Auf die Revision der Klägerin wird das
Urteil des Finanzgerichts des Landes Sachsen-Anhalt vom 08.07.2021
- 2 K 483/14 = SIS 22 07 18
aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht des Landes
Sachsen-Anhalt zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die
Kosten des Verfahrens übertragen.
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I. Streitig ist, ob die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) nach § 191 Abs. 1 der
Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 13c des Umsatzsteuergesetzes
(UStG) für Umsatzsteuerschulden der Z-GmbH - vormals A-GmbH -
haftet.
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Die Klägerin ist eine Bank, bei der
die A-GmbH ihr Geschäftskonto eingerichtet hatte. Die
Umsatzsteuer berechnete die A-GmbH, obwohl keine Gestattung des
Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) nach § 20
UStG vorlag, jedenfalls teilweise nach vereinnahmten
Entgelten.
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Die Klägerin hatte der A-GmbH auf dem
Kontokorrentkonto eine Kreditlinie in Höhe von … EUR
eingeräumt. Mit Globalzessionsvertrag vom 28.11.2003 trat die
A-GmbH zur Sicherung der Ansprüche der Klägerin ihre
Forderungen aus Lieferungen und sonstigen Leistungen gegen
sämtliche Drittschuldner an die Klägerin ab.
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Im Laufe des Jahres 2011 geriet die A-GmbH
in wirtschaftliche Schwierigkeiten, die darin mündeten, dass
die Klägerin zum 31.08.2011 den Kreditvertrag kündigte.
Das Kontokorrentkonto Nr. … der A-GmbH hatte sich zuvor,
insbesondere im hier streitigen Zeitraum vom 01.07. bis 31.08.2011,
durchgehend im Soll befunden, die vereinbarte Kreditlinie wurde
aber nicht überschritten. Für den Zeitraum nach der
Kündigung des Kreditvertrags richtete die Klägerin ein
Abwicklungskonto ein, so dass auf dem ursprünglichen
Geschäftskonto der A-GmbH Zahlungseingänge nur bis zum
31.08.2011 zu verzeichnen waren.
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Am ….2011 war vom Insolvenzgericht
die vorläufige Verwaltung des Schuldnervermögens der
A-GmbH angeordnet worden. Am ….2011 wurde durch Beschluss
des Amtsgerichts X über das Vermögen der A-GmbH das
Insolvenzverfahren eröffnet. Die Zahlungseingänge auf dem
bei der Klägerin geführten Geschäftskonto der A-GmbH
vor dem 31.08.2011 hat der Insolvenzverwalter aufgrund der
Globalzession nicht angefochten.
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Am 12.10.2012 reichte der
Insolvenzverwalter für den Zeitraum vor Eröffnung des
Insolvenzverfahrens (vom 01.01. bis 30.11.2011) die
Umsatzsteuerjahreserklärung ein. Die darin errechnete
Umsatzsteuer betrug … EUR und entsprach - bis auf geringe
Rundungsdifferenzen - der Summe der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen
für Januar bis November 2011 (… EUR) sowie einer
Umsatzsteuer-Sonderzahlung in Höhe von … EUR. Das FA
meldete die nicht abgeführte Umsatzsteuer für Juli 2011
in Höhe von … EUR und für August 2011 in Höhe
von … EUR, insgesamt … EUR, zur Insolvenztabelle
an.
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Mit Beschluss der Gesellschafterversammlung
der A-GmbH vom ….2013 wurde die Firma in Z-GmbH
geändert. Am ….2021 ist die Z-GmbH wegen
Vermögenslosigkeit gemäß § 394 des Gesetzes
über das Verfahren in Familiensachen und in den
Angelegenheiten der freiwilligen Gerichtsbarkeit gelöscht
worden.
