Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 19.6.2013 2 K 185/11 = SIS 13 24 38 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, begehrt die
Änderung des Körperschaftsteuerbescheids 2005 nach §
164 Abs. 2 der Abgabenordnung dahingehend, dass der
Veräußerungsgewinn aus dem Verkauf einer Beteiligung an
einer Kapitalgesellschaft nicht besteuert wird.
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Im Jahre 1999 erwarb sie im Rahmen einer
Kapitalerhöhung Stückaktien der G-AG. Sie erbrachte ihre
Einlage durch Einbringung von 94 % ihrer Beteiligung an der KG 1
zum Buchwert von ... DM (... EUR) und von 90 % ihrer Beteiligung an
der KG 2 zum Buchwert von ... DM (... EUR) in die G-AG. Laut
Vertrag wurde diesen Beteiligungen ein Gesamteinbringungswert von
... EUR beigemessen. Die in den Beteiligungen enthaltenen stillen
Reserven wurden nicht aufgedeckt. Auf Grund der Sacheinlage zu
Buchwerten galten die Anteile als einbringungsgeboren i.S. des
§ 21 Abs. 1 des Umwandlungssteuergesetzes 2002 (UmwStG
2002).
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In den Jahren 2003 und 2004
veräußerte die G-AG die Beteiligung an den beiden
Kommanditgesellschaften. Die dabei entstandenen
Veräußerungsgewinne wurden in ihren
Körperschaftsteuerbescheiden der jeweiligen Jahre erfasst und
versteuert.
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Im Jahr 2005 veräußerte die
Klägerin die 1999 erworbenen Aktien, also ihre Beteiligung an
der G-AG, zu einem Kaufpreis von ... EUR an einen Dritten. Der
hierbei entstandene Gewinn wurde im Körperschaftsteuerbescheid
des Streitjahres 2005 der Besteuerung unterworfen. Der Bescheid
stand unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
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Im Jahr 2009 beantragte die Klägerin,
diesen Bescheid in der Weise zu ändern, dass der Gewinn aus
der Veräußerung der Aktien der G-AG bei der
Körperschaftsteuerveranlagung außer Ansatz gelassen
wird. Diesem Verlangen kam der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) nicht nach. Einspruch und Klage blieben
erfolglos. Das Finanzgericht (FG) Hamburg vertrat in seinem in EFG
2013, 1694 = SIS 13 24 38 veröffentlichten Urteil vom
19.6.2013 2 K 185/11 die Ansicht, dass es sich bei den Aktien um
einbringungsgeborene Anteile handele, deren Veräußerung
aufgrund der Regelung in § 8b Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 des
Körperschaftsteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden
Fassung (KStG 2002 a.F.) steuerpflichtig sei. Gegen Bestimmungen
des Grundgesetzes (GG) werde hiermit nicht verstoßen.
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Dagegen wendet sich die Klägerin mit
ihrer Revision. Sie rügt, dass sie durch die Anwendung der
genannten Vorschrift in ihren Grundrechten verletzt werde.
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Sie beantragt, das Urteil der Vorinstanz
aufzuheben und das FA unter Aufhebung des Bescheides vom 14.12.2009
und der Einspruchsentscheidung vom 16.9.2011 zu verpflichten, den
Körperschaftsteuerbescheid 2005 vom 9.8.2007 in der Weise zu
ändern, dass der Gewinn aus der Veräußerung
einbringungsgeborener Anteile in Höhe von ... EUR außer
Ansatz bleibt und die Körperschaftsteuer entsprechend
herabgesetzt wird.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
(FGO) zurückzuweisen. Das FG hat den Gewinn aus dem
Aktienverkauf zu Recht als steuerpflichtig angesehen. Die Anwendung
der streitentscheidenden Gesetzesvorschriften verletzt die
Klägerin nicht in ihren Grundrechten.
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1. a) Gewinne aus der Veräußerung
einbringungsgeborener Anteile unterlagen im Streitjahr
gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2002 i.V.m. §
16 des Einkommensteuergesetzes (EStG), § 8 Abs. 1 KStG 2002
grundsätzlich der Besteuerung.
