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Samstag, 5. September
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Ankunft in Dublin
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Sonntag, 6. September
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Stadtrundfahrt in Dublin, Freizeit
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Montag, 7. September
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10:00 Uhr bis 13:00 Uhr
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Keltisches Gälisch und Irisch: eine
Einführung in die irische Kultur (Seminar)
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14:00 Uhr bis 17:00 Uhr
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Teilung und Entwicklung des modernen
Irlands (Seminar)
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abends
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Dublin Literary Pub
Crawl
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Dienstag, 8. September
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10:00 Uhr bis 13:00 Uhr
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Besichtigung des Kilmainham
Gefängnisses
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14:30 Uhr bis 17:30 Uhr
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Sozialpolitische Themen und Besuch der Dail
Eireann (Seminar)
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Mittwoch, 9. September
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10:00 Uhr bis 13:00 Uhr
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Die irische dramaturgische Tradition:
Politik und Sprache in O’Casey’s, The Plough and the stars
(Seminar)
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15:30 Uhr bis 18:30 Uhr
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Neugeschaffenes Irland:
zeitgenössische irische Literatur (Seminar)
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20:00 Uhr
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Aufführung von The Colleen Bawn von Dion
Boucicault am Abbey
Theatre
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Donnerstag, 10. September
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Tagesausflug nach Belfast:
Stadtführung u.a. zu Falls Road,
Skanhill, Rathaus und Stormont; Seminar mit einheimischen
Historikern/Führern
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Freitag, 11. September
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10:30 Uhr bis 13:30 Uhr
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Die Rolle der Kirchen im modernen Irland
(Seminar)
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14:00 Uhr bis 17:00 Uhr
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Besichtigung einer Schule
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21:00 Uhr
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Ceili: Abend mit traditioneller Musik und
Tanz
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Samstag, 12. September
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Zeitgenössisches Kino und Kultur
(Seminar)
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abends
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Abschiedsessen
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Sonntag, 13. September
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Abreise
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Die Klägerin machte in ihrer
Einkommensteuererklärung für das Streitjahr Aufwendungen
für die Reise in Höhe von 2.328,50 DM als Werbungskosten
geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - )
ließ die Aufwendungen im Einkommensteuerbescheid für
1998 unberücksichtigt, da die Reise nicht ausschließlich
beruflichen Zwecken gedient habe.
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Das Finanzgericht (FG) wies die nach
erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage ab. Die Sprachreise sei
nicht ausschließlich beruflich veranlasst gewesen. Ein
unmittelbarer beruflicher Anlass für die Reise habe nicht
bestanden. Neben der beruflichen Veranlassung sei die Reise in
nicht unerheblichem Umfang auch von privaten Motiven beeinflusst
worden. Dies ergebe sich daraus, dass während der insgesamt
neuntägigen Reise jeweils ein kompletter Tag für eine
Stadtrundfahrt und anschließende Freizeit in Dublin sowie
einen Tagesausflug nach Belfast vorgesehen gewesen sei. Zudem
hätten auch der Besuch des Parlamentsgebäudes (Dail
Eireann) sowie zwei Abendveranstaltungen (Abbey Theatre, Abend mit traditioneller Musik und
Tanz) allgemeinen touristischen Charakter gehabt. Darüber
hinaus hätten auch die Seminarthemen nicht nur auf die
speziellen beruflichen Bedürfnisse von Englischlehrern
zugeschnittene Inhalte aufgewiesen und seien auch für andere
am Land interessierte Personen von Interesse gewesen.
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Mit ihrer Revision rügt die
Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
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Die Klägerin beantragt
sinngemäß, das angefochtene Urteil und die
Einspruchsentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid
dahin abzuändern, dass die Einkommensteuer für 1998 unter
Berücksichtigung weiterer Werbungskosten in Höhe von
2.329 DM herabgesetzt wird.
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Das FA beantragt sinngemäß, die
angefochtene Entscheidung aufzuheben und die Sache an das FG
zurückzuverweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Das
angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§
126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
Entgegen der Auffassung der Vorinstanz können Aufwendungen
für eine gemischt veranlasste Reise in abziehbare
Werbungskosten und nicht abziehbare Aufwendungen für die
private Lebensführung aufgeteilt werden. Die
tatsächlichen Feststellungen des FG ermöglichen
allerdings noch keine abschließende Beurteilung, in welchem
Umfang die geltend gemachten Kosten als Werbungskosten zu
berücksichtigen sind.
