Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 05.05.2022 - 16 K
16190/21 = SIS 22 17 68 wird als
unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die
Klägerin zu tragen.
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I. Streitig ist, ob der Einspruch gegen
einen Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid von Kindergeld
fristgerecht eingelegt wurde.
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Mit Bescheid vom 18.06.2021 hob die
Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die
Kindergeldfestsetzung für die Kinder A und B für den
Zeitraum Januar 2017 bis Dezember 2019 auf und forderte deswegen
9.109,65 EUR von der Klägerin und Revisionsklägerin
(Klägerin) zurück. Der Bescheid enthielt folgende
Rechtsbehelfsbelehrung:
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„Dieser Bescheid kann mit dem
Einspruch angefochten werden. […] Der Einspruch ist bei der
Familienkasse X mit Sitz in Y schriftlich einzureichen, dieser
elektronisch zu übermitteln oder dort zur Niederschrift zu
erklären. Die Frist für den Einspruch beträgt einen
Monat. […]“.
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Im finanzgerichtlichen Verfahren gab die
Klägerin an, zum Zeitpunkt und zur Art und Weise des Zugangs
des Bescheids keine genauen Angaben mehr machen zu können, den
Bescheid jedoch spätestens am 09.07.2021 erhalten zu haben.
Mit Faxschreiben vom 12.10.2021 legte die Klägerin durch den
Klägervertreter Einspruch ein, den die Familienkasse mit
Einspruchsentscheidung vom 03.12.2021 ohne Prüfung in der
Sache als unzulässig, da verspätet, verwarf.
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Im anschließenden Klageverfahren
vertrat die Klägerin die Ansicht, dass die
Rechtsbehelfsbelehrung des Aufhebungs- und
Rückforderungsbescheids unrichtig sei. Die Familienkasse
hätte ausdrücklich darüber belehren müssen,
dass der Einspruch auch mittels einer einfachen E-Mail hätte
erfolgen können. Daher habe die Einspruchsfrist
gemäß § 356 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung (AO)
ein Jahr betragen, so dass der Einspruch rechtzeitig erfolgt
sei.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit
seinem in EFG 2022, 1805 = SIS 22 17 68 veröffentlichten
Gerichtsbescheid als unbegründet ab.
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Mit der vom FG zugelassenen Revision macht
die Klägerin weiterhin geltend, der Einspruch habe die
Einspruchsfrist gewahrt, denn diese betrage wegen unrichtiger
Rechtsbehelfsbelehrung ein Jahr.
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Die Klägerin beantragt,
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den Gerichtsbescheid des FG
Berlin-Brandenburg vom 05.05.2022 aufzuheben und die Sache zur
anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG
Berlin-Brandenburg zurückzuverweisen.
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Die Familienkasse beantragt,
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die Revision zurückzuweisen.
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II. Der Senat entscheidet gemäß
§ 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Beschluss. Er
hält die Revision einstimmig für unbegründet und
eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die
Beteiligten sind vorher darüber unterrichtet worden; sie
hatten Gelegenheit zur Stellungnahme. Das FG hat in
revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise entschieden, dass
der streitige Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid wegen
Versäumung der Einspruchsfrist bestandskräftig geworden
ist.
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1. a) Nach § 355 Abs. 1 Satz 1 AO ist der
