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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), ein Kreditinstitut,
führte für die X.-GmbH ein Girokonto, das sie am
1.10.2004 mit einer Frist von sechs Wochen kündigte. Auf
diesem Konto wurde am 16.11.2004 der Betrag gutgeschrieben, den der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) aufgrund
eines Steueränderungsbescheids zu Gunsten der X.-GmbH - unter
Außerachtlassung einer diesbezüglichen
Abtretungserklärung - überwiesen hatte. Am 18. November
löste die Klägerin das Konto auf und hinterlegte das
Guthaben auf einem internen Verrechnungskonto. Nach Eröffnung
des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der X.-GmbH
kehrte die Klägerin das Guthaben an den Insolvenzverwalter
aus. Das FA erließ gegen die Klägerin einen
Rückforderungsbescheid in Höhe des
Überweisungsbetrags. Einspruch und Klage blieben
erfolglos.
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Das Finanzgericht (FG) urteilte, die
Klägerin sei als Leistungsempfängerin i.S. des § 37
Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) zur Rückzahlung verpflichtet.
Zwar sei grundsätzlich ein Kreditinstitut nicht
Leistungsempfänger, weil das FA seine Leistung mit dem Willen
erbringe, eine Forderung gegenüber dem steuerlichen
Rechtsinhaber zu erfüllen. Ein Rückzahlungsanspruch
bestehe nach der Rechtsprechung aber dann, wenn die
Überweisung auf ein nicht mehr bestehendes Konto des
Erstattungsberechtigten erfolge und die Bank den
Überweisungsbetrag wegen bestehender Forderungen gegen den
Erstattungsberechtigten einbehalte. Die Weiterleitung des Betrags
an den ehemaligen Kunden beruhe in diesem Fall nicht auf der
girovertraglichen Verpflichtung der Bank, sondern auf ihrem eigenen
Entschluss als Leistungsempfängerin. So liege es auch im
Streitfall, in dem die Gutschrift erst nach Beendigung des
Girovertrags erfolgt sei und die Weiterleitung des Betrags an den
Insolvenzverwalter auf einem eigenen Entschluss der Klägerin
beruhe. Auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Auflösung des
Girokontos komme es nicht an.
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Mit ihrer Revision rügt die
Klägerin unter Berufung auf die Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs und insbesondere des Bundesgerichtshofs (BGH), das
FG habe sie zu Unrecht als Leistungsempfängerin und nicht als
bloße Zahlstelle hinsichtlich der Steuererstattung des FA auf
das Konto der GmbH angesehen und deshalb rechtsfehlerhaft den
Rückzahlungsanspruch des FA bejaht.
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Das FA hält die Entscheidung des FG
für zutreffend und die von der Klägerin in Bezug
genommenen Ausführungen des BGH nur im Innenverhältnis
zwischen Bankinstitut und Bankkunden, nicht aber im Rahmen des
öffentlich-rechtlichen Erstattungsanspruchs für
maßgeblich.
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II. Die Revision ist begründet und
führt zur Aufhebung des finanzgerichtlichen Urteils und des
Rückforderungsbescheids in der Fassung der
Einspruchsentscheidung des FA (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das Urteil verletzt Bundesrecht
(§ 118 Abs. 1 FGO).
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Entgegen der Auffassung des FG besteht kein
Rückzahlungsanspruch des FA gegen die Klägerin
gemäß § 37 Abs. 2 Satz 1 AO. Nach dieser Vorschrift
hat derjenige, auf dessen Rechnung eine Zahlung bewirkt worden ist,
gegen den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des
gezahlten Betrags, wenn die Zahlung ohne rechtlichen Grund erfolgt
ist.
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1. Im
Streitfall ist die Zahlung ohne Rechtsgrund erfolgt. Von den
Beteiligten unangefochten geht das FG davon aus, dass bei der
Überweisung des Erstattungsbetrags auf das vom
Steuerpflichtigen angegebene Konto bei der Klägerin eine
vorrangige Abtretungserklärung nicht beachtet worden ist.
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2. Der Rückzahlungsanspruch des FA gegen
die Klägerin scheitert aber daran, dass entgegen der
Auffassung des FG nicht sie, sondern die GmbH als Inhaberin des
Erstattungsanspruchs Empfängerin der vom FA bewirkten Leistung
ist.
