1.
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Auf die Revision des Klägers werden das
Urteil des Finanzgerichts Köln vom 7.4.2016 10 K 2601/13 und
die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 10.7.2013, soweit sie
die Körperschaftsteuer 2010 und den Gewerbesteuermessbetrag
2010 betreffen, aufgehoben.
Die Bescheide des Beklagten betreffend Körperschaftsteuer 2010
vom 19.12.2012 über den Gewerbesteuermessbetrag 2010 vom
10.1.2013 werden geändert.
Die Körperschaftsteuer 2010 wird antragsgemäß auf 0
EUR und der Gewerbesteuermessbetrag 2010 auf 0 EUR festgesetzt.
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2.
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Betreffend Umsatzsteuer 2010 werden das Urteil
des Finanzgerichts Köln vom 7.4.2016 10 K 2601/13 und die
Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 10.7.2013 sowie der
Umsatzsteuerbescheid vom 21.5.2013 aufgehoben und die Sache an das
Finanzgericht Köln zurückverwiesen.
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3.
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Die Entscheidung über die Kosten des
gesamten Verfahrens wird dem Finanzgericht Köln
übertragen.
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1
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I. Die Beteiligten streiten darüber,
ob es sich bei den Veranstaltungen „E-Day“ und
„E-Congress“ um steuerbegünstigte Zweckbetriebe
handelt.
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2
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Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger), ursprünglich „CMS e.V. - Verein zur
Förderung ... CMS“, verfolgt gemeinnützige Zwecke
(Förderung der Volks- und Berufsbildung sowie der
Studentenhilfe). Gemäß § 2 der Satzung vom Dezember
2004 besteht der Vereinszweck darin, die Nutzung freier Software im
Sinne der „Open Source Definition“, die
Möglichkeit der freien Kommunikation und die Bereitstellung
von Informationen in Datennetzen zu fördern. Dies betrifft
sowohl die allgemeine wie auch die berufliche Bildung, indem der
Verein die Kompetenz und Akzeptanz der Bevölkerung mit dem
Medium Internet und der Bereitstellung von Informationen
erhöht und selbstlos für die Allgemeinheit entsprechende
Dienste, Informationen und Software zur Verfügung
stellt.
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3
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Der Vereinszweck wird lt. § 2 Nr. 2
der Satzung insbesondere verwirklicht durch:
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Den Betrieb einer Plattform zum
Informationsaustausch,
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Erstellen und Anbieten von Informationen
und Diensten in Datennetzen,
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Förderung des freien kreativen Umgangs
mit dem Medium Internet,
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Unterstützung von Bildungsvorhaben im
Hinblick auf technische Innovationen sowie von Kunst und
Kultur,
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Öffentlichkeitsarbeit, Arbeits- und
Erfahrungsaustausch,
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-
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Durchführung von öffentlichen
Veranstaltungen wie Messen, Vortragsreihen und Workshops,
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Einführung und Fortbildung von
Mitgliedern und interessierten Nichtmitgliedern, insbesondere
Jugendlichen, in die Thematik,
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Förderung von Bildung, Wissenschaft
und kulturellem Austausch durch Schaffung öffentlicher
Zugänge zu internationalen Diskussionsforen und
Datennetzen,
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Herstellung von Kontakten zu anderen
Gruppen und Institutionen, die sich vergleichbaren Zwecken
widmen,
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Anleitung zum kritischen Umgang mit neuen
Medien,
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-
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Hilfestellung und Beratung bei technischen
Fragen im Rahmen der gesetzlichen Möglichkeiten für
Mitglieder und Nichtmitglieder.
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4
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Im Mittelpunkt steht das „CMS“
bzw. das Nachfolgesystem „E“. Dabei handelt es sich um
eine sog. freie Software, für die der Quellcode frei
verfügbar ist und die ohne Einschränkungen benutzt werden
darf. Sie darf ohne Zahlungsverpflichtungen kopiert, verändert
und weitergegeben werden. „E“ dient in erster Linie der
Erstellung von Webseiten mit veränderlichen, d.h. dynamischen
Inhalten, die von mehreren Personen ohne vertiefte Kenntnisse
über die Webseitenerstellung editiert werden
können.
