1
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I. In seiner Einkommensteuererklärung
für 1997 machte der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) bei seinen Einkünften aus selbständiger
Arbeit als Lehrbeauftragter mehrerer privat- und
öffentlich-rechtlicher Bildungsträger u.a.
Betriebsausgaben für Bewerbungskosten (30 Bewerbungen x 50
DM), Fahrtkosten in Höhe von 28.149,16 DM sowie Kosten der
Rückmeldung für die Einschreibung als Student der
Rechtswissenschaften an der Universität ... (306 DM)
geltend.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) berücksichtigte von den erklärten
Aufwendungen nur die Kosten der Rückmeldung als
Sonderausgaben, weil die Aufwendungen für Bewerbungs- und
Fahrtkosten nicht nachgewiesen worden seien.
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Mit der dagegen nach erfolglosem
Einspruchsverfahren erhobenen Klage begehrte der Kläger den
Abzug der Bewerbungskosten, der Fahrtkosten zu den
Fortbildungsstätten Universität ... und Industrie- und
Handelskammer ... sowie zu dem Messebesuch ... (ganztägiger
Besuch mit einem von ihm betreuten Lehrgang von Jugendlichen), der
Rückmeldungskosten für sein Studium an der
Universität ..., der sonstigen Aufwendungen für
Arbeitsmittel als Betriebsausgaben sowie den Abzug von
Verpflegungsmehraufwendungen für 252 Tage. Auch die bis dahin
nicht geltend gemachten Aufwendungen für den Tagesausweis der
... Messe (28 DM) seien als Betriebsausgaben zu
berücksichtigen.
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Auf Anforderung des Finanzgerichts (FG)
legte er zur Erläuterung der Bewerbungsaufwendungen eine
detaillierte Kostenaufstellung für eine einzelne Bewerbung
(Kosten für Bewerbungsmappe, Sichthüllen, Kopien,
Bewerbungsfoto, Material für Lebenslauf, Briefumschlag, Porto)
vor und machte geltend, der sich daraus ergebende Gesamtaufwand von
52,45 DM sei für jede der bereits mit Schriftsatz vom 1.9.2000
konkret bezeichneten 30 Bewerbungen entstanden. Auch zu den
übrigen Streitpunkten trug er mehrfach umfangreich
vor.
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Abschließend hat der vor dem FG
unvertretene Kläger in seinen schriftlichen Stellungnahmen um
gerichtlichen Hinweis gebeten, soweit das Gericht weiteren Vortrag
oder die Vorlage weiterer Unterlagen für erforderlich
halte.
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Auf die schriftlichen Stellungnahmen des
Klägers hat das FA während des Klageverfahrens die Steuer
durch - zum Gegenstand des Verfahrens gewordenen -
Änderungsbescheid vom 25.10.2004 unter Ansatz eines Teils der
streitigen Betriebsausgaben (Bewerbungs-, Fahrt- und
Arbeitsmittelaufwendungen) herabgesetzt. Zugleich
berücksichtigte es die Aufwendungen für das Studium nicht
mehr als Sonderausgabe in Höhe von 306 DM, sondern nur im
Umfang des Sonderausgaben-Pauschbetrags von 108 DM.
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Mit Verfügung vom 16.11.2000 bat das
FG die Beteiligten u.a. um Mitteilung, ob sie - mit einer
Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ) - mit einer Entscheidung durch den
Berichterstatter (§ 79a Abs. 3 und 4 FGO) einverstanden
seien.
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Eine entsprechende
Einverständniserklärung gab der Kläger mit
Schriftsatz vom 22.12.2000 ab. Das FA verzichtete ebenfalls auf
mündliche Verhandlung.
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Nachdem die Beteiligten in der Folgezeit
umfangreiche Schriftsätze ausgetauscht und über
vorgelegte Belege des Klägers unterschiedliche Auffassungen
geäußert hatten, lud der Berichterstatter des FG die
Beteiligten zu einem Erörterungstermin am 16.1.2002 und
ordnete das persönliche Erscheinen des Klägers an.
Daraufhin bat der Kläger um Aufhebung des Termins und
Entscheidung im schriftlichen Verfahren, weil er seit Oktober 2001
vom Sozialamt Hilfe zum Lebensunterhalt beziehe und deshalb nicht
über die finanziellen Mittel für die Fahrtkosten und
entstehenden Gerichtskosten im Zusammenhang mit dem
Erörterungstermin verfüge. Zugleich beantragte er unter
Vorlage des Sozialhilfebescheids Prozesskostenhilfe (PKH).
