Die Revision des Beklagten wird als
unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
1
|
I. Streitig ist die Berücksichtigung
von Absetzungen für Abnutzung (AfA) bei der Ermittlung des
Gewinns aus der Veräußerung eines im Ausland belegenen,
bebauten Grundstücks.
|
|
|
2
|
Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) ist ein inländisches
Immobilien-Spezial-Sondervermögen gemäß § 2
Abs. 1 und Abs. 3, § 66 des Investmentgesetzes in der im
Streitjahr 2010 geltenden Fassung. Das Geschäftsjahr des
Klägers war der Zeitraum vom 01.10. eines Jahres bis zum
30.09. des Folgejahres. Im Geschäftsjahr 2009/2010 waren nach
den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) keine natürlichen
Personen am Kläger beteiligt.
|
|
|
3
|
Der Kläger hatte am 23.06.2004 ein
bebautes Grundstück in X (Vereinigtes Königreich)
erworben und hieraus ausländische Einkünfte aus
Vermietung und Verpachtung erzielt. Für die Feststellung der
Besteuerungsgrundlagen gemäß § 5 des
Investmentsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(InvStG) wurden die Vermietungseinkünfte vom Beklagten und
Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) aufgrund des Abkommens
zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Vereinigten
Königreich Großbritannien und Nordirland zur Vermeidung
der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der
Steuerverkürzung vom 26.11.1964 (BGBl II 1966, 359, BStBl I
1966, 730) i.d.F. des Revisionsprotokolls vom 23.03.1970 (BGBl II
1971, 46, BStBl I 1971, 140) - DBA-Großbritannien 1964/1970 -
durchgehend als freigestellte Einkünfte i.S. des § 4 Abs.
1 InvStG behandelt. Die Höhe dieser freigestellten
Einkünfte ermittelte der Kläger bis zum
Geschäftsjahr 2007/2008 nach dem im Vereinigten
Königreich geltenden Recht (sog. cash-Methode). AfA nach
deutschem Recht blieben in diesen Geschäftsjahren
unberücksichtigt. Nach einer Beanstandung durch das FA
änderte der Kläger seine Vorgehensweise. Er ermittelte
die freigestellten Einkünfte gemäß § 4 Abs. 1
InvStG in den Geschäftsjahren 2008/2009 und 2009/2010 nach
deutschem Recht unter Berücksichtigung deutscher AfA in
Höhe von insgesamt … EUR.
|
|
|
4
|
Am 21.03.2010 veräußerte der
Kläger das Grundstück. Eine sog. claw-back-Besteuerung
wurde im Vereinigten Königreich anlässlich der
Veräußerung nicht durchgeführt, weil - so der
übereinstimmende Vortrag der Beteiligten - der Buchwert den
Veräußerungspreis überstiegen habe.
|
|
|
5
|
In der für das Wirtschaftsjahr
2009/2010 eingereichten Erklärung zur gesonderten und
einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen
gemäß § 5 InvStG erklärte der Kläger
ausschüttungsgleiche Erträge in Höhe von …
EUR. Darin enthalten war ein Gewinn aus der Veräußerung
des Grundstücks in X in Höhe von … EUR. Bei der
Ermittlung des Veräußerungsgewinns hatte der Kläger
gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4 des
Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(EStG) die in den Geschäftsjahren 2008/2009 sowie 2009/2010
bei der Ermittlung der freigestellten Einkünfte abgezogenen
(deutschen) AfA in Höhe von ... EUR berücksichtigt, indem
er die historischen Anschaffungskosten um den AfA–Betrag
minderte. Das FA war jedoch der Auffassung, für die Ermittlung
des Veräußerungsgewinns müssten die
Anschaffungskosten um die kumulierten (deutschen) AfA für den
gesamten Zeitraum vom Erwerb bis zur Veräußerung des
Grundstücks in Höhe von insgesamt … EUR gemindert
werden. Deshalb erhöhte es im Änderungsbescheid vom
26.02.2013 den Veräußerungsgewinn für das
Grundstück im Rahmen der Feststellung der
ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 164
Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 3
Halbsatz 2 InvStG um den bislang nicht berücksichtigten
AfA-Differenzbetrag in Höhe von … EUR. Der Einspruch,
mit dem der Kläger die Kürzung des
Veräußerungsgewinns und eine niedrigere Feststellung der
ausschüttungsgleichen Erträge um die gesamten AfA in
Höhe von … EUR begehrte, hatte keinen Erfolg.
|
|
|
6
|
Im Klageverfahren beantragte der
Kläger zunächst, die festgestellten
ausschüttungsgleichen Erträge um … EUR zu mindern.