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Zwar bleiben nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG
2002 bei der Ermittlung des Einkommens u.a. Gewinne aus der
Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft
oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu
Einnahmen i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a
EStG gehören, außer Ansatz. Doch ist diese Regelung
gemäß § 8b Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 KStG 2002 a.F. nur
anzuwenden, soweit die Anteile nicht einbringungsgeboren i.S. des
§ 21 UmwStG 2002 sind. Nur wenn die Veräußerung
einbringungsgeborener Anteile später als sieben Jahre (sog.
Sperrfrist) nach der Einbringung stattfindet, bleibt der
Veräußerungsgewinn außer Ansatz (§ 8b Abs. 4
Satz 2 Nr. 1 KStG 2002 a.F.).
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b) Das FG ist davon ausgegangen, dass es sich
bei den von der Klägerin im Streitjahr 2005 verkauften Aktien
der G-AG um einbringungsgeborene Anteile handelte und der erzielte
Veräußerungsgewinn daher der Besteuerung unterlag. Denn
die tatbestandlich einschlägige Steuerbefreiung
gemäß § 8b Abs. 2 KStG 2002 gilt bei der
Veräußerung einbringungsgeborener Anteile gerade nicht.
Die in § 8b Abs. 4 Satz 2 Nr. 1 KStG 2002 a.F. geregelte
Rückausnahme (Veräußerung nach Ablauf der
siebenjährigen Sperrfrist) griff nicht ein, weil die Frist
noch nicht abgelaufen war. Mit seiner rechtlichen Beurteilung
befindet sich das FG in Übereinstimmung mit der
höchstrichterlichen Rechtsprechung (Senatsurteil vom 25.7.2012
I R 88/10, BFHE 238, 108, BStBl II 2013, 94 = SIS 12 27 91). Fehler
bei der Anwendung des einfachen Rechts sind nicht ersichtlich und
werden von der Klägerin auch nicht geltend gemacht.
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2. Über die Revision ist
abschließend zu entscheiden, weil die Voraussetzungen
für die Aussetzung des Verfahrens und die Einholung einer
Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG)
gemäß Art. 100 Abs. 1 GG nicht vorliegen. Der Senat hat
in seiner bisherigen Spruchpraxis die Regelung in § 8b Abs. 4
KStG 2002 a.F. zu Lasten des Steuerpflichtigen angewendet (z.B.
Senatsurteile vom 18.3.2009 I R 37/08, BFHE 225, 323, BStBl II
2011, 894 = SIS 09 28 66; in BFHE 238, 108, BStBl II 2013, 94 = SIS 12 27 91) und damit - über die ausdrücklich festgestellte
Beachtung des Verfassungsgebots der Normenklarheit (dazu
Senatsurteil in BFHE 225, 323, BStBl II 2011, 894 = SIS 09 28 66)
hinaus - inzident zum Ausdruck gebracht, dass er von deren
Verfassungswidrigkeit nicht überzeugt ist. Daran ist
festzuhalten. Die Einwendungen der Klägerin sind
unbegründet.
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a) Die Revision erblickt einen Verstoß
gegen das in Art. 3 GG wurzelnde Prinzip der Besteuerung nach der
finanziellen Leistungsfähigkeit und das Gebot der
Folgerichtigkeit darin, dass eine echte doppelte Besteuerung der
stillen Reserven des eingebrachten Vermögens erfolge. Denn im
Streitfall seien die stillen Reserven bereits durch die in den
Jahren 2003 und 2004 vollzogenen Veräußerungen der 1999
eingebrachten Mitunternehmeranteile auf der Ebene der G-AG
realisiert und versteuert worden. Mit der
streitgegenständlichen Besteuerung des Gewinns aus der
Veräußerung der einbringungsgeborenen Anteile auf der
Ebene der Klägerin als Anteilseignerin würden dieselben
Reserven nunmehr erneut belastet.
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b) Durchgreifende verfassungsrechtliche
Bedenken sind mit der doppelten Belastung der stillen Reserven aus
folgenden Gründen nicht verbunden.
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aa) Dass es zu der von der Klägerin
gerügten Verdoppelung der stillen Reserven und damit zu einer
doppelten steuerlichen Belastung im wirtschaftlichen Sinne kommt,
ist unbestritten (vgl. z.B. Gosch/Bauschatz in Gosch, KStG, 2.