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5
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Der Kläger veranstaltet in der Regel
einmal jährlich einen sog. „E-Day“ und einen
Kongress „E-Congress“. Dabei handelt es sich um
Veranstaltungen für die „E-Community“, zu der
Anwender und Programmierer gehören. Die Konferenzen bestehen
aus Vorträgen, Diskussionen sowie gemeinsamer Programmierung
im Zusammenhang mit dem CMS „E“; in der Lounge finden
Ausstellungen statt. Um die Gebühren für die Teilnehmer
der Veranstaltung möglichst niedrig zu halten, wurde ein
Sponsoring-Programm aufgesetzt. Der „E-Day“ ist
national auf die Bundesrepublik Deutschland beschränkt,
während die Veranstaltung „E-Congress“
international ausgerichtet ist.
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6
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In Deutschland werden die
„E-Days“ bzw. „E-Congress“
ausschließlich vom Kläger veranstaltet. Entsprechend den
Vorgaben des internationalen Dachverbandes „P Inc.“
dürfen die Konferenzen „E-Days“ bzw.
„E-Congress“ nur von Organisationen veranstaltet
werden, die keine Gewinnerzielungsabsicht verfolgen. Darüber
hinaus dürfen nur solche Sponsoren berücksichtigt werden,
die positiv gegenüber dem Open Source Gedanken eingestellt
sind. Die Organisatoren und die Vortragenden dürfen für
ihre Tätigkeit keine besondere Vergütung
erhalten.
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7
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Nach der Einnahmen-/Überschussrechnung
für das Jahr 2010 (Streitjahr) betrugen die Einnahmen aus
„E-Day“-Veranstaltungen insgesamt 51.906,46 EUR (...
EUR aus Ticketverkauf und Sponsoring, weitere als nicht steuerbar
deklarierte Einnahmen von ... EUR aus Umsätzen an ..., sowie
... EUR mit der Bezeichnung „...“).
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8
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Im Jahr 2012 führte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) beim Kläger eine
Außenprüfung durch, die zu der Auffassung gelangte, dass
der Kläger mit den „E-Day“-Veranstaltungen und dem
dazugehörigen Sponsoring einen wirtschaftlichen
Geschäftsbetrieb gemäß § 14 der Abgabenordnung
(AO) begründet habe und als Messe-, Ausstellungs- und
Kongressveranstalter zu behandeln sei.
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9
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Auf dieser Grundlage erließ das FA am
19.12.2012 Bescheide über Körperschaftsteuer und
Umsatzsteuer für 2010 sowie am 10.1.2013 den Bescheid
über den Gewerbesteuermessbetrag für 2010.
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10
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Mit den Einsprüchen machte der
Kläger geltend, dass es sich bei den
„E-Day“-Veranstaltungen um Zweckbetriebe handele;
hinsichtlich der Umsatzsteuer sei deshalb der ermäßigte
Steuersatz von 7 % gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst.
a Satz 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) anzuwenden. Während
des Einspruchsverfahrens erging am 21.5.2013 ein geänderter
Umsatzsteuerjahresbescheid für 2010. Die Einsprüche
blieben ohne Erfolg.
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11
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.
Es führte im Wesentlichen aus, dass die Gewährung der
begehrten Steuervergünstigungen nicht in Betracht käme,
weil es sich bei den „E-Day“-Veranstaltungen des
Klägers um wirtschaftliche Geschäftsbetriebe handele, die
keine Zweckbetriebe i.S. von § 65 AO seien. Das Urteil des FG
ist in EFG 2016, 1236 = SIS 16 16 10 veröffentlicht.
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12
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Zur Begründung der Revision rügt
der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Nach § 68
Nr. 8 AO sei ein Zweckbetrieb gegeben. Die
„E-Day“-Veranstaltungen seien insofern von belehrender
Art, als sie der Aus- und Fortbildung in der Anwendung des
E-Computerprogramms dienten. Dies gelte zunächst für die
auf den Veranstaltungen gehaltenen Vorträge, da hierdurch
Kenntnisse und Fertigkeiten in Bezug auf das Computerprogramm
selbst, aber auch im Hinblick auf die hiermit in Zusammenhang
stehenden Wissens- und Lebensbereiche vermittelt, vertieft und
erweitert würden.