Das FA schloss sich im Laufe des Verfahrens der Auffassung des
Klägers dahingehend an, dass die Anschaffungskosten bei der
Ermittlung des Veräußerungsgewinns lediglich um die in
den Geschäftsjahren 2008/2009 und 2009/2010 bei der nach
deutschem Recht erfolgten Ermittlung der gemäß dem
DBA-Großbritannien 1964/1970 freigestellten
Vermietungseinkünfte abgezogenen AfA in Höhe von …
EUR zu mindern sei. Es erließ dementsprechend am 05.05.2014
einen Änderungsbescheid, in dem es die
ausschüttungsgleichen Erträge um … EUR geringer
feststellte, so dass - wie vom Kläger ursprünglich
erklärt - noch ein Veräußerungsgewinn in Höhe
von … EUR aus dem Verkauf der Immobilie in X in die
Feststellung der ausschüttungsgleichen Erträge
einging.
|
|
|
7
|
In der mündlichen Verhandlung beim FG
beantragte der Kläger die weitere Minderung der
festzustellenden ausschüttungsgleichen Erträge um die AfA
der Geschäftsjahre 2008/2009 und 2009/2010 in Höhe von
… EUR. Er begehrte damit die Berücksichtigung eines
Veräußerungsverlustes in Höhe von … EUR und
dessen Verrechnung mit anderen ausschüttungsgleichen
Erträgen des Klägers.
|
|
|
8
|
Mit seinem in EFG 2016, 1783 abgedruckten
Urteil gab das FG der Klage statt. Es führte im Wesentlichen
aus, die Grundsätze der Besteuerung nach der
Leistungsfähigkeit stünden der Berücksichtigung von
nur fiktiven AfA, die sich nicht zugunsten des Klägers
ausgewirkt hätten, entgegen. Die AfA hätten sich auch
nicht im Rahmen des Progressionsvorbehalts ausgewirkt, da es sich
bei den Anteilseignern des Klägers ausschließlich um
Kapitalgesellschaften gehandelt habe.
|
|
|
9
|
Dagegen wendet sich die Revision des FA,
das u.a. der Meinung ist, § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG verweise
lediglich auf den objektiven Steuertatbestand, d.h. die
Steuerbarkeit der Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1
Nrn. 4 bis 7 EStG, nicht aber darauf, ob und in welcher Höhe
die ermittelten - steuerpflichtigen oder nach
Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) freigestellten - Einkünfte
Eingang in die finale Bemessungsgrundlage gefunden hätten.
Vorliegend seien die Einkünfte der Anleger aus Vermietung und
Verpachtung durch das DBA-Großbritannien 1964/1970 als
Nettobetrag von der Steuer freigestellt worden. Bei der Ermittlung
dieses Nettobetrags habe der Kläger die AfA tatsächlich
abgezogen. Für dieses Ergebnis spreche auch die
Gleichbehandlung mit betrieblichen Einkünften. Dort werde dem
Veräußerungserlös stets der Buchwert des
Wirtschaftsguts gegenübergestellt. Ob sich die AfA konkret
mindernd auf die inländische Bemessungsgrundlage ausgewirkt
hätten, sei auch dort unerheblich.
|
|
|
10
|
Das FA beantragt, das Urteil des Hessischen
FG vom 10.02.2016 aufzuheben und die Klage abzuweisen.