Einspruch innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des
Verwaltungsakts einzulegen. Der Einspruch ist gemäß
§ 357 Abs. 1 Satz 1 AO - in der ab dem 01.08.2013
gültigen Fassung des Gesetzes zur Förderung der
elektronischen Verwaltung sowie zur Änderung weiterer
Vorschriften (E-Government-Gesetz - EGovG - ) vom 25.07.2013 (BGBl
I 2013, 2749) - schriftlich oder elektronisch einzureichen oder zur
Niederschrift zu erklären. Er ist bei der Behörde
anzubringen, deren Verwaltungsakt angefochten wird oder bei der ein
Antrag auf Erlass eines Verwaltungsakts gestellt worden ist (§
357 Abs. 2 Satz 1 AO).
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b) Die Monatsfrist für die
Einspruchseinlegung beginnt nach § 356 Abs. 1 AO nur, wenn der
Beteiligte über den Einspruch und die Finanzbehörde, bei
der er einzulegen ist, deren Sitz und die einzuhaltende Frist in
der für den Verwaltungsakt verwendeten Form belehrt worden
ist. Über die Form des Einspruchs selbst ist hiernach nicht
(zwingend) zu belehren (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
20.11.2013 - X R 2/12, BFHE 243, 158, BStBl II 2014, 236 = SIS 13 34 15, Rz 18). Ist die Belehrung unterblieben oder unrichtig
erteilt, so ist die Einlegung des Einspruchs nur binnen eines
Jahres seit Bekanntgabe des Verwaltungsakts zulässig, es sei
denn, dass die Einlegung vor Ablauf der Jahresfrist infolge
höherer Gewalt unmöglich war oder schriftlich oder
elektronisch darüber belehrt wurde, dass ein Einspruch nicht
gegeben sei (§ 356 Abs. 2 Satz 1 AO).
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2. Im Streitfall verlängert sich die
Einspruchsfrist nicht nach § 356 Abs. 2 Satz 1 AO auf ein Jahr
seit Bekanntgabe des Aufhebungs- und Rückforderungsbescheids
vom 18.06.2021. Die Rechtsbehelfsbelehrung der Familienkasse war
vollständig und richtig.
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a) Nach der Rechtsprechung des BFH ist eine
Rechtsbehelfsbelehrung erst dann unrichtig, wenn sie in
wesentlichen Aussagen unzutreffend oder derart unvollständig
oder missverständlich gefasst ist, dass hierdurch - bei
objektiver Betrachtung - die Möglichkeit zur Fristwahrung
gefährdet erscheint (z.B. BFH-Beschluss vom 28.04.2015 - VI R
65/13, BFH/NV 2015, 1074 = SIS 15 15 09, Rz 15, m.w.N.).
Unerheblich ist hingegen, ob eine unrichtige Belehrung für die
Fristversäumung ursächlich war (BFH-Beschluss vom
09.11.2009 - IV B 54/09, BFH/NV 2010, 448 = SIS 10 05 93, Rz 7,
m.w.N.). Eine Rechtsmittelbelehrung soll regelmäßig so
einfach und klar wie möglich gehalten werden, um im Interesse
rechtsunkundiger Beteiligter eine inhaltliche Überfrachtung zu
vermeiden. Deshalb genügt es, wenn sie den Gesetzeswortlaut
wiedergibt und verständlich über allgemeine Merkmale des
Fristbeginns sowie über die Fristdauer informiert (BFH-Urteile
vom 20.11.2013 - X R 2/12, BFHE 243, 158, BStBl II 2014, 236 = SIS 13 34 15, Rz 15 ff. und vom 28.04.2020 - VI R 41/17, BFHE 268, 500,
BStBl II 2020, 531 = SIS 20 09 50, Rz 16; BFH-Beschluss vom
06.07.2016 - XI B 36/16, BFHE 254, 99, BStBl II 2016, 863 = SIS 16 19 22, Rz 28).
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b) Danach ist die Rechtsbehelfsbelehrung des
Bescheids vom 18.06.2021 - wovon die Vorentscheidung gleichfalls zu
Recht ausgegangen ist - vollständig und richtig erteilt
worden. Die Rechtsbehelfsbelehrung genügt den Anforderungen
von § 157 Abs. 1 Satz 3 und § 356 Abs. 1 AO. Sie gibt den
Wortlaut des § 357 AO wieder und belehrt zutreffend,
vollständig und unmissverständlich darüber, welcher
Rechtsbehelf gegen die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung
zulässig ist und binnen welcher Frist dieser in welcher Form
(schriftlich, elektronisch oder zur Niederschrift) bei welcher
Behörde einzulegen ist. Eine weitergehende Belehrungspflicht
bestand nicht.