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Das FA führte bei der Z-GmbH eine
abgekürzte Außenprüfung durch, die sich auf die
Umsatzsteuer 2011 für den Zeitraum vor Eröffnung des
Insolvenzverfahrens erstreckte. Die Prüfung beschränkte
sich auf die Frage der Haftungsinanspruchnahme i.S. des § 13c
UStG. Dabei stellte die Prüferin unter Bezugnahme auf die
Feststellungen des Insolvenzverwalters fest, dass vom 01.06. bis
zum 31.08.2011 in erheblichem Umfang auf dem Geschäftskonto
der A-GmbH (Brutto-)Zahlungen eingegangen seien, mit denen
Forderungen der A-GmbH aus Lieferungen und sonstigen Leistungen
beglichen worden seien. Die Zahlungen hätten nach
Einschätzung des Insolvenzverwalters der Globalzession
unterlegen, weswegen er diese nicht angefochten habe. Die
Klägerin habe mithin als Abtretungsempfängerin über
die eingegangenen Geldbeträge und die darin enthaltene
Umsatzsteuer verfügen können. Nach den dem
Insolvenzverwalter zur Verfügung stehenden Unterlagen seien
die betreffenden Forderungen in den Umsatzsteuer-Voranmeldungen
06/2011, 07/2011 und 08/2011 als steuerpflichtige Umsätze
angemeldet worden. Es sei aber lediglich für den
Voranmeldungszeitraum 06/2011 die Umsatzsteuer von der Schuldnerin
zum Fälligkeitstag (10.08.2011) entrichtet worden. Für
die danach fällig gewordene und nicht mehr abgeführte
Umsatzsteuer der A-GmbH für Juli (… EUR) und August
2011 (… EUR) in Gesamthöhe von … EUR komme die
Haftungsinanspruchnahme der Klägerin als
Abtretungsempfängerin gemäß § 13c UStG in
Betracht. Dabei ordnete die Prüferin die im Zeitraum vom
01.07. bis 28.07.2011 eingegangenen Zahlungen dem
Voranmeldungszeitraum 07/2011, die im Zeitraum vom 02.08. bis
31.08.2011 eingegangenen Zahlungen dem Voranmeldungszeitraum
08/2011 zu.
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Das FA erließ - den Ergebnissen der
Außenprüfung folgend - am 04.12.2013 einen
Haftungsbescheid, mit dem es die Klägerin gemäß
§ 13c UStG für die Umsatzsteuer der A-GmbH für Juli
und August 2011 über … EUR in Haftung nahm.
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Die Klägerin legte gegen den
Haftungsbescheid Einspruch ein. Das FA stimmte im Folgenden dem
Einwand zu, dass die Umsätze für Juli und August 2011
nach vereinbarten Entgelten zu versteuern seien, wies jedoch auf
die Möglichkeit einer verbösernden Entscheidung hin, da
sich dadurch im Ergebnis ein höherer Haftungsbetrag (…
EUR statt … EUR) ergebe.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 01.04.2014
wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück und
setzte die Haftungssumme unter Erhöhung des Haftungsbetrags
für Juli 2011 auf … EUR verbösernd auf insgesamt
… EUR fest. Dabei ordnete es aufgrund der Sollbesteuerung
die aus der Anlage zur Einspruchsentscheidung ersichtlichen,
vereinnahmten Forderungen den Voranmeldungszeiträumen zu, in
denen das Rechnungsdatum lag. Auf diese Weise gelangte es für
den Monat Juli 2011 zu vereinnahmten Forderungen in Höhe von
… EUR und für August 2011 in Höhe von …
EUR. Da für den Voranmeldungszeitraum August 2011
Umsatzsteuerbeträge in Höhe von … EUR vereinnahmt
worden seien, für diesen Voranmeldungszeitraum
tatsächlich jedoch nur Umsatzsteuer in Höhe von …
EUR fällig und nicht entrichtet sei, hafte die Klägerin
auch nur in diesem Umfang.
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Im Laufe des Klageverfahrens hat das FA am
07.01.2021 mit
Wirkung für die Zukunft einen auf § 131 Abs. 1 AO
gestützten Teil-Widerrufsbescheid erlassen, nachdem es im
Rahmen der Schlussverteilung einen Betrag in Höhe von …
EUR (und damit eine Forderungsrealisierungsquote von 2,3 %)
erhalten hatte.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit
seinem in EFG 2022, 901 = SIS 22 07 18 veröffentlichten Urteil ab. Es vertrat die
Auffassung, dass der angefochtene Haftungsbescheid
rechtmäßig sei. Insbesondere sei von der erforderlichen
Vereinnahmung auszugehen. Eine fortlaufende Verrechnung von
Zahlungseingängen auf einem durchgehend im Debet befindlichen
Kontokorrentkonto reiche aus, ohne dass dem entgegenstehe, dass die
Bank weitere Verfügungen auf dem debitorischen Konto im Rahmen
einer vereinbarten oder auch nur geduldeten Überziehung
zulasse. Die Bank gewähre im Rahmen der vereinbarten
fortlaufenden („correnten“) Verrechnung
einen neuen Kredit, wobei dem eine „Vereinnahmung zuvor
eingegangener Zahlungen durch die Bank auch bei einem
ungekündigten Kredit“ vorausgehe.