Aufl., § 8b Rz 290). Das ist allerdings nicht Folge der
für einbringungsgeborene Anteile getroffenen Regelungen in
§ 8b Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 Nr. 1 KStG 2002 a.F., die
lediglich über das Ein- oder Nichteingreifen der
Steuerbefreiung gemäß § 8b Abs. 2 KStG entscheiden
(Entlastungstatbestand) und keine Aussage über die Entstehung
und die Belastung der einbringungsgeborenen Anteile
(Besteuerungstatbestand) treffen.
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Vielmehr ist die Verdoppelung der stillen
Reserven unmittelbare Folge des in §§ 20, 21 UmwStG 2002
geregelten Konzepts der einbringungsgeborenen Anteile, wodurch
einerseits die stillen Reserven des eingebrachten Vermögens
auf die aufnehmende Kapitalgesellschaft durch die für die
erstrebte Gewinnneutralität verlangte Buchwertfortführung
verlagert und andererseits die stillen Reserven zugleich auf die
gewährten Kapitalgesellschaftsanteile übertragen werden,
weil als Anschaffungskosten dieser Anteile der Buchwert des
eingebrachten Vermögens angesetzt wird. Die Kritik an diesem
Mechanismus ist so alt wie das Konzept der einbringungsgeborenen
Anteile, das auf Entscheidungen des Reichsfinanzhofs (RFH)
zurückgeht (vgl. RFH-Urteil vom 9.5.1933 VI A 434/30, RFHE 33,
276) und erstmals 1969 gesetzlich kodifiziert worden ist (vgl. z.B.
Hübl, Jahrbuch der Fachanwälte für Steuerrecht -
JbFStR - 1973/74, 130). Allerdings war diese Kritik eher
rechtspolitischer und nicht verfassungsrechtlicher Natur (vgl. z.B.
Blümich, EStG, 10. Aufl., Band 3, § 17 UmwStG Anm. 8;
Keuk, DB 1972, 1643; Merkert in Bordewin/Brandt, § 21 UmwStG
Rz 4; Knobbe-Keuk, Bilanz- und Unternehmenssteuerrecht, 9. Aufl.,
S. 825 f.; vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
29.4.1982 IV R 51/79, BFHE 136, 129, BStBl II 1982, 738 = SIS 82 24 20). Und dies mit Recht. Denn das Konzept der einbringungsgeborenen
Anteile war untrennbar verbunden mit dem Verzicht auf die im Falle
der Einbringung an sich gebotene sofortige Versteuerung der im
eingebrachten Vermögen ruhenden stillen Reserven. Die
Verdoppelung der stillen Reserven war also der Preis für
diesen Besteuerungsaufschub (so Rau, DB 1969, 1421). Dass der
Gesetzgeber verfassungsrechtlich verpflichtet gewesen wäre, im
Falle der Einbringung auf die vom Leistungsfähigkeits- und
Subjektsteuerprinzip gebotene Versteuerung (vgl. Rödder in
Rödder/Herlinghaus/van Lishaut, UmwStG, 2. Aufl.,
Einführung Rz 1 ff.) der „an sich“
aufgedeckten stillen Reserven beim Einbringenden zu verzichten, ist
nicht ersichtlich. Folglich kann er, wenn er sich aus
verfassungsrechtlich „freien Stücken“ dazu
entschließt, die Umstrukturierung von Unternehmen aus
wirtschaftspolitischen Gründen zu erleichtern und deswegen
Besteuerungsverzicht zu üben, jedenfalls im Grundsatz auch die
Modalitäten - den „Preis“ - für seine
fiskalische Zurückhaltung bestimmen. Im Übrigen wurden
zugunsten des Konzepts der einbringungsgeborenen Anteile und der
damit verbundenen Verdoppelung der stillen Reserven auch gewichtige
Sachgründe angeführt (dazu im Einzelnen Hübl, JbFStR
1973/74, 130; Widmann, Gewinnrealisierung im Steuerrecht, Deutsche
Steuerjuristische Gesellschaft, Band 4, 1981, 173; Kellner,
Einbringungsgeborene Anteile im Einkommen- und
Körperschaftsteuerrecht, 2003, S. 84), die es jedenfalls
ausschließen, von der Verfassungswidrigkeit i.S. des Art. 100
GG überzeugt zu sein.
