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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist ein Kreditinstitut, bei
dem die Eheleute X und Y mehrere Giro- und Darlehenskonten
unterhielten. Im Besteuerungsverfahren gaben die Eheleute dem
Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) das bei der
Klägerin geführte gemeinsame Girokonto Nr. 6035828 als
Erstattungskonto an.
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Die Kontonummer änderte die
Klägerin aus technischen Gründen, unter der bisherigen
Nummer wurde kein Girokonto mehr geführt. Mit Schreiben vom
27.6.2007 teilte die Klägerin den Eheleuten die neue
Kontonummer 692889 mit. Am gleichen Tag kündigte sie das
gesamte Kreditverhältnis und fasste sämtliche Konten
unter der Kontonummer 6020309 zusammen. Das FA erfuhr aufgrund
eines Kontoabrufersuchens vom Bundeszentralamt für Steuern am
23.4.2009, dass das Konto Nr. 6035828 am 31.5.2007 und das Konto
Nr. 692889 am 17.7.2007 aufgelöst worden sei.
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Am 16.1.2008 überwies das FA Herrn X
auf das Konto Nr. 6035828 eine Umsatzsteuererstattung in Höhe
von 174.241,32 EUR. Eine von Herrn X am 31.1.2008 geforderte
Rücküberweisung des zu Unrecht erstatteten Betrages an
das FA lehnte die Klägerin mit Schreiben vom 19.2.2008 ab und
berief sich auf „ein Pfandrecht an dem ...Betrag“
aufgrund ihrer Allgemeinen Geschäftsbedingungen.
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Mit Bescheid vom 28.7.2008 forderte das FA
von der Klägerin den überwiesenen Betrag zurück,
weil auf ein nicht existierendes gelöschtes Konto
überwiesen worden sei. Auf den Einspruch der Klägerin,
mit dem sie u.a. erklärte, die Erstattung sei nicht auf ein
nicht existierendes Konto geleistet worden, denn ein solches sei
vorhanden und der Zahlungseingang habe unmittelbar den Eheleuten
zugeordnet werden können, hob das FA diesen Bescheid am
24.6.2009 ohne Begründung auf.
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Am 23.12.2009 erließ das FA
gegenüber der Klägerin den streitgegenständlichen
Bescheid, mit dem es erneut die Rückzahlung fordert. Da das
Überweisungskonto - wie sich aus dem Kontoabruf ergebe -
bereits am 31.5.2007 erloschen sei, sei an die Klägerin
gezahlt worden.
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Der Einspruch hiergegen blieb erfolglos.
Mit dem angefochtenen Bescheid sei der Abhilfebescheid vom
24.6.2009 gemäß § 130 Abs. 2 Nr. 3 der
Abgabenordnung (AO) zu Recht aufgehoben worden, denn für die
Abhilfe sei die Angabe der Klägerin ursächlich gewesen,
das Überweisungskonto sei am 27.6.2007 zwar gekündigt
worden, habe aber im Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden.
Aus dem Kontenabruf ergebe sich die Löschung dieses Girokontos
am 31.5.2007. Die Klägerin habe nicht mitgeteilt, dass es
über ein Zwischenkonto auf das notleidende, am 27.7.2007
ebenfalls gekündigte Kreditkonto überführt worden
sei. Diese fehlende Angabe sei entscheidungserheblich für die
Frage, ob das Kreditinstitut nur als Zahlstelle oder als
Zahlungsempfänger anzusehen sei.
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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage
abgewiesen. Die Klägerin sei i.S. des § 37 Abs. 2 AO
Empfängerin der rechtsgrundlos geleisteten Zahlung. Das Konto,
welches das FA auf der Überweisung angegeben hatte, habe zum
Zeitpunkt der Überweisung am 16.1.2008 nicht mehr bestanden.