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1. Werbungskosten sind Aufwendungen zur
Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen (§ 9 Abs. 1
Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - ). Nach ständiger
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) gehören hierzu auch
Bildungsaufwendungen, sofern sie beruflich veranlasst sind
(BFH-Urteil vom 17.12.2002 VI R 137/01, BFHE 201, 211, BStBl II
2003, 407 = SIS 03 07 75). Eine berufliche Veranlassung ist
gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Beruf
zusammenhängen und subjektiv zu dessen Förderung
getätigt werden (BFH-Urteil vom 1.2.2007 VI R 25/03, BFHE 216,
522, BStBl II 2007, 459 = SIS 07 10 42, m.w.N.).
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a) Auch Aufwendungen für der beruflichen
Fortbildung dienende Reisen sind demnach dann als Werbungskosten
abziehbar, wenn sie durch den Beruf bzw. den Betrieb veranlasst
sind. Ob dies zutrifft, ist durch die Würdigung aller
Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Der Abzug der
Reisekosten setzt nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH
voraus, dass die Reise ausschließlich oder nahezu
ausschließlich der beruflichen/betrieblichen Sphäre
zuzuordnen ist. Das ist zum einen der Fall, wenn der Reise ein
unmittelbarer beruflicher bzw. betrieblicher Anlass zugrunde liegt
(z.B. das Aufsuchen eines Geschäftsfreundes, das Halten eines
Vortrages auf einem Fachkongress, die Durchführung eines
Forschungsauftrages) und die Verfolgung privater Reiseinteressen
nicht den Schwerpunkt der Reise bildet. Gleiches gilt, wenn die
berufliche bzw. betriebliche Veranlassung bei weitem überwiegt
und die Befriedigung privater Interessen, wie z.B. Erholung,
Bildung und Erweiterung des allgemeinen Gesichtskreises, nach dem
Anlass der Reise, dem vorgesehenen Programm und der
tatsächlichen Durchführung nicht ins Gewicht fällt
und nur von untergeordneter Bedeutung ist. Anderenfalls sind die
gesamten Reisekosten nicht abziehbar, soweit sich nicht ein durch
den Beruf/Betrieb veranlasster Teil nach objektiven
Maßstäben sicher und leicht abgrenzen lässt
(Senatsentscheidung vom 20.7.2006 VI R 94/01, BFHE 214, 354, BStBl
II 2007, 121 = SIS 06 37 91, m.w.N.).
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b) Zur Begründung hat sich die bisherige
Rechtsprechung im Wesentlichen auf § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG
berufen. Danach verbietet diese Vorschrift zur Wahrung der
steuerlichen Gerechtigkeit die Aufteilung und damit den Abzug von
Aufwendungen, die sowohl der privaten Lebensführung dienen als
auch den Beruf fördern. Mit Beschluss vom 21.9.2009 GrS 1/06
(BFHE 227, 1 = SIS 10 00 37) hat der Große Senat des BFH
diese Rechtsprechung aufgegeben. Nach seiner Auffassung normiert
§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kein allgemeines Aufteilungs- und
Abzugsverbot. Die Vorschrift steht somit einer Aufteilung von
gemischt veranlassten, aber anhand ihrer beruflichen und privaten
Anteile trennbaren Reisekosten nicht entgegen. Enthält eine
Reise abgrenzbare berufliche und private
Veranlassungsbeiträge, die jeweils nicht von völlig
untergeordneter Bedeutung sind, so erfordert es das objektive
Nettoprinzip grundsätzlich, den beruflich veranlassten Teil
der Reisekosten zum Abzug zuzulassen. Reisekosten, die sowohl den
beruflichen als auch den privaten Reiseteil betreffen (z.B. Kosten
der Hin- und Rückreise zu einem Auslandsaufenthalt, der
berufliche und private Teile umfasst), sind zur Umsetzung des
Nettoprinzips ebenfalls aufzuteilen. Als sachgerechter
Aufteilungsmaßstab kommt das Verhältnis der beruflichen
und privaten Zeitanteile der Reise in Betracht. Das
unterschiedliche Gewicht der verschiedenen
Veranlassungsbeiträge kann es jedoch im Einzelfall erfordern,
einen anderen Aufteilungsmaßstab heranzuziehen oder von einer
Aufteilung ganz abzusehen.
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2. Das FG ist von anderen Grundsätzen
ausgegangen; die Vorentscheidung ist daher aufzuheben. Die Sache
ist nicht spruchreif.