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Aus den genannten Gründen war der
Gesetzgeber entgegen der Meinung der Revision auch
verfassungsrechtlich nicht gehalten, ein Besteuerungskonzept zu
wählen, das dem des später in Kraft getretenen Gesetzes
über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung
der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer
steuerrechtlicher Vorschriften (SEStEG) vom 7.12.2006 (BGBl I 2006,
2782; BStBl I 2007, 4) entspricht. Der Gesetzgeber des Gesetzes
über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung
der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer
steuerrechtlicher Vorschriften hat u.a. wegen der Problematik der
Verdoppelung der stillen Reserven das Konzept der
einbringungsgeborenen Anteile aufgegeben (vgl. BTDrucks 16/2710, S.
27 und 42). Mit dem neuen Konzept der rückwirkenden
Besteuerung des Einbringungsvorgangs sind ebenfalls Probleme,
insbesondere unter dem Gesichtspunkt der Praktikabilität (z.B.
rückwirkende Unternehmensbewertung) verbunden (vgl. z.B.
Dötsch/Pung, DB 2006, 2763; Herlinghaus in
Rödder/Herlinghaus/ van Lishaut, a.a.O., § 20 Rz 9; zur
verfassungsrechtlichen Relevanz dieses Gesichtspunkts z.B.
Beschluss des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom 6.11.2008 1
BvR 2360/07, HFR 2009, 302 = SIS 09 03 29), die letztendlich
zeigen, dass sachliche Überlegungen für das eine oder
andere Konzept sprechen und es im Ermessen des Gesetzgebers liegt,
die Sachgründe zu gewichten, sich für ein Konzept zu
entscheiden und diese Entscheidung im Zeitverlauf zu revidieren,
wenn eine Neubewertung der Sachgesichtspunkte dies angezeigt
erscheinen lässt.
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bb) Auch speziell im Hinblick auf den
Verfassungsgrundsatz, dass sich die Besteuerung an der finanziellen
Leistungsfähigkeit auszurichten hat, ist die doppelte
Belastung der stillen Reserven verfassungsrechtlich nicht zu
beanstanden. Denn der Gesetzgeber hat sich im Ertragsteuerrecht in
verfassungsrechtlich unbedenklicher Weise grundsätzlich
für das Trennungsprinzip entschieden und dadurch verschiedene
Zurechnungssubjekte steuerlicher Leistungsfähigkeit bestimmt.
In der vom Anteilseigner abgeschirmten Sphäre der
Kapitalgesellschaft entsteht dadurch eine eigenständige
Leistungsfähigkeit der Kapitalgesellschaft, die getrennt und
unabhängig von der Leistungsfähigkeit der hinter der
Kapitalgesellschaft stehenden Personen besteuert werden darf (vgl.
BVerfG-Beschluss vom 12.10.2010 1 BvL 12/07, BVerfGE 127, 224 = SIS 10 36 57). Damit ist für die vorliegend isoliert zur
Beurteilung anstehende Ebene der Klägerin als der
Anteilseignerin der G-AG festzustellen, dass bei ihr durch die
gewinnbringende Veräußerung der einbringungsgeborenen
Anteile ein Zuwachs an Leistungsfähigkeit entstanden ist, der
eine steuerliche Belastung rechtfertigt. Sie ist auch diejenige,
die nach ertragsteuerlichen Grundprinzipien diesen Zuwachs zu
versteuern hat, weil die realisierten stillen Reserven zu ihrem -
eingebrachten - Vermögen gehörten. Zu einer
Zusatzbelastung auf der Ebene der Klägerin als Anteilseignerin
kommt es auch dann nicht, wenn zunächst, wie im Streitfall
geschehen, auf der Ebene der Körperschaft das eingebrachte
Vermögen steuerpflichtig mit Gewinn verkauft wird und dieser
Gewinn später in Form von Ausschüttungen an die
Klägerin weitergegeben wird. Denn diese Ausschüttung
bleibt gemäß § 8b Abs. 1 KStG 2002 steuerlich
unbelastet.