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Daraufhin hob der Berichterstatter des FG
den Termin mit der Begründung auf, nach dem Vortrag des
Klägers sei anzunehmen, dass dieser zum Termin nicht
erscheinen werde. Zwei Jahre später teilte er dem FA mit, der
Kläger habe auf erneute telefonische Anfrage erklärt,
nicht zu einem Erörterungstermin bereit zu sein und eine
Entscheidung im schriftlichen Verfahren zu erbitten.
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Nachdem der Kläger mit
Schriftsätzen vom 16.11.2004, vom 24.11.2005 und vom 9.2.2006
um Beiordnung eines Fachanwalts für Steuerrecht zur Vorlage
einer ergänzenden Stellungnahme sowie um gerichtlichen Hinweis
zur eventuellen Notwendigkeit weiteren Vortrags oder Beweisantritts
gebeten hatte, lehnte das FG das PKH-Begehren mit Beschluss vom
16.3.2007 wegen fehlender Erfolgsaussichten der Klage im
maßgeblichen Zeitpunkt des Antragseingangs ab. Zugleich wies
es die Klage als unbegründet ab, soweit sie nicht nach
Maßgabe des Änderungsbescheids vom 25.10.2004 von den
Beteiligten in der Hauptsache sinngemäß für
erledigt erklärt worden war.
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Mit der Revision rügt der Kläger
Verletzung des Verfahrensrechts.
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Das FG habe seine Hinweispflichten und im
Übrigen den Anspruch des Klägers auf rechtliches
Gehör verletzt.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und die
Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG
zurückzuverweisen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Das FA bezieht sich zur Begründung im
Wesentlichen auf die Gründe des FG-Urteils. Das angefochtene
Urteil sei im Übrigen verfahrensfehlerfrei zustande
gekommen.
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II. Die Revision ist begründet; das
angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur erneuten
Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§
126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).
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1. Die Vorentscheidung beruht auf einem
Verfahrensfehler, weil der Kläger vor dem FG „nicht
nach Vorschrift des Gesetzes vertreten war“ (§ 119
Nr. 4 FGO).
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a) Nach ständiger Rechtsprechung des
Bundesfinanzhofs (BFH) ist ein Verfahrensmangel im Sinne der
vorgenannten Vorschrift u.a. dann anzunehmen, wenn die
Voraussetzungen für eine Entscheidung des FG ohne
mündliche Verhandlung nach § 90 Abs. 1 und 2 FGO nicht
gegeben sind (vgl. BFH-Urteile vom 4.11.1992 X R 7/92, BFH/NV 1993,
372, und vom 5.7.1995 X R 39/93, BFHE 178, 301, BStBl II 1995, 842
= SIS 95 22 52, jeweils m.w.N.). Das Fehlen dieser Voraussetzungen
hat der Kläger im Streitfall zu Recht geltend gemacht.
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aa) Das angefochtene Urteil ist i.S. des
§ 119 Nr. 3 und Nr. 4 FGO verfahrensfehlerhaft, weil es im
Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung an einem klar, eindeutig
und vorbehaltlos erklärten Einverständnis des
Klägers zu einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung
fehlte (vgl. dazu BFH-Urteil vom 1.10.1970 V R 115/67, BFHE 100,
432, BStBl II 1971, 113 = SIS 71 00 66; BFH-Beschlüsse vom
6.4.2005 IX B 154/04, BFH/NV 2005, 1352 = SIS 05 32 64; vom
9.1.2006 XI B 176/04, BFH/NV 2006, 1105 = SIS 06 21 29).
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(1) Zum einen konnte das FG im Zeitpunkt
seiner Entscheidung nicht mehr von einem Verzicht des Klägers
auf mündliche Verhandlung auf der Grundlage seines
vorbehaltlos erklärten Einverständnisses vom 22.12.2000
ausgehen.