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c) Bei dem Hinweis auf die Möglichkeit,
den Einspruch „elektronisch zu
übermitteln“, handelt es sich auch nicht
um eine irreführende Abweichung vom Gesetzeswortlaut.
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aa) Die Verwendung des an dieser Stelle nicht
im Gesetz genannten Begriffs
„übermitteln“ ist nicht
missverständlich, sondern gibt den Sinn des in § 357 Abs.
1 Satz 1 AO verwendeten Wortes
„einzureichen“ wieder. Denn sowohl die
Worte „übermitteln“ und
„einzureichen“ (§ 357 Abs. 1 Satz 1
AO) als auch der Begriff der
„Anbringung“ (§ 357 Abs. 2 Satz 4
AO) beschreiben den „Transport“ der
Erklärung.
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bb) Entgegen der Ansicht der Klägerin
muss die Belehrung nicht den klarstellenden Hinweis enthalten, dass
der Beteiligte den Einspruch auch per E-Mail einlegen kann. Denn
bei Angaben in der Rechtsbehelfsbelehrung, die nicht Pflichtangaben
nach § 356 Abs. 1 AO sind, sind keine höheren
Anforderungen an die Detailliertheit zu stellen als bei solchen
Angaben, die notwendiges Element der Rechtsbehelfsbelehrung sind
(BFH-Beschluss vom 10.11.2016 - X B 85/16, BFH/NV 2017, 261 = SIS 17 01 68, Rz 16). Wenn es bezüglich der Frist (Pflichtangabe)
ausreicht, den Wortlaut der einschlägigen Bestimmung
wiederzugeben, muss dies erst recht gelten, wenn Angaben zur Form
gemacht werden, die schon dem Grunde nach nicht zwingender
Bestandteil der Rechtsbehelfsbelehrung sind (vgl. BFH-Urteil vom
20.11.2013 - X R 2/12, BFHE 243, 158, BStBl II 2014, 236 = SIS 13 34 15, Rz 22; BFH-Beschluss vom 28.04.2015 - VI R 65/13, BFH/NV
2015, 1074 = SIS 15 15 09, Rz 15).
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cc) Die Aussage in der hier vorliegenden
Rechtsbehelfsbelehrung „der Einspruch ist […] der
Familienkasse […] elektronisch zu
übermitteln“ ist aus der Sicht des
Empfängers bei objektiver Betrachtung auch nicht geeignet,
einen Irrtum über die formellen Voraussetzungen einer
Einspruchseinlegung dergestalt hervorzurufen, dass der Einspruch
nur mit einer qualifizierten elektronischen Signatur - qeS - (vgl.
§ 87a Abs. 3 Satz 1 und 2 AO) eingelegt werden könne.
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(1) Mit der durch das EGovG ab 01.08.2013 in
§ 357 Abs. 1 Satz 1 AO aufgenommenen Ergänzung hat sich
der Gesetzgeber dafür entschieden, die Einspruchseinlegung
weiterhin elektronisch auch ohne eine qeS zuzulassen. Denn das
dadurch entstandene Begriffspaar „schriftlich oder
elektronisch“ enthält keinen Hinweis auf
§ 87a Abs. 3 Satz 2 AO. In der Gesetzesbegründung
führt der Gesetzgeber hierzu aus, die nicht mit einer
Rechtsänderung verbundene Ergänzung in Satz 1 stelle
klar, dass unter der Voraussetzung der Zugangseröffnung
(§ 87a Abs. 1 AO) ein Einspruch auch elektronisch ohne qeS
eingelegt werden könne (BT-Drucks. 17/11473, S. 52). Dem
trägt die gesetzliche Regelung des § 357 AO dadurch
Rechnung, dass sie mit der Einfügung des Wortes
„elektronisch“ lediglich die
Voraussetzungen regelt, unter denen die Übermittlung eines
elektronischen Dokuments den Anforderungen der Schriftlichkeit
entspricht. Dadurch wird insbesondere gewährleistet, dass eine
gewollte verfahrenseinleitende Erklärung vorliegt und diese
Erklärung von einer bestimmten Person herrührt (§
357 Abs. 1 Satz 2 AO), welche die Verantwortung für den Inhalt
übernimmt. Insoweit wird zwischen „elektronischer
Form“ im Sinne des § 87a Abs. 3 Satz 2 AO
(elektronisches Dokument + qeS) und
„elektronisch“ im Sinne des § 357
Abs. 1 Satz 1 AO unterschieden (Siegers in
Hübschmann/Hepp/Spitaler - HHSp -, § 357 AO Rz 20;
BT-Drucks. 17/11473, S. 48 f.).