|
|
|
11
|
Der Kläger beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
|
|
|
12
|
Er ist der Auffassung, die
Berücksichtigung der AfA verstoße bereits gegen das
DBA-Großbritannien 1964/1970, denn hinsichtlich des Teils des
Veräußerungsgewinns, der auf die
Rückgängigmachung von AfA entfalle, habe der
Bundesfinanzhof (BFH) ein deutsches Besteuerungsrecht verneint
(BFH-Urteil vom 09.12.2010 - I R 49/09, BFHE 232, 145, BStBl II
2011, 482 = SIS 11 06 12). Aus § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG ergebe
sich überdies, dass nur die tatsächlich in Anspruch
genommenen AfA rückgängig zu machen seien. Der Grundsatz
der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit bedeute, dass sich
die AfA zumindest dem Grunde nach hätten steuermindernd
auswirken müssen. Das könne bei nach DBA freigestellten
Einkünften aber nicht der Fall sein. Auch im
Betriebsvermögen spiegelten sich im Buchwert nur die
tatsächlich in Anspruch genommenen AfA wider. In jedem Fall
solle nur der Aufwand neutralisiert werden, der nach deutschem
Recht den steuerbaren Veräußerungsgewinn vorab gemindert
habe.
|
|
|
13
|
II. Die Revision des FA ist unbegründet
und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
|
|
|
14
|
Das FG hat zutreffend erkannt, dass bei der
Ermittlung des Gewinns/Verlustes aus der Veräußerung des
Objekts in X die Anschaffungskosten des Klägers nicht
gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG um die bei der
Ermittlung der in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) nach
dem DBA freigestellten Einkünfte aus der Vermietung des
Objekts abgezogenen deutschen AfA in Höhe von … EUR zu
mindern sind. Seine Entscheidung, die streitgegenständlichen
ausschüttungsgleichen Erträge aufgrund eines
Veräußerungsverlustes des Klägers zu kürzen,
hält daher der revisionsrechtlichen Prüfung stand.
|
|
|
15
|
1. Streitgegenstand ist die Feststellung der
ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 15
Abs. 1 Satz 3, § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 Buchst. b
InvStG im Änderungsbescheid vom 05.05.2014 (§ 68 Satz 1
FGO).
|
|
|
16
|
Gemäß § 15 Abs. 1 Satz 3
Halbsatz 1 InvStG gilt bei inländischen
Spezial-Sondervermögen für die Feststellung der
Besteuerungsgrundlagen § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO
entsprechend. Festzustellen sind die Besteuerungsgrundlagen i.S.
von § 5 InvStG (Senatsurteil vom 30.07.2019 - VIII R 22/16,
BFHE 265, 504, BStBl II 2020, 82 = SIS 19 14 02, Rz 21). Diese
gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen
gemäß § 5 InvStG betrifft als Inhaltsadressaten und
Feststellungsbeteiligte sowohl den Kläger als
Spezial-Sondervermögen, der ein steuerrechtsfähiges
Zweckvermögen gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 5 des
Körperschaftsteuergesetzes i.V.m. § 11 Abs. 1 Satz 1
InvStG ist, als auch dessen Anleger. Aus der Anordnung der
entsprechenden Geltung des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a
AO folgt, dass auch gesonderte und einheitliche
Feststellungsbescheide gemäß § 15 Abs. 1 Satz 3
InvStG wie Gewinnfeststellungsbescheide (vgl. dazu BFH-Urteil vom
30.11.2017 - IV R 33/14, BFH/NV 2018, 428 = SIS 17 25 72, Rz 22)
verschiedene selbständig anfechtbare Feststellungen enthalten
können, die eigenständig in Bestandskraft erwachsen
können (Senatsurteil in BFHE 265, 504, BStBl II 2020, 82 = SIS 19 14 02, Rz 15). Der Kläger, der klagebefugt ist
(Senatsurteil in BFHE 265, 504, BStBl II 2020, 82 = SIS 19 14 02,
Rz 19), hat vorliegend ausschließlich die Feststellung der
ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 5
Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 Buchst. b InvStG mit Einspruch und
Klage angefochten.
|
|
|
17
|
2. Zu den streitgegenständlichen
ausschüttungsgleichen Erträgen gehören u.a. Gewinne
aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des §
23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 und Abs. 3 EStG (§ 1 Abs. 3
Satz 3 Nr. 2 InvStG). Das gilt auch dann, wenn die Einkünfte
aus einem ausländischen Staat stammen (vgl. § 2 Abs. 2
Satz 1, § 4 Abs. 1 und Abs. 2 und § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
Buchst. c Doppelbuchst. ii und jj InvStG). Nach den nicht
angegriffenen Feststellungen des FG liegt hier ein steuerbares
privates Veräußerungsgeschäft gemäß
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, § 1 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2
InvStG vor; insbesondere erfolgte die Veräußerung des
Grundstücks in X innerhalb der Zehnjahresfrist des § 23
Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.