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13
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, das FG-Urteil und die Einspruchsentscheidung
vom 10.7.2013 aufzuheben und den Körperschaftsteuerbescheid
für 2010 sowie den Gewerbesteuermessbescheid für 2010
dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte des
Klägers aus Gewerbebetrieb jeweils mit 0 EUR angesetzt werden,
so dass die Körperschaftsteuer und der Gewerbesteuermessbetrag
jeweils auf 0 EUR festgesetzt werden und den
Umsatzsteuerjahresbescheid für 2010 dahingehend zu
ändern, dass als Bemessungsgrundlage Lieferungen und sonstige
Leistungen in Höhe von ... EUR zum Regelsteuersatz und von ...
EUR zum ermäßigten Steuersatz angesetzt werden,
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hilfsweise, das FG-Urteil aufzuheben und
die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG
zurückzuverweisen.
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14
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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15
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Das FA hält das Urteil der Vorinstanz
für zutreffend. Entgegen der Auffassung des Klägers sei
auch kein Zweckbetrieb i.S. von § 68 Nr. 8 AO gegeben.
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16
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II. Die Revision des Klägers ist
begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur
Klagestattgabe, soweit dies die Körperschaftsteuerfestsetzung
und die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrages für das
Streitjahr betrifft (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Hinsichtlich der
Umsatzsteuerfestsetzung für das Streitjahr wird das FG-Urteil
aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und
Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz
1 Nr. 2 FGO).
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17
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Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass es
sich bei den vom Kläger durchgeführten Veranstaltungen
„E-Day“ und „E-Congress“ um
keine Zweckbetriebe handelt, weil insoweit die Voraussetzungen von
§ 68 Nr. 8 AO vorliegen, so dass die begehrte
Körperschaft- und Gewerbesteuerbefreiung zu gewähren ist.
Die bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG erlauben
keine abschließende Entscheidung darüber, ob die
Voraussetzungen für die Anwendung des ermäßigten
Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG
erfüllt sind.
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18
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1. Entgegen der Auffassung des FG liegen
hinsichtlich der Veranstaltungen „E-Day“ und
„E-Congress“ die Voraussetzungen für die
Gewährung der begehrten Körperschaftsteuer- und
Gewerbesteuerbefreiung vor.
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19
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a) Der Kläger ist als gemeinnützig
anerkannter eingetragener Verein gemäß § 5 Abs. 1
Nr. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG)
grundsätzlich von der Körperschaftsteuer befreit und
gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 KStG nur mit seinen
wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben steuerpflichtig, soweit es
sich nicht um Zweckbetriebe i.S. der §§ 65 bis 68 AO
handelt (§ 64 Abs. 1 AO). § 3 Nr. 6 des
Gewerbesteuergesetzes (GewStG) enthält eine entsprechende
Regelung für die Befreiung von Gewerbesteuer.
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20
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b) Ausgehend von den tatsächlichen
Feststellungen des FG, die den Senat binden (§ 118 Abs. 2
FGO), sind die vom Kläger durchgeführten Konferenzen
„E-Day“ sowie „E-Congress“
wirtschaftliche Geschäftsbetriebe i.S. von § 14 AO, was
im Übrigen zwischen den Beteiligten unstreitig ist.
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21
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c) Das FG hat zu Unrecht für die mit den
streitbefangenen Konferenzen zusammenhängenden Einnahmen des
Klägers die besonderen Voraussetzungen für einen
Zweckbetrieb nach § 68 Nr. 8 AO nicht beachtet und deshalb
unzutreffend die Annahme von Zweckbetrieben verneint.
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22
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aa) Nach dieser Vorschrift, die im
Verhältnis zu der allgemeinen Regelung in § 65 AO als
spezielle Norm vorrangig ist (vgl. z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs
- BFH - vom 24.9.2014 V R 11/14, BFH/NV 2015, 388 = SIS 15 05 63,
Zeitschrift für das gesamte Mehrwertsteuerrecht 2015, 418, Rz
37, m.w.N.), sind Volkshochschulen und andere Einrichtungen auch
Zweckbetriebe, soweit sie selbst Vorträge, Kurse und andere
Veranstaltungen wissenschaftlicher oder belehrender Art
durchführen; dies gilt auch, soweit die Einrichtungen den
Teilnehmern dieser Veranstaltungen selbst Beherbergung und
Beköstigung gewähren.
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23
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Ausweislich der Gesetzesbegründung hat
die Bestimmung im Verhältnis zu § 65 AO lediglich
klarstellenden Charakter, soweit es um die Rechtsfrage geht, ob von
einer entsprechenden Einrichtung Veranstaltungen wissenschaftlicher
oder belehrender Art durchgeführt werden (BTDrucks 8/2827, S.