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Dieses Einverständnis hatte nämlich
durch die Anberaumung des Erörterungstermins und die Anordnung
des persönlichen Erscheinens des Klägers im Januar 2002
seine prozessrechtliche Wirkung verloren. Eine
Verzichtserklärung wird wirkungslos, wenn das Gericht selbst
den Beteiligten gegenüber zum Ausdruck bringt, dass es eine
Entscheidung ohne mündliche Verhandlung allein durch den
früher erklärten Verzicht nicht mehr für hinreichend
legitimiert ansieht. So verbraucht sich der erklärte Verzicht
durch eine erneute Anfrage des Gerichts und deren Ablehnung durch
die Beteiligten (BFH-Urteil vom 29.4.1999 V R 102/98, BFH/NV 1999,
1480 = SIS 99 52 77) ebenso wie durch einen sich an einen
früheren Verzicht anschließenden Auflagebeschluss
(BFH-Urteil vom 5.3.1986 I R 28/81, BFH/NV 1987, 651).
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Diese einschränkende Auslegung der
Verzichtserklärung und die Beschränkung ihrer Wirkung bis
zur nächsten, eine Sachentscheidung vorbereitenden
Entscheidung des FG - wie hier der Anberaumung eines
Erörterungstermins unter Anordnung des persönlichen
Erscheinens der Beteiligten -, ist aufgrund der besonderen
Interessenlage der Beteiligten geboten (BFH-Urteil vom 9.8.1996 VI
R 37/96, BFHE 181, 115, BStBl II 1997, 77 = SIS 97 03 96). Denn der
Verzicht hat für die Beteiligten weitreichende Folgen, weil er
als Prozesshandlung nach der Rechtsprechung des BFH nicht wegen
Irrtums anfechtbar und auch nicht frei widerrufbar ist (vgl.
BFH-Urteile vom 20.6.1967 II 73/63, BFHE 90, 82, BStBl III 1967,
794 = SIS 67 05 03; vom 26.11.1970 IV R 131/69, BFHE 101, 61, BStBl
II 1971, 241 = SIS 71 01 36; vom 4.4.1974 V R 161/72, BFHE 112,
316, BStBl II 1974, 532 = SIS 74 03 03; BFH-Beschluss vom 7.2.1990
III R 101/87, BFH/NV 1991, 402; für eine Zulässigkeit des
Widerrufs bei wesentlicher Änderung der Prozesslage:
BFH-Urteil vom 6.4.1990 III R 62/89, BFHE 160, 405, BStBl II 1990,
744 = SIS 90 17 53).
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Danach ist die Einverständnis- oder
Verzichtserklärung nur auf die nächste Sachentscheidung
durch den Spruchkörper zu beziehen (vgl. BFH-Urteil in BFHE
181, 115, BStBl II 1997, 77 = SIS 97 03 96; vgl. auch
Stein/Jonas/Leipold, ZPO, 22. Aufl., § 128 Rz 60; Stelkens in
Schoch/Schmidt-Aßmann/Pietzner, VwGO, § 6 Rz 10;
Rößler, DStZ 1996, 191). Für das weiter gehende
Verfahren ist dann zum Schutz der Prozessbeteiligten entweder ein
weiterer Verzicht auf die Durchführung der mündlichen
Verhandlung einzuholen oder eine mündliche Verhandlung
anzuberaumen (vgl. BFH-Beschluss vom 10.3.2005 X B 182/03, BFH/NV
2005, 1068 = SIS 05 25 92, m.w.N.; anderer Ansicht - kein Verbrauch
des Verzichts - Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler,
§ 90 FGO Rz 64; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung,
Finanzgerichtsordnung, § 90 FGO Rz 13; Gräber/Koch,
Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 90 Rz 15).
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Ist eine Verzichtserklärung nach den
vorstehenden Maßstäben wirkungslos geworden, ist eine
gleichwohl ohne mündliche Verhandlung ergehende Entscheidung
als verfahrensfehlerhaft i.S. des § 119 Nr. 4 FGO aufzuheben
(BFH-Urteil in BFH/NV 1999, 1480 = SIS 99 52 77; BFH-Beschluss in
BFH/NV 2005, 1068 = SIS 05 25 92).
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(2) Zum anderen kann in der Erklärung des
Klägers anlässlich seiner Ladung zum
Erörterungstermin vom 16.1.2002, er bitte um
„Entscheidung im schriftlichen Verfahren“, kein
(erneuter) Verzicht auf mündliche Verhandlung gesehen
werden.