|
|
|
18
|
3. Der Gewinn aus der Veräußerung
des Grundstücks in X gehört nicht zu den nach dem
DBA-Großbritannien 1964/1970 freizustellenden
Einkünften.
|
|
|
19
|
Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass
Deutschland gemäß Art. XVIII Abs. 2 Buchst. a Satz 1
Halbsatz 2 DBA-Großbritannien 1964/1970 das Besteuerungsrecht
hinsichtlich eines Gewinns aus der Veräußerung des
Grundstücks hat. Gleiches gilt für den im Streitfall
erzielten Veräußerungsverlust (s. unter II.5.).
|
|
|
20
|
Ein Gewinn aus der Veräußerung
unbeweglichen Vermögens, den das Vereinigte Königreich
als Belegenheitsstaat besteuern darf (Art. III Abs. 1 i.V.m. Art.
XII Abs. 2 DBA-Großbritannien 1964/1970) ist an sich von der
Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen, soweit er auf
eine in Deutschland ansässige Person entfällt (Art. XVIII
Abs. 2 Buchst. a Satz 1 Halbsatz 1 DBA-Großbritannien
1964/1970). Diese Rechtsfolge tritt aber gemäß Art.
XVIII Abs. 2 Buchst. a Satz 1 Halbsatz 2 DBA-Großbritannien
1964/1970 nur ein, wenn der Veräußerungsgewinn im
Vereinigten Königreich - abstrakt - steuerpflichtig ist
(BFH-Urteil in BFHE 232, 145, BStBl II 2011, 482 = SIS 11 06 12, Rz
35). Hieran fehlt es jedoch. Nach den bindenden Feststellungen des
FG unterlag die Veräußerung des Objekts in X im
Vereinigten Königreich keiner Besteuerung, sodass ein Gewinn
oder Verlust im Inland nicht nach dem DBA freizustellen ist.
|
|
|
21
|
4. Bei der Ermittlung der Höhe des
Veräußerungsgewinns gemäß § 23 Abs. 3
EStG sind die historischen Anschaffungskosten des Grundstücks
und Gebäudes nicht um die im Rahmen der Ermittlung der nach
DBA freigestellten Vermietungseinkünfte abgezogenen
AfA-Beträge zu mindern.
|
|
|
22
|
a) Für die Ermittlung des
Veräußerungsgewinns, die ausschließlich nach
deutschem Recht zu erfolgen hat (vgl. OECD-Musterkommentar zu Art.
13 Ziff. 12; Wassermeyer in Wassermeyer MA Art. 13 Rz 44, 47;
Gosch, in: Gosch/Kroppen/Grotherr, DBA, Art. 13 OECD-MA Rz 22;
Gradel/Klaeren in Strunk/Kaminski/Köhler, AStG/DBA, Art. 13
OECD-MA Rz 13), gilt auf Fondsebene § 23 Abs. 3 EStG
entsprechend (vgl. § 1 Abs. 3 Satz 3 Nr. 2, § 3 Abs. 1
InvStG; Berger in Berger/Steck/Lübbehüsen, InvG/InvStG,
§ 1 InvStG Rz 354; Feierabend in Moritz/Jesch, InvStG, §
3 Rz 35 am Ende). Danach ist der Gewinn aus privaten
Veräußerungsgeschäften der Unterschied zwischen dem
Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder
Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits (§ 23
Abs. 3 Satz 1 EStG).
|
|
|
23
|
b) Eine Minderung der Anschaffungs- bzw.
Herstellungskosten für das Objekt in X um die streitigen AfA
in Höhe von … EUR gemäß § 23 Abs. 3 Satz
4 EStG kommt - wie das FG zutreffend entschieden hat - nicht in
Betracht. Der Kläger hat die streitigen deutschen AfA
lediglich bei der Ermittlung der im Inland durch das
DBA-Großbritannien 1964/1970 freigestellten Einkünfte
aus der Vermietung des Grundstücks in X, nicht aber im Rahmen
einer von § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG vorausgesetzten
Einkünfteermittlung i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4 bis
7 EStG abgezogen.
|
|
|
24
|
aa) Gemäß § 23 Abs. 3 Satz 4
EStG mindern sich die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um AfA,
erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen, soweit sie bei
der Ermittlung der Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1
Nrn. 4 bis 7 EStG abgezogen worden sind. Entsprechende AfA sind
danach in die Ermittlung des Veräußerungsgewinns
einzubeziehen (vgl. BFH-Beschluss vom 21.09.2005 - IX B 90/05,
BFH/NV 2006, 55 = SIS 06 02 59, vgl. auch BFH-Urteil in BFHE 232,
145, BStBl II 2011, 482 = SIS 11 06 12, Rz 39).