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Mit der Revision rügt die
Klägerin, dass sie die auf dem Konto eingegangenen
Beträge nicht vereinnahmt habe. Hierzu hätte es der
Verfügungsmacht der Klägerin bedurft. Daran fehle es,
wenn der Abtretende selbst die Verfügungsmacht über die
von Drittschuldnern geleisteten Beträge habe. Bei einem
debitorisch geführten Konto komme es auf die
Verfügungsberechtigung an. Dies ergebe sich auch aus der
Rechtsnatur des Kontokorrentkontos. Im Streitfall habe die
Verfügungsmacht nicht die Klägerin, sondern wegen der
Einhaltung des Kreditrahmens die A-GmbH gehabt. Die bisherige
Rechtsprechung wie auch die Gesetzesbegründung habe nie eine
Haftung angenommen, wenn ein Bankkunde (abgetretene)
Drittforderungen lediglich auf einem Konto im Soll
vereinnahme.
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Überdies beachte das FA nicht Abschn.
13c.1 Abs. 24 und 25 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses (UStAE).
Insbesondere aus Abschn. 13c.1 Abs. 25 UStAE ergebe sich, dass
für diejenigen Fälle, in denen eine Überziehung des
Kreditrahmens um bis zu 15 % erfolgt und der Gläubiger dies
dulde, keine Haftung angenommen werde. Dann müsse erst recht
eine Vereinnahmung in denjenigen Fällen zu verneinen sein, in
denen eine Überziehung des Kreditrahmens - wie im Streitfall -
nicht erfolgt sei. Die Nichtanwendung der Verwaltungsvorschrift
stelle wegen des Grundsatzes der Selbstbindung einen Verstoß
gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) dar. Überdies gelte
für Verwaltungsvorschriften im Steuerrecht der
rechtsstaatliche Grundsatz des Vertrauensschutzes. Die
Klägerin habe auf die Gültigkeit der
Verwaltungsvorschrift vertraut.
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Die Klägerin beantragt,
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das Urteil des FG vom 08.07.2021 - 2 K
483/14 sowie den Haftungsbescheid vom 04.12.1013 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 01.04.2014 aufzuheben.
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Das FA beantragt,
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die Revision als unbegründet
zurückzuweisen.
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Es verteidigt das Urteil des FG insoweit,
als es nicht darauf ankommen könne, ob das Kontokorrentkonto
gekündigt worden sei, die Bank der Verfügung
widerspreche, der Betrag durch die Bank separiert worden sei oder
die Bank die Überschreitung der Kreditlinie dulde. Die Bank
entscheide damit über den Zeitpunkt der eigenen Haftung. Eine
Verletzung von Art. 3 GG könne aus den Regelungen in Abschn.
13c.1 Abs. 24 und 25 UStAE nicht hergeleitet werden. Die einzelnen
Fallkonstellationen beträfen nicht den Streitfall. Es handele
sich um einen Sonderfall, der vom UStAE nicht erfasst werde. Im
Übrigen seien die Finanzgerichte nicht an die genannten
Verwaltungsanweisungen gebunden.
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II. Die Revision der Klägerin ist
begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung
und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz
1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat die
Voraussetzungen einer Haftung nach § 13c Abs. 1 Satz 1 UStG zu
Unrecht angenommen. Die Sache ist nicht spruchreif.
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1. Soweit der leistende Unternehmer den
Anspruch auf die Gegenleistung für einen steuerpflichtigen
Umsatz i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG an einen anderen
Unternehmer abgetreten und die festgesetzte Steuer, bei deren
Berechnung dieser Umsatz berücksichtigt worden ist, bei
Fälligkeit nicht oder nicht vollständig entrichtet hat,
haftet der Abtretungsempfänger gemäß § 13c
Abs. 1 Satz 1 UStG nach Maßgabe des Absatzes 2 für die
in der Forderung enthaltene Umsatzsteuer, soweit sie im
vereinnahmten Betrag enthalten ist.