79).
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24
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bb) Im Streitfall liegen die Voraussetzungen
von § 68 Nr. 8 AO vor.
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25
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Bei dem Kläger handelt es sich zwar nicht
um eine Volkshochschule oder um eine allgemein anerkannte
Einrichtung der Erwachsenenbildung (vgl. z.B. Musil in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 68 AO Rz 36, m.w.N., und
Klein/Gersch, AO, 13. Aufl., § 68 Rz 15, m.w.N.), wohl aber um
eine andere steuerbegünstigte Einrichtung i.S. von § 68
Nr. 8 AO (vgl. dazu z.B. Uterhark in Schwarz/Pahlke, AO/FGO, §
68 AO Rz 11). Die Satzungszwecke des Klägers umfassen nach
§ 52 Abs. 2 Nr. 7 AO die Förderung der Erziehung, Volks-
und Berufsbildung einschließlich der Studentenhilfe.
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26
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Ausgehend von den tatsächlichen
Feststellungen des FG, die nach § 118 Abs. 2 FGO den Senat
binden, steht im Übrigen fest, dass der Kläger mit seinen
Kongressen Veranstaltungen belehrender Art i.S. von § 68 Nr. 8
AO durchgeführt hat, an die im Übrigen keine besonderen
inhaltlichen Anforderungen zu stellen sind (vgl. z.B. Unger in
Beermann/Gosch, AO § 68 Rz 27, m.w.N.). Somit genügt es,
dass bei den streitbefangenen Veranstaltungen überwiegend
Vorträge gehalten werden, die naturgemäß
belehrenden Charakter haben. Die Durchführung der Kongresse
steht auch im Einklang mit den in § 2 der Satzung des
Klägers ausdrücklich genannten Maßnahmen zur
Verwirklichung der Satzungszwecke, wonach u.a. die
„Fortbildung von Mitgliedern und interessierten
Nichtmitgliedern“ im Mittelpunkt steht.
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27
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Entgegen der Auffassung des FA ergibt sich
Gegenteiliges nicht aus der - einschränkenden - Rechtsprechung
des BFH zum originären Steuerbefreiungstatbestand in § 4
Nr. 22 Buchst. a UStG, dem die Regelung in § 68 Nr. 8 AO
nachgebildet ist. Zwar hat der BFH entschieden, dass bei der
gebotenen richtlinienkonformen Auslegung des § 4 Nr. 22
Buchst. a UStG nicht alle Kurse zur Erlernung von Fähigkeiten
oder Fertigkeiten „wissenschaftlicher oder belehrender
Art“ in den Anwendungsbereich dieses
Steuerbefreiungstatbestandes fallen, sondern nur solche Kurse, die
als Erziehung von Kindern und Jugendlichen, als Schul- oder
Hochschulunterricht, als Ausbildung, Fortbildung oder berufliche
Umschulung zu qualifizieren sind (BFH-Urteil vom 27.4.2006 V R
53/04, BFHE 213, 256, BStBl II 2007, 16 = SIS 06 30 03, Rz 24,
m.w.N.). Unabhängig davon, ob der Kläger mit den
streitbefangenen Veranstaltungen möglicherweise auch diese
Voraussetzungen erfüllt, sind diese einschränkenden
Rechtsgrundsätze nicht auf § 68 Nr. 8 AO zu
übertragen, weil beide Bestimmungen nicht deckungsgleich und
deshalb jeweils für sich zu betrachten sind (vgl. z.B. Musil,
a.a.O., § 68 Rz 35, m.w.N., und Klein/Gersch, a.a.O., §
68 Rz 15 unter Bezugnahme auf BFH-Urteil vom 8.3.2012 V R 14/11,
BFHE 237, 279, BStBl II 2012, 630 = SIS 12 15 33).
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28
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d) Das FG ist von anderen
Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Seine Entscheidung ist
aufzuheben. Die Sache ist insoweit spruchreif. Der Klage ist im
Hinblick auf die begehrte Körperschaftsteuer- und
Gewerbesteuerbefreiung in vollem Umfang stattzugeben.
