Auf die Revision der Klägerin wird das
Urteil des Finanzgerichts Köln vom 11.12.2018 - 10 K 1568/17 =
SIS 20 13 37 aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht Köln
- Vollsenat - zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die
Kosten des Verfahrens übertragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) begehrte in ihrer
Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2015 einen
Spendenabzug aufgrund einer Zahlung von 5.000 EUR an einen
Tierschutzverein (V).
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Nach den Feststellungen des Finanzgerichts
(FG) war die Klägerin ehrenamtlich für V tätig und
kümmerte sich um die dort untergebrachten Hunde. Dabei war ihr
der Schäferhund (B) besonders ans Herz gewachsen. Bei B
handelte es sich um ein sog. Problemtier, das unter dem Leben im
Zwinger litt, aber nach einigen gescheiterten Vermittlungsversuchen
nicht mehr ohne Weiteres vermittelbar war. Die Klägerin hielt
es daher für sinnvoll, B auf Dauer in einer gewerblichen
Tierpension (P) unterzubringen. Allerdings waren die
Verantwortlichen des V weder bereit noch in der Lage, die für
die Unterbringung eines einzelnen Hundes erforderlichen Mittel von
5.000 EUR aufzubringen. Deshalb erklärte sich die
Klägerin bereit, die Kosten für die Unterbringung zu
übernehmen.
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Die Klägerin begab sich mit einer
Verantwortlichen des V zu P. Die Verantwortliche des V unterschrieb
den Tierpflegevertrag. Ob die Klägerin den von ihr
mitgebrachten Bargeldbetrag von 5.000 EUR unmittelbar an den
anwesenden Vertreter der P übergeben hat oder aber an die
Verantwortliche des V mit der Maßgabe, das Geld an den
Vertreter der P weiterzugeben, ist zwischen den Beteiligten
streitig.
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V erteilte der Klägerin eine
Zuwendungsbestätigung über eine Sachzuwendung im Wert von
5.000 EUR.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) lehnte im angefochtenen Einkommensteuerbescheid
für das Jahr 2015 den begehrten Spendenabzug ab.
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Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene
Klage hatte keinen Erfolg (EFG 2020, 1003 = SIS 20 13 37). Die
Zahlung der Klägerin sei nicht in den Verfügungsbereich
des steuerlich begünstigten V gelangt; dieser habe gerade
keine Verfügungsmacht über das Geld erhalten sollen. Die
Klägerin habe keine „Zuwendung zur Förderung
steuerbegünstigter Zwecke“ in das Vereinsvermögen,
sondern eine gezielte Zuwendung zur Versorgung eines ganz
bestimmten, ihr besonders wichtigen Tieres gemacht, unabhängig
davon, wie der Geldbetrag letztlich an die Tierpension
übergeben worden sei. V sei letztlich nur als Durchlaufstelle
aufgetreten und habe kein eigenes Entscheidungsrecht hinsichtlich
der Verwendung des Geldbetrags gehabt. Ein Vertrauensschutz
aufgrund der Zuwendungsbestätigung komme nicht in Betracht, da
die im Streitfall gewählte Gestaltung zeige, dass der
Klägerin klar gewesen sei, die bloße Sicherstellung des
Unterhalts und der Unterbringung für einen bestimmten Hund
rechtfertige keinen Spendenabzug.
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Mit ihrer Revision rügt die
Klägerin die unzutreffende Anwendung des § 10b Abs. 1 des
Einkommensteuergesetzes (EStG). Dem Spendenabzug stehe nicht
entgegen, dass der Zuwendende die konkrete Verwendung des
gespendeten Betrags vorgebe, z.B. durch Benennung eines einzelnen
Lebewesens. Der begünstigten Empfängerkörperschaft
müsse in einem solchen Fall kein Entscheidungsspielraum
verbleiben.
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Es sei nur schädlich, wenn eine
konkrete natürliche Person begünstigt werden solle, weil
es sich dann um eine verdeckte Unterhaltszahlung oder
personenbezogene Schenkung handele. Werde die natürliche
Person oder ein Tier nur benannt, um ein bestimmtes
(steuerbegünstigtes) Projekt zu fördern, sei dies anders
zu beurteilen. Ein solches Projekt sei z.B. vorliegend die
Hilfeleistung für notleidende Tiere (Tierschutz).
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Regelmäßig werde von
Tierschutzvereinen mit einzelnen gemeinnützigen Projekten oder
konkreten Schicksalen und Lebewesen geworben (z.B. individuelle
Projektspenden oder Einzelpatenschaften). Dies stehe nicht im
Widerspruch zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke i.S.
des § 10b Abs. 1 EStG; vielmehr fülle die Vorgabe des
Zuwendenden lediglich den konkretisierungsbedürftigen
gemeinnützigen Satzungszweck der jeweiligen Einrichtung aus.
Die Konkretisierung erhöhe auch das Vertrauen der Spender in
die Transparenz der gemeinnützigen Einrichtung und sei in
einem zunehmend von Wettbewerb und Kommerzialisierung
geprägten „Spendenmarkt“ wichtig.
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Die Klägerin habe mit ihrer
konkretisierten Zuwendung - die weder eine verdeckte
Unterhaltszahlung noch eine personenbezogene Schenkung gewesen sei
- die steuerbegünstigten Satzungszwecke des V (Förderung
des Tierschutzes) unterstützt. V habe den Hund an P
übergeben und so Hilfe für ein krankes Tier
geleistet.
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Die Klägerin beantragt
sinngemäß,
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unter Aufhebung des angefochtenen Urteils
und der Einspruchsentscheidung vom 22.05.2017 den
Einkommensteuerbescheid 2015 vom 16.09.2016 dahingehend zu
ändern, dass eine weitere Zuwendung in Höhe von 5.000 EUR
bei den Sonderausgaben berücksichtigt wird.