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Eine Grundlage hierfür besteht im
Unionsrecht insoweit, als Art. 205 der Richtlinie 2006/112/EG des
Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
(MwStSystRL) die Mitgliedstaaten berechtigt, in den in den Art. 193
bis 200 sowie 202 bis 204 MwStSystRL genannten Fällen zu
bestimmen, dass eine andere Person als der Steuerschuldner die
Steuer gesamtschuldnerisch zu entrichten hat. § 13c UStG ist
unionsrechtskonform (Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
20.03.2013 - XI R 11/12, BFHE 241, 89, BStBl II 2016, 107 = SIS 13 17 70, Rz 30 f.; vom 22.06.2021 - V R 16/20, BFHE 272, 563 = SIS 21 16 49, Rz 17, m.w.N.).
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2. Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass die
Klägerin die streitigen Beträge dadurch vereinnahmt hat,
dass diese in den Monaten Juli und August 2011 dem
Kontokorrentkonto der A-GmbH gutgeschrieben wurden, obwohl bis zum
31.08.2011 die Kreditlinie nicht überschritten worden war.
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a) Eine Vereinnahmung der abgetretenen
Forderung i.S. des § 13c UStG liegt unter den gleichen
Voraussetzungen vor, wie sie allgemein im Rahmen der Besteuerung
nach vereinnahmten Entgelten in § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a
Satz 4 oder Buchst. b UStG bei der Ist-Besteuerung bestehen. Danach
muss der Abtretungsempfänger eine Zahlung aus der abgetretenen
Forderung erhalten (vgl. BFH-Urteile in BFHE 241, 89, BStBl II
2016, 107 = SIS 13 17 70, Rz 37 f.; in BFHE 272, 563 = SIS 21 16 49, Rz 22). Im Anwendungsbereich des § 13 UStG liegt bei
Überweisungen eine Vereinnahmung im Zeitpunkt der erfolgten
Gutschrift auf dem Konto vor (vgl. Abschn. 13.6 Abs. 1 Satz 3
UStAE; Wäger in Wäger, UStG, 2. Aufl., § 13 Rz 69).
Streitig ist allerdings, ob bereits das Einstellen der Forderung in
ein Kontokorrent zur Vereinnahmung i.S. des § 13 UStG
führt (vgl. Jatzke, DStR 2018, 2111, 2115; Reiß in
Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 13 Rz 35) oder ob eine
Vereinnahmung erst mit der Anerkennung des Saldos am Ende eines
Abrechnungszeitraums vorliegt (Abschn. 13.6 Abs. 1 Satz 7
UStAE).
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Wesentlich für die Vereinnahmung i.S. des
§ 13c Abs. 1 UStG ist, dass der Forderungsbetrag dem
Verfügungsbereich des Zedenten in einer Weise entzogen wird,
dass er nicht mehr zur Tilgung der Umsatzsteuerschulden zur
Verfügung steht. Auf der anderen Seite muss der Betrag dem
Zessionar zugänglich gemacht worden sein, so dass er über
diesen frei verfügen kann (vgl. Jatzke, DStR 2018, 2115;
Halaczinsky, Die Haftung im Steuerrecht, 4. Aufl., Rz 484; Schuska,
Mehrwertsteuerrecht 2016, 183, 189). Entsprechend der
Rechtsprechung zu § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 und
Buchst. b UStG ist daher auch für die Vereinnahmung i.S. von
§ 13c Abs. 1 Satz 1 UStG maßgeblich, dass über die
Gegenleistung (als den zu vereinnahmenden Betrag) wirtschaftlich
verfügt werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 272, 563 = SIS 21 16 49, Rz 22). Es kommt somit für die Vereinnahmung i.S. von
§ 13c UStG nach dem Kriterium der wirtschaftlichen
Verfügungsmacht darauf an, ob der Zedent über dieses
Konto bei der Gutschrift hinsichtlich des Überweisungsbetrags
in der Weise verfügungsberechtigt ist, dass er den Betrag der
Gutschrift abheben oder für frei gewählte
Überweisungen nutzen kann, oder ob der Zessionar eine ihm
zustehende Rechtsmacht ausübt, dies zu verhindern (vgl.
BFH-Urteil in BFHE 272, 563 = SIS 21 16 49, Rz 23).