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Insoweit fehlt es schon an einem vorbehaltlos
erklärten Einverständnis des Klägers (vgl. dazu
BFH-Entscheidungen in BFHE 100, 432, BStBl II 1971, 113 = SIS 71 00 66; in BFH/NV 2005, 1352 = SIS 05 32 64; in BFH/NV 2006, 1105 = SIS 06 21 29). Vielmehr ergibt sich unmittelbar aus der Begründung
für diese Bitte, dass sie ausschließlich durch die
Mittellosigkeit des Klägers im Zusammenhang mit seiner
Sozialhilfeabhängigkeit bedingt war.
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Der Kläger hat nämlich seine Bitte
um „Entscheidung im schriftlichen Verfahren“
ersichtlich mit seiner im Zeitpunkt des Verzichts gegebenen
Einkommens- und Vermögenssituation und der sich daraus
ergebenden Schwierigkeit verknüpft, die Kosten für eine
Teilnahme an einer Verhandlung aufzubringen.
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Eine solche Verknüpfung mit bestimmten
Umständen der für den Streitfall erheblichen Sach- und
Rechtslage gilt nach der Rechtsprechung als Verzicht unter
Vorbehalt und damit als unwirksame Verzichtserklärung i.S. des
§ 90 FGO (BFH-Urteil vom 8.10.1998 VIII R 67/96, BFH/NV 1999,
497 = SIS 98 54 25 zu einem Verzicht „nach dem derzeitigen
Verfahrensstand“). Für eine entsprechende
Verknüpfung mit anderen Umständen, wie hier der fehlenden
Fähigkeit, nach den persönlichen Einkommens- und
Vermögensverhältnissen die Kosten einer Teilnahme an
einer Erörterung oder mündlichen Verhandlung nicht tragen
zu können, kann nichts anderes gelten.
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bb) Im Übrigen hätte das FG selbst
bei unterstellter Wirksamkeit der Verzichtserklärung des
Klägers von dem ihm zustehenden Ermessen bei der Entscheidung
über die Durchführung oder Nichtdurchführung einer
mündlichen Verhandlung (BFH-Beschluss vom 8.6.1994 IV R 9/94,
BFH/NV 1995, 129; BFH-Urteil in BFH/NV 1999, 1480 = SIS 99 52 77)
nach den Umständen des Streitfalles in der Weise Gebrauch
machen müssen, dass es sein Urteil aufgrund mündlicher
Verhandlung getroffen hätte.
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(1) Allerdings kann das Gericht
grundsätzlich nach seinem Ermessen uneingeschränkt auf
der Grundlage eines Verzichts der Beteiligten ohne mündliche
Verhandlung entscheiden, ohne allein dadurch Verfahrensrechte der
Beteiligten zu verletzen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 21.11.2001
III B 66/01, BFH/NV 2002, 517 = SIS 02 58 54; vom 26.4.2004 VII B
36/04, juris; Stöcker in Beermann/Gosch, FGO § 90 Rz 46,
m.w.N.).
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(2) Die Pflicht des FG, im Streitfall das ihm
zustehende Ermessen bei der Entscheidung über die
Durchführung einer mündlichen Verhandlung zugunsten einer
solchen Verhandlung auszuüben, folgt indessen aus dem Verbot
widersprüchlichen Verhaltens als Ausfluss des
Prozessgrundrechts auf ein faires Verfahren (vgl. BFH-Beschluss vom
12.9.1991 X R 38/91, BFH/NV 1992, 50) wie auch aus seiner Pflicht,
den entscheidungserheblichen Sachverhalt von Amts wegen
aufzuklären (§ 76 FGO) sowie gegenüber den
Beteiligten, insbesondere wenn sie wie der Kläger unvertreten
sind, unter Berücksichtigung ihrer Mitwirkungspflichten
prozessfördernde Hinweise gemäß § 96 FGO zu
geben.
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33
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Nach ständiger Rechtsprechung entbindet
nämlich der Verzicht der Beteiligten auf mündliche
Verhandlung das Gericht nicht von der im Einzelfall gebotenen
Sachverhaltsermittlung und Beweiserhebung (ständige
Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschluss vom 5.2.2007 IV B 73/05, BFH/NV
2007, 1106 = SIS 07 15 51, m.w.N.).