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a) Wie der Senat bereits ausgeführt hat
(ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteil vom 30.8.2005 VII
R 64/04, BFHE 210, 219, BStBl II 2006, 353 = SIS 05 44 60, m.w.N.),
ist in den Fällen, in denen an einem Erstattungsvorgang
mehrere Personen beteiligt sind, derjenige Schuldner des
abgabenrechtlichen Rückzahlungsanspruchs, zu dessen Gunsten
erkennbar die Zahlung geleistet wurde, die zurückgefordert
wird. Dies ist in der Regel derjenige, demgegenüber die
Finanzbehörde ihre - vermeintliche oder tatsächlich
bestehende - abgabenrechtliche Verpflichtung erfüllen will.
Ein Dritter ist folglich, obgleich tatsächlicher
Empfänger einer Zahlung, dann nicht Leistungsempfänger,
wenn er lediglich als Zahlstelle benannt worden ist bzw. das FA
aufgrund einer Zahlungsanweisung des Erstattungsberechtigten an ihn
eine Erstattung gezahlt hat. Denn in einem solchen Fall will das FA
erkennbar nicht mit befreiender Wirkung zu dessen Gunsten leisten,
sondern es erbringt seine Leistung mit dem Willen, eine Forderung
gegenüber dem steuerlichen Rechtsinhaber zu erfüllen.
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Ist in den Zahlungsvorgang bei einer
Steuererstattung ein vom Steuerpflichtigen angegebenes
Kreditinstitut eingeschaltet, so ist im Regelfall davon auszugehen,
dass das FA mit der Überweisung nicht zu dessen Gunsten,
sondern mit befreiender Wirkung gegenüber dem
Anspruchsberechtigten, der das Konto angegeben hat, leisten will.
Das Kreditinstitut ist nicht Leistungsempfänger, sondern
lediglich die vom Steuerpflichtigen bezeichnete Zahlstelle.
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b) So liegt es im Streitfall. Das FA wollte
mit der Überweisung auf das von der GmbH benannte Konto bei
der Klägerin an die GmbH leisten und die Klägerin hat
sich - wie aus der Verbuchung des Betrags auf das bei ihr noch
geführte Konto der GmbH und der späteren Herausgabe des
Habensaldos an den Insolvenzverwalter ersichtlich - als Zahlstelle
der GmbH verstanden. Sie war nicht Leistungsempfängerin i.S.
des § 37 Abs. 2 Satz 1 AO.
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c) Etwas anderes ergibt sich im Streitfall
nicht daraus, dass die Klägerin das Girokonto der GmbH vor
Eingang der Überweisung des FA gekündigt hatte. Zwar hat
der Senat in den Beschlüssen vom 28.1.2004 VII B 139/03
(BFH/NV 2004, 762 = SIS 04 29 20) und vom 6.6.2003 VII B 262/02
(BFH/NV 2003, 1532 = SIS 03 49 28, m.w.N.) die Rückforderung
von einem Kreditinstitut für rechtmäßig erachtet,
wenn das FA die Erstattung auf ein nicht mehr bestehendes Konto
überwiesen hat. Die diesen Entscheidungen zugrunde liegenden
Sachverhalte unterscheiden sich aber vom Streitfall dadurch, dass
dort das Kreditinstitut das Konto bereits einige Zeit vor der
Überweisung gekündigt und den Überweisungsbetrag mit
Forderungen aus diesem Konto verrechnet hatte. Dem lag die
Erwägung zugrunde, dass das Kreditinstitut, das wegen der nach
Kündigung noch fortbestehenden Nachwirkungen des Girovertrags
berechtigt sei, noch eingehende Überweisungsbeträge
für seine ehemaligen Kunden entgegenzunehmen, mit der
Aufrechnung eine eigene Zweckbestimmung der Leistung gegenüber
seinen Kunden treffe und nicht lediglich als Zahlstelle fungiere;
dadurch sei es selbst Leistungsempfänger geworden.
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Entgegen der Auffassung des FG lässt sich
mit diesen Entscheidungen nicht begründen, dass auch im
Streitfall die Klägerin, die das gekündigte Konto mit
einem Habensaldo geschlossen und das Geld an den Insolvenzverwalter
über das Vermögen der GmbH weitergeleitet hat,
Leistungsempfängerin ist. Die Klägerin hat sich vielmehr
so verhalten, wie sie sich nach der zivilrechtlichen Rechtslage
gegenüber ihrer früheren Kundin verhalten musste,
nämlich als bloße Zahlstelle.