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b) Befindet sich das Kontokorrentkonto des
Steuerpflichtigen, auf dem die Zahlung der Gegenleistung erfolgt,
im Soll, ist für die Frage der wirtschaftlichen
Verfügungsmacht Folgendes zu berücksichtigen:
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aa) Die Bank des
Überweisungsempfängers handelt im mehrgliedrigen
Überweisungsverkehr regelmäßig nur als bloße
Leistungsmittlerin, d.h. als Zahlstelle des
Überweisungsempfängers. Als solche steht sie in keinerlei
Leistungsverhältnis zu dem Überweisenden, so dass sie
z.B. grundsätzlich auch nicht in die bereicherungsrechtliche
Rückabwicklung einer Fehlüberweisung eingebunden ist
(vgl. BFH-Urteil vom 10.11.2009 - VII R 6/09, BFHE 227, 360, BStBl
II 2010, 255 = SIS 10 02 09, Rz 14). Sie muss dann auf dem
Girokonto eingehende Beträge verbuchen oder herausgeben (vgl.
BFH-Urteil vom 18.09.2012 - VII R 53/11, BFHE 239, 292, BStBl II
2013, 270 = SIS 13 04 83, Rz 16).
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bb) Bei einem Kontokorrentkonto werden zudem
die einzelnen Gut- und Lastschriften - mit dem Ziel der Verrechnung
und Saldofeststellung - in einer einheitlichen Rechnung
zusammengefasst. Solange die Verrechnung nicht stattgefunden hat,
stehen die aus Ein- und Ausgängen herrührenden einzelnen
Posten einander im Kontokorrent gleichwertig gegenüber. Eine
Tilgung tritt gemäß § 355 Abs. 1 des
Handelsgesetzbuchs erst mit dem - durchweg periodischen -
Rechnungsabschluss ein, der die beiderseitigen Forderungen und
Leistungen durch Verrechnung ausgleicht. Der rechnerische
Überschuss für die eine oder andere Partei bildet eine
kausale Saldoforderung, die ihrerseits wieder als Grundlage in eine
neue Kontokorrentperiode eingestellt werden kann. Indem die Bank
diese Absprachen einhält und den Giroverkehr fortsetzt,
handelt sie vertragsgemäß
(„kongruent“). Das setzt
insbesondere voraus, dass sie den Kunden weiter in der vereinbarten
Weise Verfügungen vornehmen lässt und ihm auch einen
vertraglich eingeräumten Kreditrahmen offenhält. Dann
bleibt dem Kunden die Möglichkeit, über Eingänge zu
seinen Gunsten auch nach eigenem Ermessen wieder zu verfügen.
Er allein entscheidet darüber, ob die Darlehensforderung der
Bank im vereinbarten Rahmen anwächst oder geringer wird. Erst
wenn die Bank Verfügungen des Kunden nicht mehr in der
vereinbarten Weise zulässt, kann sie mit Verrechnungen
vertragswidrig („inkongruent“)
handeln, soweit dadurch im Ergebnis ihre Darlehensforderung vor
deren Fälligkeit durch die saldierten Gutschriften
zurückgeführt wird (vgl. Urteile des Bundesgerichtshofs -
BGH - vom 07.03.2002 - IX ZR 223/01, BGHZ 150, 122, Rz 17 ff.; vom
07.05.2009 - IX ZR 140/08, Wertpapier-Mitteilungen 2009, 1101, Rz
11).
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cc) Wird im Rahmen einer stillen Zession ein
Betrag zugunsten einer Bank auf einem debitorisch geführten
Kontokorrentkonto gutgeschrieben, liegt nach der BFH-Rechtsprechung
die für die Haftung nach § 13c UStG erforderliche
Vereinnahmung durch die Bank als Zessionar jedenfalls dann vor,
wenn der Bankkunde (Zedent) damit Verbindlichkeiten der Bank tilgt,
die durch die zu ihren Gunsten bestehende Abtretung gesichert
werden (BFH-Urteil vom 25.11.2015 - V R 65/14, BFH/NV 2016, 953 =
SIS 16 10 07, Leitsatz).
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Weiter ist bei der Haftung gemäß
§ 13c UStG von einer Vereinnahmung durch den Zessionar
auszugehen, wenn der Zedent über sein beim Zessionar
debitorisch geführtes Konto, auf dem die abgetretenen
Beträge vereinnahmt werden, nicht mehr frei verfügen
kann, da eine erhebliche Überschreitung der vereinbarten
Kreditlinie vorliegt und der Zessionar Belastungsbuchungen
regelmäßig nicht durchführt. Entscheidend ist
hierfür, dass der Zessionar die ihm zustehende Rechtsmacht,
Verfügungen des Zedenten zu verhindern, in Einzelfällen
ausübt, während er (nur) anderen Weisungen des Zedenten
Folge leistet. Damit entscheidet der Zessionar, wie mit den
Zahlungseingängen auf dem debitorisch geführten Konto
umgegangen wird, so dass der Zessionar als wirtschaftlich
Verfügungsberechtigter anzusehen ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE
272, 563 = SIS 21 16 49, Leitsatz und Rz 24, und allgemein Nacke,
Haftung für Steuerschulden, 5. Aufl., Rz 5.100).