Da die Klägerin den Betrag den Eheleuten auch nicht
(fremdnützig) aufgrund einer nachvertraglichen Befugnis aus
dem Girovertrag weitergeleitet, sondern eigennützig zur
Verrechnung mit eigenen Forderungen verwendet habe, richte sich der
Rückzahlungsanspruch gegen die Klägerin als
Leistungsempfängerin. Der Abhilfebescheid vom 24.6.2009 habe
dem Erlass des Rückforderungsbescheides vom 23.12.2009 nicht
entgegengestanden. Die Voraussetzungen des für die
Rückforderung der Erstattung nach § 37 Abs. 2 AO
einschlägigen § 130 Abs. 2 und 3 AO hätten
vorgelegen, weil die Klägerin die Rücknahme des
Rückforderungsbescheides vom 28.7.2008 durch die unzutreffende
Behauptung erwirkt habe, das Überweisungskonto habe im
Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden. Das Urteil ist in
EFG 2012, 190 = SIS 11 31 59 veröffentlicht.
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Mit ihrer Revision macht die Klägerin
die fehlerhafte Anwendung des § 130 Abs. 2 AO geltend. Sie
habe in der Einspruchsbegründung keine unrichtigen Angaben
gemacht, insbesondere nicht behauptet, das Überweisungskonto
habe im Zeitpunkt der Überweisung noch bestanden, sondern
vorgetragen, „ein Konto“ sei vorhanden gewesen und der
Zahlungseingang habe den Eheleuten unmittelbar zugeordnet werden
können. Überdies sei die Rückforderung
rechtsfehlerhaft, weil die Klägerin nicht
Zahlungsempfängerin i.S. des § 37 Abs. 2 AO sei. Da das
(gekündigte) Konto Nr. 6020309 mit einem Forderungssaldo noch
weitergeführt worden sei, hätten Zahlungseingänge
für X weiter zugeordnet werden können. Die Klägerin
sei weiterhin zur Entgegennahme der Steuererstattung verpflichtet
gewesen und für die an ihre Kunden gerichteten
Zahlungseingänge als Zahlstelle aufgetreten. Nach der
Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 10.11.2009 VII R
6/09, BFHE 227, 360, BStBl II 2010, 255 = SIS 10 02 09) komme es
entscheidend darauf an, zu wessen Gunsten erkennbar geleistet
worden sei; bei Zahlungen des FA sei das in der Regel derjenige,
demgegenüber das FA seine abgabenrechtliche Verpflichtung
erfüllen wolle.
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Das FA hält die Einwände gegen
das Urteil im Hinblick auf die vom FG gewürdigten Unterlagen
für unberechtigt.
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II. Die Revision ist begründet. Das
Urteil des FG verletzt Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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Der Senat kann offenlassen, ob der
angefochtene Bescheid ergehen durfte, obwohl das FA den
vorangegangenen Rückforderungsbescheid vom 28.7.2008 aufgrund
des Einspruchs der Klägerin mit Bescheid vom 24.6.2009
aufgehoben hatte.
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Der Rückforderungsbescheid ist jedenfalls
deshalb rechtswidrig, weil das FA gegen die Klägerin keinen
Anspruch auf Rückzahlung des Betrages hat, den es auf das ihm
von X angegebene Konto überwiesen hatte. Die Klägerin ist
nicht Leistungsempfängerin i.S. des § 37 Abs. 2 AO.
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Nach der Rechtsprechung des Senats ist
Leistungsempfänger i.S. des § 37 Abs. 2 AO derjenige,
demgegenüber die Finanzbehörde ihre - vermeintliche oder
tatsächlich bestehende - abgabenrechtliche Verpflichtung
erfüllen will (vgl. z.B. Senatsurteil vom 13.6.1997 VII R
62/96, BFH/NV 1998, 143, 144). Mit einer Überweisung auf ein
vom Steuerpflichtigen angegebenes Konto will das FA nicht zu
Gunsten des Kreditinstituts, sondern mit befreiender Wirkung
gegenüber dem Anspruchsberechtigten leisten, der das Konto
angegeben hat. Das Kreditinstitut ist auch dann nicht
Leistungsempfänger, sondern lediglich die vom
Steuerpflichtigen bezeichnete Zahlstelle, wenn es das Konto vor der
Überweisung des FA gekündigt hat, die Überweisung
gleichwohl auf dem intern weitergeführten Konto verbucht. Denn
es erfüllt eine eigene nachvertragliche Pflicht aus dem
Girovertrag, während sich die Leistung zwischen dem
Überweisenden, der die fehlgehende Zahlung veranlasst hat, und
dem Überweisungsempfänger vollzieht (vgl. Urteile des
Bundesgerichtshofs - BGH - vom 5.12.2006 XI ZR 21/06, BGHZ 170,
121; vom 15.11.2005 XI ZR 265/04, Zeitschrift für
Wirtschaftsrecht 2006, 17, II.1.; Senatsurteile in BFHE 227, 360,
BStBl II 2010, 255 = SIS 10 02 09; vom 22.11.2011 VII R 27/11, BFHE
235, 133, BStBl II 2012, 167 = SIS 12 00 94).