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34
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Geht das Gericht wie im Streitfall ausweislich
der Anberaumung des Erörterungstermins und Anordnung des
persönlichen Erscheinens des Klägers im Anschluss an
einen intensiven und detailbezogenen Schriftsatzaustausch der
Beteiligten zu den einzelnen Streitpunkten eines Verfahrens
ersichtlich von der Notwendigkeit einer gerichtlichen
Erörterung mit den Beteiligten aus, so reduziert sich sein
Ermessen, über den Rechtsstreit aufgrund eines Verzichts der
Beteiligten ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden, auf
Null.
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(3) Dem steht die Bitte des Klägers
anlässlich der Ladung zum Erörterungstermin, wegen seiner
Sozialhilfeabhängigkeit im schriftlichen Verfahren zu
entscheiden, nicht entgegen.
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Sie bedeutet nämlich keine Weigerung des
Klägers, an der weiteren Sachaufklärung mitzuwirken,
sondern beruhte ersichtlich auf den durch seine
Sozialhilfeabhängigkeit bedingten Schwierigkeiten, die Kosten
für die Teilnahme an einer Verhandlung vor dem FG
aufzubringen.
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Dieses Hindernis hätte das FG im
Übrigen durch Bewilligung der zeitgleich beantragten PKH nach
Maßgabe des § 114 der Zivilprozessordung i.V.m §
142 FGO ausräumen können. Die Auffassung des FG in seinem
erst fünf Jahre nach Antragstellung - zeitgleich mit dem
angefochtenen Urteil - gefassten Ablehnungsbeschluss, im
maßgeblichen Zeitpunkt der Entscheidungsreife (vgl.
Kammerbeschluss des Bundesverfassungsgerichts - BVerfG - vom
14.6.2006 2 BvR 626/06, 2 BvR 656/06, Kammerentscheidungen des
BVerfG 8, 213) habe das Rechtsschutzbegehren keine hinreichende
Aussicht auf Erfolg gehabt, steht im Widerspruch dazu, dass
für die „hinreichende Erfolgsaussicht“
schon eine gewisse Wahrscheinlichkeit genügt (vgl.
BFH-Beschlüsse vom 25.7.2001 X B 122/00, BFH/NV 2001, 1598 =
SIS 01 81 80; vom 17.1.2006 VIII S 6/05 (PKH), BFH/NV 2006, 801 =
SIS 06 15 81) und deshalb bei der Prüfung der
Erfolgsaussichten keine zu hohen Anforderungen zu stellen sind.
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Dürfen danach im PKH-Verfahren keine
schwierigen, bislang noch nicht hinreichend geklärten Rechts-
oder Tatsachenfragen entschieden werden, deren Entscheidung
grundsätzlich dem Hauptsacheverfahren vorbehalten ist
(BFH-Beschluss vom 21.12.2001 VII S 13/01, BFH/NV 2002, 692 = SIS 02 62 75; ferner Kammerbeschlüsse des BVerfG vom 13.7.2005 1
BvR 175/05, NJW 2005, 3489; vom 26.6.2003 1 BvR 1152/02, NJW 2003,
3190, jeweils m.w.N.), so hätte angesichts der Anberaumung des
Erörterungstermins sowie der Anordnung des persönlichen
Erscheinens des Klägers und damit angesichts des ersichtlich
vom FG bejahten Aufklärungsbedarfs eine Bewilligung von PKH
nahe gelegen.
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2. Aufgrund des Verfahrensfehlers ist das
angefochtene Urteil aufzuheben und die Sache an das FG
zurückzuverweisen. Der Verfahrensfehler ist ein absoluter
Revisionsgrund, bei dem gemäß § 119 Nr. 4 FGO davon
auszugehen ist, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von
Bundesrecht beruht. Eine Sachentscheidung ist dem erkennenden Senat
verwehrt (s. BFH-Urteile vom 5.11.1991 VII R 64/90, BFHE 166, 415,
BStBl II 1992, 425 = SIS 92 12 51, und vom 22.6.1993 VIII R 16/92,
juris; vom 9.1.1997 VII R 17/96, BFH/NV 1997, 507; vom 18.2.1999 I
R 127-129/97, BFH/NV 1999, 1464 = SIS 99 52 28). Im Hinblick darauf
kann der Senat dahinstehen lassen, ob die angefochtene Entscheidung
im Übrigen verfahrensfehlerfrei ist.
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