohnung umfangreiche
Renovierungsarbeiten durchführen. Die hierfür von
Fremdfirmen in Rechnung gestellten Kosten wurden von der L-GmbH,
die auch als Rechnungsempfängerin ausgewiesen war, alleine
getragen und als betrieblicher Aufwand verbucht. In der Folgezeit
mietete die L-GmbH jedoch anderweitige, für sie günstiger
gelegene betriebliche Räumlichkeiten an, so dass für die
Nutzung der Altbauwohnung kein betriebliches Bedürfnis mehr
bestand. Daher wurde die Altbauwohnung nach vollständiger
Renovierung durch Untermietvertrag vom Januar 2001 seitens der
Klägerin und der L-GmbH an Dritte weitervermietet. Ab 2002
wurden aus der Untervermietung Einnahmenüberschüsse
erzielt.
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Im Zuge einer bei der L-GmbH
durchgeführten Außenprüfung vertrat die
Betriebsprüferin die Auffassung, die von der L-GmbH getragenen
Renovierungskosten seien in Höhe von 50 v.H. des
Gesamtaufwands als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA)
zugunsten der Klägerin anzusehen. Das für die Veranlagung
der L-GmbH zuständige Finanzamt erließ dementsprechend
geänderte Körperschaftsteuerbescheide für die
L-GmbH, in denen die hälftigen Renovierungskosten als vGA
berücksichtigt wurden; diese Bescheide sind
bestandskräftig.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) berücksichtigte die vGA bei den nach §
173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung geänderten
Einkommensteuerbescheiden der Klägerin für die
Streitjahre als Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2
des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.d.F. der Streitjahre.
Demgegenüber lehnte es das FA ab, im Gegenzug bei den
Einkünften der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung
Werbungskosten in Höhe der hälftigen
Renovierungsaufwendungen (für 1999: 27.895 DM; für 2000:
3.780 DM) zu berücksichtigen. Der gegen die
Änderungsbescheide erhobene Einspruch der Klägerin hatte
keinen Erfolg.
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Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen
gerichtete Klage als unbegründet zurück. Es vertrat die
Auffassung, die als Werbungskosten bei den Einkünften aus
Vermietung und Verpachtung geltend gemachten Renovierungskosten
seien nicht bei der Einkommensteuerveranlagung der Klägerin zu
berücksichtigen, da diese die Aufwendungen nicht getragen
habe.
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Mit ihrer Revision verfolgt die
Klägerin ihr Begehren nach Berücksichtigung der
hälftigen Renovierungsaufwendungen als (vorab entstandene)
Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung weiter. Sie vertritt die Auffassung, dass eine
Berücksichtigung von Werbungskosten nicht zwingend
voraussetze, dass die Aufwendungen beim Steuerpflichtigen
abfließen; vielmehr seien diese dem Steuerpflichtigen u.a.
auch in den Fällen eines abgekürzten Vertragswegs
zuzurechnen. Im Streitfall seien die von der L-GmbH getragenen
Aufwendungen bei ihr, der Klägerin, anteilig als vGA zu
berücksichtigen und daher einkommensteuerrechtlich so zu
behandeln, als hätte sie, die Klägerin, diese selbst
für Renovierungszwecke verwendet.
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Die Klägerin beantragt, das
angefochtene Urteil des FG aufzuheben und die angefochtenen
Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre vom 17.6.2005 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.3.2006 dahin zu
ändern, dass bei der Veranlagung weitere Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung in Höhe von ./. 27.895 DM für
1999 und ./. 3.780 DM für 2000 berücksichtigt
werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist begründet; sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Stattgabe der
Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ). Das FG hat die Abziehbarkeit der Renovierungsaufwendungen
zu Unrecht abgelehnt und damit § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2
EStG verletzt.
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1. Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1
Satz 1 EStG sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der
Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei
ihr erwachsen, und das heißt, durch die sie veranlasst sind.
Fallen diese schon an, bevor damit zusammenhängende Einnahmen
erzielt werden, können sie als vorab entstandene
Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend
bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem Aufwand und
der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung besteht (ständige
Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
12.5.2009 IX R 40/08, BFH/NV 2009, 1629 = SIS 09 29 42). Ein dahin
gehender Zusammenhang besteht von dem Zeitpunkt an, zu dem sich
anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass der
Steuerpflichtige den Entschluss, durch den Erwerb eines
Gebäudes Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu
erzielen, endgültig gefasst und (noch) nicht wieder aufgegeben
hat (vgl. BFH-Urteil vom 19.12.2007 IX R 50/07, BFH/NV 2008, 1111 =
SIS 08 24 56).
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Schließt ein Dritter im eigenen Namen
einen Werkvertrag über Erhaltungsarbeiten am vermieteten
Grundstück des Steuerpflichtigen ab und leistet er die
vereinbarte Vergütung, kann der Steuerpflichtige diesen
Aufwand auch dann bei seinen Einkünften aus Vermietung und
Verpachtung abziehen, wenn der Dritte dem Steuerpflichtigen den
Betrag zuwendet (BFH-Urteile vom 15.11.2005 IX R 25/03, BFHE 211,
318, BStBl II 2006, 623 = SIS 06 03 85; vom 15.1.2008 IX R 45/07,
BFHE 220, 264, BStBl II 2008, 572 = SIS 08 12 32).
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2. Die Sache ist spruchreif. Die im Streitfall
der Höhe nach zwischen den Beteiligten nicht streitigen
hälftigen Renovierungskosten stehen mit der von der
Klägerin verwirklichten Einkunftsart Vermietung und
Verpachtung in wirtschaftlichem Zusammenhang. Die Aufwendungen
bilden damit Werbungskosten der Klägerin, auch wenn die L-GmbH
- im Interesse der Klägerin - mit den Handwerkern
Verträge abschloss und die auf sie lautenden Rechnungen
bezahlte.
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Nach den vom FG im Tatbestand des
angefochtenen Urteils getroffenen und nach § 118 Abs. 2 FGO
den BFH bindenden Feststellungen hatte die Klägerin bereits
bei Anmietung der Altbauwohnung die Absicht, durch deren
(Unter-)Vermietung an die L-GmbH Einkünfte aus Vermietung und
Verpachtung zu erzielen. Diese Absicht hat die Klägerin auch
dann aufrechterhalten, als absehbar war, dass die L-GmbH in andere
Räumlichkeiten einziehen wird. Soweit die L-GmbH die in den
Streitjahren angefallenen Renovierungsaufwendungen alleine in
Auftrag gegeben hat, obwohl sie im Rahmen einer zulässigen
teilgewerblichen Nutzung nur anteilig über die Altbauwohnung
hätte verfügen können, hat sie dies im Interesse der
Klägerin getan. Soweit die L-GmbH die ihr hierfür in
Rechnung gestellten Kosten auch alleine bezahlt hat, ohne sie
(anteilig) von der Klägerin zurückzufordern, hat sie
diese der Klägerin zugewendet. Darin hat das für die
Besteuerung der L-GmbH zuständige Finanzamt auch zutreffend
eine vGA gesehen.
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