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Im Streitfall gilt im Ergebnis nichts
anderes.
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Zwar hat die Klägerin nach den
Feststellungen des FG den am 16.1.2008 vom FA überwiesenen
Betrag nicht auf einem - gelöschten, aber nachvertraglich
weitergeführten - Konto der Eheleute X und Y, sondern auf
einem internen Zwischenkonto verbucht und die ausdrückliche
Anweisung des Herrn X zur Rücküberweisung an das FA mit
Schreiben vom 19.2.2008 unter Hinweis auf das ihr nach ihren AGB
zustehende Pfandrecht zurückgewiesen. Das ändert aber
nichts daran, dass das FA mit der Überweisung an das von X
benannte Kreditinstitut seiner Erstattungspflicht gegenüber X
nachkommen wollte und die Klägerin den Betrag als Zahlstelle
für X entgegengenommen hat. Die Leistung hat sich zwischen dem
überweisenden FA, welches die fehlgehende Zahlung veranlasst
hat, und dem angegebenen Überweisungsempfänger vollzogen.
Die Klägerin hat sich auch nicht als Leistungsempfängerin
geriert, sondern nach den Feststellungen des FG den Betrag
(„eigennützig“) zur Verrechnung mit eigenen
Forderungen gegenüber den Eheleuten verwendet. Das setzt
notwendig eine vorausgehende Zuordnung der Überweisung zu
ihrem Kunden X voraus, wie es dem - aus den Angaben auf dem
Überweisungsträger ersichtlichen - Willen des FA
entsprach.
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Wie die Klägerin mit dem
Überweisungsbetrag nach Entgegennahme weiterverfahren ist, ist
für das Rechtsverhältnis zwischen dem FA und der
Klägerin ohne Bedeutung. Denn die Frage, ob die Klägerin
ihre nachvertraglichen Pflichten aus dem Girovertrag mit der
vorgenommenen Verbuchung erfüllt oder verletzt hat, stellt
sich allein im Verhältnis zwischen der Klägerin und den
Eheleuten. Sollte die Klägerin verpflichtet gewesen sein, die
eingegangene Zahlung auf den bisherigen Konten des X entsprechend
§ 676f Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu
verbuchen bzw. nach § 667 BGB an ihn oder auf seine Anweisung
an das FA herauszugeben (vgl. BGH-Urteil in BGHZ 170, 121 II.1.b),
wäre ein entsprechender Anspruch zivilrechtlich von X gegen
die Klägerin geltend zu machen.
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Die ohne Rechtsgrund ausgezahlte
Umsatzsteuer-Erstattung kann das FA nach § 37 Abs. 2 AO nur
von X zurückfordern. Denn er hat den Zahlungsweg veranlasst
und das FA hat mit der Befolgung der Anweisung seine
Erstattungspflicht erfüllt. Selbst wenn die Klägerin den
überwiesenen Betrag unter Verletzung ihrer Pflichten aus dem
Girovertragsverhältnis dem X nicht gutgebracht hätte,
hätte X den Betrag nicht nochmals vom FA verlangen
können. Es liegt auf der Hand, dass die Rückabwicklung
der Zahlung im Fall des Wegfalls des Rechtsgrundes nur zwischen den
Beteiligten des ursprünglichen Leistungsverhältnisses zu
vollziehen ist.
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Nach alledem kommt es für die
Rückforderung einer an ein vom Steuerpflichtigen genanntes
Kreditinstitut gerichteten Überweisung nicht darauf an, wie
dieses Institut mit dem in Empfang genommenen Betrag verfahren ist;
Leistungsempfänger und damit Rückgewährschuldner ist
stets der Steuerpflichtige.
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