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(1) Der Senat teilt die Auffassung des BGH,
dass die Bank des Überweisungsempfängers im
mehrgliedrigen Überweisungsverkehr regelmäßig nur
als Leistungsmittlerin, d.h. als Zahlstelle des
Überweisungsempfängers handelt und als solche in
keinerlei Leistungsverhältnis zu dem Überweisenden steht,
so dass sie grundsätzlich auch nicht in die
bereicherungsrechtliche Rückabwicklung einer
Fehlüberweisung nach § 812 Abs. 1 des Bürgerlichen
Gesetzbuchs (BGB) eingebunden ist. Dem Umstand, dass ein
Girovertrag bei Eingang des Überweisungsbetrags bereits durch
Kündigung erloschen ist, hat der BGH insoweit keine Bedeutung
beigemessen. Mit dem Erlöschen des Girovertrags verliere das
laufende Konto allerdings seine Eigenschaft als
Zahlungsverkehrskonto. Die kontoführende Bank sei danach
grundsätzlich nicht verpflichtet, nachträglich eingehende
Beträge auf dem Konto zu verbuchen. Daraus folge jedoch nicht,
dass die Bank des Begünstigten nach Erlöschen des
Girovertrags nicht mehr als dessen Zahlstelle fungieren könne.
Vielmehr sei sie auch bei einem erloschenen Girovertrag in dessen
Nachwirkung noch befugt, im Interesse ihres früheren Kunden
eingehende Zahlungen weiterhin für ihn entgegenzunehmen,
müsse sie dann aber auf dem bisherigen Konto entsprechend
§ 676f Satz 1 BGB verbuchen
bzw. nach § 667 BGB
herausgeben. Handele die Bank dementsprechend, so sei dieses
Vorgehen als bloße Zahlstellentätigkeit zu werten: Es
stehe außer Zweifel, dass sie bei der Entgegennahme des
Überweisungsbetrags und dessen Verbuchung auf dem internen
weitergeführten Konto für den früheren Kontoinhaber
handele und die Überweisung nicht etwa als Zahlungen an sich
ansehe. Die von der Bank zunächst vorgenommene Verrechnung des
eingegangenen Überweisungsbetrags mit dem Debet auf dem Konto
der GmbH und die anschließende Herausgabe an den
Insolvenzverwalter könne nicht anders verstanden werden
(BGH-Urteil vom 5.12.2006 XI ZR 21/06, BGHZ 170, 121, NJW 2007,
914).
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(2) Entgegen der Auffassung des FA sind diese
Ausführungen des BGH nicht ausschließlich auf das
Innenverhältnis zwischen Bank und Bankkunden bezogen, da sie
ausdrücklich den Bereicherungsanspruch des Überweisenden
betreffen und die Bank insoweit als bloße Zahlstelle
ausweisen. Sie sind auch auf den Rückzahlungsanspruch nach
§ 37 Abs. 2 AO übertragbar. Zwar können die
§§ 812 ff. BGB auf den
öffentlich-rechtlichen Rückzahlungsanspruch aus § 37
Abs. 2 AO keine unmittelbare Anwendung finden, da dieser Anspruch
Ausdruck eines übergeordneten und allgemein herrschenden
Prinzips ist, dass derjenige, der vom Staat ohne Rechtsgrund etwas
erhalten hat, grundsätzlich verpflichtet ist, das Erhaltene
zurückzuzahlen. Jedoch ist der Rechtsgedanke des
§ 812 Abs. 1 BGB auch im Rahmen des
§ 37 Abs. 2 AO zu beachten (vgl. Senatsurteil in
BFHE 210, 219, BStBl II 2006, 353 = SIS 05 44 60, m.w.N.)
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(3) Ob im Hinblick auf die vorstehend
wiedergegebenen Ausführungen des BGH (in BGHZ 170, 121)
für den - hier nicht vorliegenden - Fall einer nach
Auflösung des Kontos vorgenommenen Verrechnung eines
eingehenden Erstattungsbetrags mit eigenen Forderungen der Bank an
der in BFH/NV 2003, 1532 = SIS 03 49 28 und 2004, 762 dargelegten
Rechtsauffassung noch festgehalten werden könnte, bedarf hier
keiner Entscheidung.
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