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(2) Dies ergibt sich auch aus einem Vergleich
mit dem Widerspruchsverfahren im Verwaltungsrecht. Der Gesetzgeber
hat für das Einspruchsverfahren nach der Abgabenordnung eine
andere Lösung gewählt als im Widerspruchsverfahren nach
der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) und dem Sozialgerichtsgesetz
(SGG). Während er für letztere Verfahren durch
Einfügung der Wörter „in elektronischer Form nach
§ 3a Absatz 2 des
Verwaltungsverfahrensgesetzes“ in § 70
Abs. 1 Satz 1 VwGO und „in elektronischer Form nach §
36a Absatz 2 des Ersten Buches
Sozialgesetzbuch“ in § 84 Abs. 1 Satz 1
SGG die Erforderlichkeit einer besonderen elektronischen Form (qeS)
für den Widerspruch vorgesehen hat, die an Stelle der
Schriftform treten kann, wahrt im finanzbehördlichen
Einspruchsverfahren auch die Einspruchsübermittlung als
elektronisches Dokument ohne qeS die in § 357 Abs. 1 Satz 1 AO
vorgesehene Form, sofern die Behörde einen Zugang für die
elektronische Kommunikation eröffnet hat (§ 87a Abs. 1
Satz 1 AO).
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dd) Darüber hinaus wäre der von der
Klägerin gewünschte Zusatz „Die Einlegung eines
Einspruchs per einfacher E-Mail ist
ausreichend“ insofern irreführend, als
die „elektronische“ Einlegung des
Einspruchs - wenn ein entsprechender Zugang eröffnet ist
(§ 87a Abs. 1 Satz 1 AO) - auch mittels Telefax, Computerfax,
Ferrari-Fax, E-Mail-to-Fax, E-Postbrief mit elektronischer
Zustellung, De-Mail et cetera zulässig sein kann (vgl. Siegers
in HHSp, § 357 AO Rz 21, m.w.N.). Die Nennung sämtlicher
Möglichkeiten der Einspruchseinlegung müsste fortlaufend
dem jeweiligen technischen Fortschritt auf dem Gebiet der
Digitalisierung und Telekommunikation Rechnung tragen und
würde wegen ihres Umfangs und ihrer Kompliziertheit Verwirrung
stiften, statt für Klarheit zu sorgen (vgl. BFH-Urteil vom
07.03.2006 - X R 18/05, BFHE 212, 407, BStBl II 2006, 455 = SIS 06 20 49) und die Rechtsmittelbelehrung inhaltlich
überfrachten.
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d) Die im Bescheid vom 18.06.2021 enthaltene
Rechtsbehelfsbelehrung war auch nicht geeignet, dem Betroffenen die
Rechtsverfolgung in einer vom Gesetz nicht vorgesehenen Weise zu
erschweren. Einem Bescheidempfänger, der darüber
informiert worden ist, dass er den Einspruch „schriftlich,
elektronisch oder zur Niederschrift“ einlegen
kann, ist es im Rahmen seiner Mitverantwortung ohne Weiteres
zumutbar, sich die erforderliche Klarheit über den Begriff
„elektronisch“ zu verschaffen.
Erforderlichenfalls ist er gehalten, sich Rechtsrat einzuholen oder
bei der Familienkasse nachzufragen.
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3. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
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