|
|
|
25
|
aaa) Nach den bindenden Feststellungen des FG
wurden die laufenden Einkünfte aus der Vermietung der
Immobilie in X im gesamten Zeitraum im Inland - zu Recht (§ 4
Abs. 1 InvStG i.V.m. Art. XII Abs. 1 und Abs. 3, Art. XVIII Abs. 2
Buchst. a Satz 1 Halbsatz 1 DBA-Großbritannien 1964/1970) -
als DBA-freigestellte Einkünfte behandelt. Die Einkünfte
waren als Nettobetrag (nach Abzug der AfA von den
Vermietungseinnahmen) von der deutschen Einkommensteuer
freigestellt (vgl. dazu BFH-Urteil vom 11.02.2009 - I R 25/08, BFHE
224, 498, BStBl II 2010, 536 = SIS 09 20 79, unter II.1.c; v.
Beckerath, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3c Rz
A 52, m.w.N.) und wurden vom FA gesondert und einheitlich
festgestellt (§ 4 Abs. 1, § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst.
c Doppelbuchst. ii i.V.m. Nr. 2, § 15 Abs. 1 Satz 3 InvStG).
Da der Kläger nach den bindenden Feststellungen des FG keine
natürlichen Personen als Anleger hatte, waren die
freigestellten Einkünfte bei den Anlegern des Klägers
nicht Bestandteil der Steuersatzbemessungsgrundlage
gemäß § 32b Abs. 2 EStG (Progressionsvorbehalt; zu
dieser anlegerbezogenen Anwendung des § 4 InvStG siehe auch
BFH-Urteil vom 23.10.2019 - I R 51/16, BStBl II 2020, 470 = SIS 20 07 72).
|
|
|
26
|
bbb) Die streitigen deutschen AfA-Beträge
wurden demnach zwar bei der Ermittlung der durch das
DBA-Großbritannien 1964/1970 i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1
InvStG freigestellten Einkünfte aus der Vermietung des Objekts
in X abgezogen. Hierbei handelt es sich jedoch nicht um eine
Einkünfteermittlung i.S. des § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG, der
ausdrücklich Bezug auf die Ermittlung des Einkommens als
Steuerbemessungsgrundlage i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4
bis 7 EStG nimmt. Vorausgesetzt ist danach ein Abzug der AfA im
Rahmen der Ermittlung des Einkommens als Steuerbemessungsgrundlage,
an dem es vorliegend fehlt.
|
|
|
27
|
Die Ermittlung des Einkommens als
Steuerbemessungsgrundlage ist nicht nur von der Ermittlung des
Einkommens als Steuersatzbemessungsgrundlage (vgl. BFH-Urteil vom
06.10.1993 - I R 32/93, BFHE 172, 385, BStBl II 1994, 113 = SIS 94 13 49, unter II.), sondern auch von der vorliegend erfolgten
Ermittlung der nach DBA freigestellten Einkünfte auf
Fondsebene gemäß § 4 Abs. 1 InvStG zu
unterscheiden. Auch wenn steuerfreie Einkünfte begrifflich zu
den steuerbaren Einkünften i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1
EStG gehören (vgl. BFH Urteil vom 18.09.1996 - I R 69/95,
BFH/NV 1997, 408 = SIS 97 14 85), folgt hieraus nicht, dass deren
Ermittlung automatisch als Einkünfteermittlung i.S. des §
2 Abs. 1 Satz 1 Nrn. 4 bis 7 EStG anzusehen ist. Jedenfalls dann,
wenn - wie im Streitfall - zwar die Ermittlung der nach DBA
freigestellten Vermietungseinkünfte unter Abzug der AfA
erfolgt ist, diese Einkünfte aber weder für die
Ermittlung der Einkünfte der Anleger des Klägers als
Steuersatzbemessungsgrundlage relevant waren, noch in die
körperschaftsteuerliche Ermittlung des Einkommens der Anleger
des Klägers Eingang gefunden haben, fehlt es an einem Abzug
der AfA im Rahmen der Ermittlung einer Steuerbemessungsgrundlage
i.S. des § 23 Abs. 3 Satz 4 i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nrn.