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dd) Aus dieser Rechtsprechung folgt, dass es
maßgeblich darauf ankommt, ob der Zessionar eine dem Zedenten
eingeräumte Kreditlinie beachtet. Verfügt der Zedent
innerhalb der ihm eingeräumten Kreditlinie über das
Konto, bleibt wirtschaftlich verfügungsberechtigt der Zedent.
Der Zessionar ist dann nicht befugt, über
Zahlungseingänge auf dem debitorisch geführten Konto zu
verfügen (ebenso Jatzke, DStR 2018, 2116). Dies entspricht im
Übrigen der BGH-Rechtsprechung zur handelsrechtlichen
Betrachtung (s. oben II.2.b bb).
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c) Mit dem Kriterium der wirtschaftlichen
Verfügungsmacht unter Beachtung eingeräumter Kreditlinien
nicht vereinbar ist das Urteil des FG, nach dem bereits die
„fortlaufende Verrechnung“ von
Zahlungseingängen auf einem „durchgehend im Debet
befindlichen Kontokorrentkonto“ für
die Vereinnahmung gemäß § 13c UStG ausreichen und
es unbeachtlich sein soll, dass die Bank „weitere
Verfügungen auf dem debitorischen Konto im Rahmen einer
vereinbarten oder auch nur geduldeten Überziehung
zulässt“. Entgegen dem FG-Urteil
lässt sich dies nicht damit begründen, dass „die
Bank im Rahmen der vereinbarten fortlaufenden
(‘correnten’) Verrechnung einen
neuen Kredit“ gewährt, wobei dem eine
„Vereinnahmung zuvor eingegangener Zahlungen durch die
Bank auch bei einem ungekündigten
Kredit“ vorausgeht (FG-Urteil unter I.2.b
cc (3)). Damit verkennt das FG, dass es aufgrund der vorangehenden
Kreditlinienentscheidung an einer Kreditneuvergabe fehlt. Gegen die
Sichtweise des FG spricht weiter die Verwaltungsauffassung, nach
der es zur Vereinnahmung erst mit der Anerkennung des Saldos am
Ende eines Abrechnungszeitraums kommt (Abschn. 13.6 Abs. 1 Satz 7
UStAE), ohne dass der Senat nach den Verhältnissen des
Streitfalls zu entscheiden hat, ob er sich dem
anschließt.
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3. Die Sache ist nicht spruchreif.
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Das FG hat im zweiten Rechtsgang
festzustellen, ob und ggf. in welcher Höhe aufgrund der
Kündigung des Kreditvertrags zum 31.08.2011 eine Vereinnahmung
der streitigen Beträge durch die Klägerin erfolgt ist, da
- wie sich aus der bei der Steuerberechnung für den
Besteuerungszeitraum vom FA berücksichtigten
Sondervorauszahlung ergibt - der A-GmbH eine
Dauerfristverlängerung gewährt worden war, die
Umsatzsteuer für Juli 2011 daher erst am 10.09.2011 und die
Umsatzsteuer für August 2011 erst am 10.10.2011 fällig
wurde (§ 18 Abs. 1 Satz 4 UStG, § 46 Satz 1 der
Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung) und die Klägerin
durch ihre Kündigung des Kreditvertrags zum 31.08.2011 eine
Zahlung dieser Steuerbeträge zum Fälligkeitszeitpunkt
verhindert hat. Dabei wird das FG insbesondere zu entscheiden
haben, ob und inwieweit die Auffassung der Finanzverwaltung zur
Kündigung des Kreditrahmens im Zusammenhang mit
Geldeingängen (Abschn. 13c.1 Abs. 24 Satz 1 Nr. 3 und Abs. 26
UStAE) unter Beachtung der BFH-Rechtsprechung für den
Streitfall von Bedeutung ist.
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4. Die Übertragung der Kostenentscheidung
auf das FG folgt aus § 143 Abs. 2 FGO.
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