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c) Der Senat kann sich der Meinung der
Revision, mit der Regelung in § 8b Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 KStG
2002 a.F. habe der Gesetzgeber seine in § 8b Abs. 2 KStG 2002
getroffene Grundentscheidung zur Steuerfreistellung der
Veräußerungsgewinne ohne sachlichen Grund durchbrochen
und somit das Gebot der Folgerichtigkeit verletzt, schon im
Ausgangspunkt nicht anschließen. Vielmehr hat der Gesetzgeber
bereits mit dem Gesetz über Steuererleichterungen bei der
Umwandlung von Kapitalgesellschaften und bürgerrechtlichen
Gesellschaften (Umwandlungssteuergesetz) 1969 die
Belastungsgrundentscheidung getroffen, die Steuerverhaftung der
stillen Reserven des Betriebsvermögens im Fall der Einbringung
eines Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils in eine
Kapitalgesellschaft mit dem Konzept der einbringungsgeborenen
Anteile sicherzustellen (vgl. Glade/Steinfeld,
Umwandlungssteuergesetz 1977, § 21 Rz 1169 ff., m.w.N.). Diese
Belastungsgrundentscheidung hat er über den Zeitpunkt des
Systemwechsels (Ersetzung des Anrechnungs- durch das
Halbeinkünfteverfahren) hinaus konsequent bis zum Gesetz
über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung
der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer
steuerrechtlicher Vorschriften durchgehalten. Mit § 8b Abs. 4
Satz 1 Nr. 1 KStG 2002 a.F. hat der Gesetzgeber gerade seinen
Willen bekräftigt, die stillen Reserven des eingebrachten
Betriebs, Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils zu besteuern und
die Vereitelung dieses Besteuerungszugriffs im Gestaltungswege
(steuerneutraler „Umtausch“ des
Betriebsvermögens vor geplanter Veräußerung in
steuerfrei veräußerbare Kapitalgesellschaftsanteile,
vgl. Gosch/Bauschatz in Gosch, a.a.O., § 8b Rz 290) zu
verhindern. Erst mit dem Gesetz über steuerliche
Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen
Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher
Vorschriften hat der Gesetzgeber seine - der verfassungsrechtlichen
Prüfung am Maßstab der Folgerichtigkeit vorangehende -
einfach-rechtliche Grundentscheidung zur steuerlichen Verhaftung
der stillen Reserven des Betriebsvermögens in
Einbringungsfällen durch eine Neukonzeption
(nachträgliche Besteuerung des Einbringungsvorgangs, vgl. nur
Herlinghaus, a.a.O., § 20 Rz 9) mit Wirkung für die
Zukunft ersetzt.
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Der Senat ist überdies der Auffassung,
dass der Ausschluss der Steuerfreistellung bei der
Veräußerung einbringungsgeborener Anteile innerhalb der
Sperrfrist durch den Sachgesichtspunkt der typisierenden
Verhinderung von Umgehungsgestaltungen zu rechtfertigen ist (gl.A.
Desens, Das Halbeinkünfteverfahren, 2004, S. 221; kritisch
z.B. Hörtnagel, Die Information 2001, 33, der von Willkür
spricht). Der Gesetzgeber wollte verhindern, dass die voll
steuerpflichtige Veräußerung eines Betriebs u.ä.
umgangen wird, indem der Betrieb steuerneutral in eine
Kapitalgesellschaft eingebracht und die
„eingetauschten“ Kapitalgesellschaftsanteile
anschließend unter Anwendung des § 8b Abs. 2 KStG 2002
steuerfrei veräußert werden (Desens, a.a.O., S. 220,
m.w.N.; Gosch/Bauschatz, a.a.O., § 8b Rz 290). Mit der Frist
von sieben Jahren wird typisierend festgelegt, dass bei
Veräußerungen nach Ablauf der Frist keine
Umgehungsgestaltung, sondern eine betriebswirtschaftlich sinnvolle
Umstrukturierung vorliegt (Desens, a.a.O., m.w.N.). Mit dieser
Annahme hat der Gesetzgeber seinen weiten Typisierungsspielraum
noch nicht überschritten.