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29
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2. Entgegen der Auffassung des FG können
bezüglich der streitbefangenen Veranstaltungen auch die
Voraussetzungen der begehrten Steuersatzermäßigung nach
§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG erfüllt sein. Der Senat
kann insoweit nicht durcherkennen, weil die bislang getroffenen
tatsächlichen Feststellungen des FG nicht ausreichen, um das
Vorliegen aller gesetzlich festgelegten Bedingungen zu bejahen.
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30
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a) Nach dieser Bestimmung ist auf die
Leistungen der Körperschaften, die ausschließlich und
unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche
Zwecke verfolgen (§§ 51 bis 68 AO), der
ermäßigte Steuersatz anzuwenden. Das gilt nicht für
Leistungen, die im Rahmen eines wirtschaftlichen
Geschäftsbetriebs ausgeführt werden. Für Leistungen,
die im Rahmen eines Zweckbetriebs ausgeführt werden, gilt die
Steuerermäßigung nur, wenn der Zweckbetrieb nicht in
erster Linie der Erzielung zusätzlicher Einnahmen durch die
Ausführung von Umsätzen dient, die in unmittelbarem
Wettbewerb mit dem allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen
anderer Unternehmer ausgeführt werden, oder wenn die
Körperschaft mit diesen Leistungen ihrer in den §§
66 bis 68 AO bezeichneten Zweckbetrieb ihre steuerbegünstigten
satzungsgemäßen Zwecke selbst verwirklicht.
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31
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b) Im Streitfall ergibt sich aus den
vorstehenden Ausführungen unter II.1.c, dass der Kläger
mit seinen Veranstaltungen die Voraussetzungen eines Zweckbetriebs
i.S. von § 68 Nr. 8 AO erfüllt.
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32
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c) Ausgehend von den bisherigen Feststellungen
des FG lässt sich aber nicht abschließend beurteilen, ob
der Zweckbetrieb möglicherweise in erster Linie der Erzielung
zusätzlicher Einnahmen durch die Ausführung von
Umsätzen dient, die in unmittelbarem Wettbewerb mit dem
allgemeinen Steuersatz unterliegenden Leistungen anderer
Unternehmer ausgeführt werden, was der begehrten
Steuersatzermäßigung im Streitfall entgegenstehen
könnte.
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33
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Entscheidend ist insoweit, ob der Kläger
mit den Leistungen seines Zweckbetriebs in Wettbewerb zu anderen
Unternehmern tritt, die vergleichbare Leistungen ohne Anspruch auf
Ermäßigung am Markt anbieten. Welcher Art die
Vorleistungen sind, die der Zweckbetrieb zur Erbringung seiner
eigenen Leistung beansprucht, ist insoweit nicht von Bedeutung
(BFH-Urteil in BFHE 237, 279, BStBl II 2012, 630 = SIS 12 15 33, Rz
31). Für diese weite Auslegung des § 12 Abs. 2 Nr. 8
Buchst. a Satz 3 UStG spricht dabei, dass der ermäßigte
Steuersatz nur insoweit anzuwenden ist, als er zu keiner oder einer
nur geringen Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung führt (Urteil
des Gerichtshofs der Europäischen Union
Kommission/Königreich Niederlande vom 3.3.2011 C-41/09,
EU:C:2011:108, Rz 52).
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34
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Das FG hat die Frage des Vorliegens von
Wettbewerbsverzerrungen - ausgehend von seiner Rechtsauffassung zu
Recht - ausdrücklich offen gelassen und keine weiteren
tatsächlichen Feststellungen getroffen. Es wird bei seiner
erneuten Entscheidung auch berücksichtigen müssen, dass
die Regelung in § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG entsprechend
den unionsrechtlichen Vorgaben eng auszulegen ist (BFH-Urteil vom
24.9.2014 V R 11/14, BFH/NV 2015, 528 = SIS 15 05 63, Rz 44
ff.).
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35
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d) Das FG ist von anderen
Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Seine Entscheidung ist
aufzuheben. Das FG wird im zweiten Rechtsgang Gelegenheit haben,
die fehlenden tatsächlichen Feststellungen zum Vorliegen der
Voraussetzungen von § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG
nachzuholen.
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36
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Sollte sich dabei ergeben, dass der
Kläger ggf. selbst Beherbergungs- und
Übernachtungsleistungen erbracht hat, wäre ggf.
außerdem das Vorliegen der Steuersatzermäßigung
i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG zu prüfen.
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37
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3. Die Übertragung der Kostenentscheidung
beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
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