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a) Das FG wird im zweiten Rechtsgang
zunächst die Gründe festzustellen haben, aus denen die
Klägerin die Reise unternommen hat. Die Gründe bilden das
„auslösende Moment“, das den
Steuerpflichtigen bewogen hat, die Reisekosten zu tragen (Beschluss
des Großen Senats des BFH in BFHE 227, 1 = SIS 10 00 37). Die
Gründe sind anhand der Umstände des Falls zu ermitteln.
Dabei kommt dem Steuerpflichtigen eine umfassende Darlegungs- und
Nachweispflicht zu (Beschluss des Großen Senats des BFH in
BFHE 227, 1 = SIS 10 00 37). Für eine Auslandsgruppenreise
gelten auch nach der Entscheidung des Großen Senats des BFH
in BFHE 227, 1 = SIS 10 00 37 die in seinem Beschluss vom
27.11.1978 GrS 8/77 (BFHE 126, 533, BStBl II 1979, 213 = SIS 79 01 12) entwickelten Abgrenzungsmerkmale grundsätzlich fort.
Für eine berufliche Veranlassung ist daher neben einer
fachlichen Organisation vor allem maßgebend, dass das
Programm auf die besonderen beruflichen Bedürfnisse der
Teilnehmer zugeschnitten und der Teilnehmerkreis im Wesentlichen
gleichartig (homogen) ist. Einer (ausschließlich) beruflichen
Veranlassung steht nicht schon entgegen, dass die im beruflichen
Interesse gewonnenen Erkenntnisse auch im privaten Bereich
angewendet werden können (Senatsentscheidungen vom 17.7.1992
VI R 12/91, BFHE 168, 567, BStBl II 1992, 1036 = SIS 92 20 30; vom
28.8.2008 VI R 35/05, BFHE 223, 1, BStBl II 2009, 108 = SIS 08 39 13). Die berufliche Veranlassung kann auch nicht mit der
Begründung abgesprochen werden, der Beruf erfordere
Aufwendungen, die für andere Steuerpflichtige
Privataufwendungen sind (Beschluss des Großen Senats des BFH
in BFHE 227, 1 = SIS 10 00 37).
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b) Kommt das FG zu dem Ergebnis, dass nicht
nur berufliche, sondern auch beachtliche private Gründe die
Klägerin bewogen haben, an der Reise teilzunehmen und die
Reisekosten zu tragen, ist zu prüfen, ob die beruflichen und
privaten Veranlassungsbeiträge nach objektiven Kriterien
abgrenzbar sind. Davon ist auszugehen, wenn Reiseabschnitte bzw.
Reisebestandteile (s. dazu BFH-Urteil vom 18.8.2005 VI R 32/03,
BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30 = SIS 05 44 58) unterschiedlich
beruflich oder privat veranlasst sind. In diesem Fall sind, wie
dargestellt, die Aufwendungen für die Reise aufzuteilen. Dabei
sind die Grundsätze, die der Senat für die Einnahmenseite
gemischt veranlasster Reisen mit Urteil in BFHE 210, 420, BStBl II
2006, 30 = SIS 05 44 58 aufgestellt hat, auf die Aufteilbarkeit in
Werbungskosten und Aufwendungen für die Lebensführung zu
übertragen (Senatsbeschluss in BFHE 214, 354, BStBl II 2007,
121 = SIS 06 37 91). Danach sind bei einer gemischt veranlassten
Reise, sofern es sich nicht um eine Pauschalreise handelt,
zunächst die Kostenbestandteile der Reise zu trennen, die sich
leicht und eindeutig dem beruflichen und privaten Bereich zuordnen
lassen. Für die Aufwendungen, die sowohl den beruflichen als
auch den privaten Reiseteil betreffen - das sind insbesondere die
Kosten für die Beförderung, die Hotelunterbringung und
Verpflegung (Senatsentscheidung in BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30
= SIS 05 44 58) -, hat der Große Senat des BFH in BFHE 227, 1
= SIS 10 00 37, dem erkennenden Senat insoweit folgend (Urteil in
BFHE 210, 420, BStBl II 2006, 30 = SIS 05 44 58), als sachgerechten
Aufteilungsmaßstab das Verhältnis der beruflich und
privat veranlassten Zeitanteile herangezogen. Bei der Bemessung der
Zeitanteile sind der An- und/oder Abreisetag nur zu
berücksichtigen, wenn diese Tage zumindest teilweise für
touristische bzw. berufliche Unternehmungen zur Verfügung
standen. Ansonsten sind diese Tage bei der Aufteilung als neutral
zu behandeln.
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