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d) Die Rüge der Klägerin, die der
Besteuerung zugrundeliegenden gesetzlichen Regelungen verletzten
das Rückwirkungsverbot, ist dem Senat unverständlich. Es
ist nicht erkennbar, in welcher Weise der Gesetzgeber mit § 8b
Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 Nr. 1 KStG 2002 a.F. die
Rechtsfolgen eines der Vergangenheit zugehörigen Verhaltens
nachträglich belastend geändert haben könnte. Wie
oben bereits ausgeführt, waren die stillen Reserven der im
Jahr 1999 eingebrachten Mitunternehmeranteile vor und nach der
Einbringung durchgehend steuerverhaftet. Wären die stillen
Reserven vor der Einbringung von der Klägerin, z.B. im Wege
eines Beteiligungsverkaufs, realisiert worden, dann hätte der
Gewinn in Ermangelung eines einschlägigen
Befreiungstatbestands nach allgemeinen Grundsätzen der
Besteuerung unterlegen (§ 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 16
Abs. 1 EStG). Für die Zeit nach der Buchwerteinbringung
sicherte § 21 Abs. 1 UmwStG 2002 den Zugriff des Fiskus auf
die stillen Reserven ab. Darin bestand die wesentliche Funktion des
früheren Konzepts der einbringungsgeborenen Anteile. Damit ist
der im Jahr 1999 geltende Rechtszustand beschrieben; in diesem Jahr
nahm die Klägerin mit der Einbringung die verfassungsrechtlich
maßgebliche Disposition vor. Aufgrund des im Zeitpunkt der
Disposition geltenden Rechts (§ 21 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2002)
waren die stillen Reserven ohne jede zeitliche Begrenzung unter
Einschluss künftiger Wertsteigerungen (vgl. dazu Patt in
Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer,
§ 21 UmwStG [vor SEStEG] Rz 3) steuerverhaftet. Diese
„Belastungssituation“ war für die
Klägerin also die Ausgangsposition, die sich auch später
nicht nachträglich belastend geändert hat. Ganz im
Gegenteil hat der Gesetzgeber mit der der Einbringung zeitlich
nachfolgenden Einführung des § 8b Abs. 2, Abs. 4 Satz 2
Nr. 1 KStG durch das Gesetz zur Senkung der Steuersätze und
zur Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenkungsgesetz) vom
23.10.2000 (BGBl I 2000, 1433, BStBl I 2000, 1428) und das Gesetz
zur Änderung des Investitionszulagengesetzes vom 20.12.2000
(BGBl I 2000, 1850; zur Rechtsentwicklung im Einzelnen vgl. Desens
in Herrmann/Heuer/Raupach, KSt.Dok. Rz 67 ff.) die Rechtsposition
der Klägerin insoweit ausschließlich verbessert als
nunmehr erstmalig die steuerfreie Veräußerung der
einbringungsgeborenen Anteile - nach Ablauf von sieben Jahren -
ermöglicht wurde (Enthaftung durch bloßen Zeitablauf).
Die im Streitfall zu beurteilende Situation ist damit mit der
rückwirkenden Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze in § 17
EStG, über die das BVerfG in der von der Klägerin
argumentativ maßgeblich herangezogenen Entscheidung vom
7.7.2010 2 BvR 748/05 u.a. (BVerfGE 127, 61, BStBl II 2011, 86 =
SIS 10 22 39) zu befinden hatte, nicht vergleichbar. Der
Gesetzgeber hatte mit der Änderung des § 17 EStG den
Besteuerungszugriff rückwirkend auf solche Wertzuwächse
und Vermögenspositionen erstreckt, die vor der
Gesetzesänderung - wegen Unterschreitung der
Wesentlichkeitsgrenze - gerade nicht steuerverhaftet waren.
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e) Dem FG ist schließlich darin zu
folgen, dass die von der Klägerin herangezogene
„Richtlinie 90/434/EWG des Rates vom 23.7.1990 über
das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen,
Einbringung von Unternehmensteilen und Austausch von Anteilen, die
Gesellschaften verschiedener Mitgliedsstaaten betreffen“
(Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften Nr. L 225/1) -
Fusionsrichtlinie - der Rechtmäßigkeit des
Körperschaftsteuerbescheids nicht entgegensteht. Wie schon der
Titel zeigt, sind von den Regelungen der Richtlinie (Art. 1 Buchst.
a der Fusionsrichtlinie) nur zwischenstaatliche Vorgänge
erfasst (vgl. BFH-Urteile vom 16.11.2005 X R 17/03, BFH/NV 2006,
532 = SIS 06 11 73; vom 7.11.2013 X R 21/11, BFH/NV 2014, 676 = SIS 14 10 73; Haritz, DStR 2004, 889). An einem solchen
zwischenstaatlichen Vorgang fehlt es vorliegend aber.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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