4 bis 7 EStG.
|
|
|
28
|
bb) Dieses Verständnis entspricht dem
Sinn und Zweck der Norm.
|
|
|
29
|
aaa) Dem Gesetzgeber ging es mit der Regelung
in § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG darum (BTDrucks 13/1686, S. 40),
bei der Ermittlung des Gewinns aus einem privaten
Veräußerungsgeschäft die Anschaffungs- bzw.
Herstellungskosten um die seit Anschaffung/ Herstellung
steuerwirksam angefallenen (deutschen) AfA zu kürzen, um eine
doppelte Berücksichtigung von Anschaffungs- und
Herstellungskosten zu vermeiden. § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG soll
eine Minderung des Veräußerungsgewinns
ausschließen, soweit der Steuerpflichtige Anschaffungs- oder
Herstellungskosten bereits als Werbungskosten in Form von
(deutschen) AfA steuerlich geltend gemacht hat.
|
|
|
30
|
Dass der Gesetzgeber mit der Regelung des
§ 23 Abs. 3 Satz 4 EStG auch jene Fälle erfassen wollte,
in denen deutsche AfA - wie im Streitfall - ohne steuerliche
Wirkung lediglich bei der Ermittlung der nach einem DBA
freigestellten Einkünfte (hier: Vermietungseinkünfte)
abgezogen worden sind, ist demgegenüber nicht ersichtlich.
|
|
|
31
|
bbb) Die von § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG
vorgesehene Minderung der historischen Anschaffungskosten ist
vorliegend auch nicht zur Vermeidung eines doppelten Abzugs von
Anschaffungskosten geboten. Aufgrund der Steuerfreistellung der
Vermietungseinkünfte aus dem Objekt in X sowie der Tatsache,
dass der Kläger keine natürlichen Personen als Anleger
hatte, konnten sich die bei der Ermittlung der Einkünfte
abgezogenen deutschen AfA steuerlich weder zugunsten des
Klägers noch der Anleger auswirken.
|
|
|
32
|
ccc) Der Umstand, dass der Kläger im
Rahmen der Einkünfteermittlung im Vereinigten Königreich
sog. capital allowances abgezogen hat, führt zu keinem anderen
Ergebnis. § 23 Abs. 3 Satz 4 EStG verwirklicht das objektive
Nettoprinzip folgerichtig und führt insoweit zu einer
Gleichbehandlung der Wertzuwächse im Betriebs- und im
Privatvermögen (vgl. BFH-Beschluss in BFH/NV 2006, 55 = SIS 06 02 59). Die Regelung dient der Vermeidung eines doppelten Abzugs
von Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten im Rahmen der Ermittlung
inländischer Besteuerungsgrundlagen des Steuerpflichtigen. Sie
gebietet folgerichtig sowohl nach ihrem Wortlaut als auch nach
ihrem Sinn und Zweck eine Korrektur der historischen Anschaffungs-
und Herstellungskosten nur um die bei der Ermittlung der
inländischen Steuerbemessungsgrundlage abgezogenen deutschen
AfA, nicht aber um Abschreibungsbeträge, die im Rahmen der
Ermittlung ausländischer Steuerbemessungsgrundlagen abgezogen
worden sind.
|
|
|
33
|
5. Danach hat das FG bei der Gewinnermittlung
gemäß § 23 Abs. 3 EStG den Betrag der deutschen AfA
in Höhe von … EUR zutreffend nicht berücksichtigt
und dementsprechend die Höhe der ausschüttungsgleichen
Erträge des Klägers aufgrund des erzielten
Veräußerungsverlustes gekürzt. Erhebliche
Einwendungen gegen das Vorliegen der Voraussetzungen einer
Verlustverrechnung gemäß § 3 Abs. 4 InvStG hat das
FA nicht vorgebracht. Solche sind auch nach Aktenlage nicht
ersichtlich.
|
|
|
34
|
6. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
|