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Das FA beantragt,
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die Revision zurückzuweisen.
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Es fehle bereits an einem begünstigten
Empfänger der Zuwendung. Der Geldbetrag sei nicht in die
wirtschaftliche Verfügungsgewalt des V gelangt. Zudem werde
nicht die Allgemeinheit gefördert, sondern nur ein bestimmter
Hund.
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Möglich sei es, bestimmte
Personen/Tiere/Bauten zu benennen, soweit ein Projekt
gefördert werde und ein gewisser Entscheidungsspielraum beim
begünstigten Empfänger verbleibe. Dementsprechend gebe es
bei anderen Organisationen keine Auflagen, die dazu verpflichten
würden, die Zuwendung in voller Höhe und
ausschließlich für ein Patenkind bzw. -tier
auszugeben.
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Vorliegend habe V weder über die
Auswahl des Tieres noch die Unterbringung einen
Entscheidungsspielraum gehabt. Die Kostenübernahme für
die Unterbringung in einer Tierpension sei auch nicht im Interesse
des Tierschutzes. Der Hund habe bereits eine Unterkunft im Tierheim
gehabt und sei dort versorgt worden.
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II. Die Revision ist begründet. Das
angefochtene Urteil wird aufgehoben und die Sache zur anderweitigen
Verhandlung und Entscheidung an den zuständigen Vollsenat des
FG zurückverwiesen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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Dass die Spende zur konkreten
Unterstützung eines einzelnen Hundes - nämlich B -
bestimmt war, hindert einen Spendenabzug an sich nicht (dazu unten
1.). Diese ist V auch zugeflossen (dazu unten 2.). Es ist
unschädlich, dass entgegen der Angabe in der
Zuwendungsbestätigung nicht eine Sach-, sondern eine
Geldzuwendung vorliegt (dazu unten 3.). Ungeklärt ist jedoch,
ob die Spende satzungsmäßig verwendet worden ist, indem
V den Hund auf Dauer in einer gewerblichen Tierpension
untergebracht hat. Die Sache wird deshalb an die Tatsacheninstanz -
den Vollsenat - zurückverwiesen (dazu unten 4.).
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1. Zuwendungen (Spenden und
Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter
Zwecke i.S. der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung (AO)
können nach § 10b Abs. 1 EStG im Rahmen der dort
genannten Höchstbeträge als Sonderausgaben abgezogen
werden. Voraussetzung für den Abzug ist, dass sie an einen
begünstigten Empfänger i.S. des § 10b Abs. 1 Satz 2
Nr. 1 bis 3 EStG geleistet werden.
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Dass die Klägerin bestimmt hat, die
Spende in konkreter Art und Weise zur Unterstützung des B zu
verwenden, steht einem Spendenabzug an sich nicht entgegen.
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Eine Zweckbindung als solche ist nicht
schädlich; der begünstigte Empfänger muss die Spende
nicht annehmen, so dass bei V das Letztentscheidungsrecht verblieb
(dazu unten a). Der Unentgeltlichkeit steht eine Zweckbindung nicht
per se entgegen. Diese kann auch bei einer Verpflichtung zur
konkreten Unterstützung eines einzelnen Tieres gegeben sein.
Im Streitfall sind keine Gründe erkennbar, die dem
entgegenstehen könnten (dazu unten b).
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a) Die Bestimmung eines konkreten
Verwendungszwecks durch den Zuwendenden ist - jedenfalls im
Grundsatz - nicht spendenschädlich (vgl. bereits Senatsurteil
vom 20.03.2017 - X R 13/15, BFHE 257, 486, BStBl II 2017, 1110 =
SIS 17 13 84, Rz 59; ebenso die ganz herrschende Literatur: Kulosa
in Herrmann/ Heuer/Raupach - HHR -, § 10b EStG Rz 23;
Schmidt/Heinicke, EStG, 40. Aufl., § 10b Rz 5; Pust in
Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 10b
Rz 54; Tiedtke, BB 1985, 985; Hüttemann,
Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 4. Aufl. 2018, Rz 8.83;
vgl. auch Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom
15.12.2017, BStBl I 2018, 246 = SIS 17 24 55 zu der
spendenrechtlichen Beurteilung von
„Crowdfunding“, wonach anlassbezogene
Spendensammlungen organisiert werden können und der
steuerliche Spendenabzug grundsätzlich zulässig ist).
Etwas anderes ergibt sich - und zwar unabhängig davon, wie
konkret der Zweck vorgegeben wird - weder aus § 10b Abs. 1
Satz 2 Nr. 1 bis 3 EStG (dazu unten aa) noch aus der
höchstrichterlichen Rechtsprechung zu den sog.
Durchlaufspenden (dazu unten bb).
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aa) Der begünstigte Empfänger muss
nicht frei - ohne Zweckbindung - über die Verwendung des
Spendenbetrags entscheiden können.
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(1) Der Grund für die Voraussetzung
„Leistung an einen begünstigten
Empfänger“ ist, dass der Gesetzgeber nur bei diesen
in besonderer Weise von einer tatsächlichen Verwendung der
Spende zu den steuerbegünstigten Zwecken ausgeht (vgl.
HHR/Kulosa, § 10b EStG Rz 45) bzw. dessen
körperschaftliche Verfasstheit die Aufgaben- und Zweckbindung
des begünstigten Empfängers verstetigt und
nachprüfbar macht (vgl. Geserich in
Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10b Rz B 282). Diesen
Auftrag kann der begünstigte Empfänger auch
erfüllen, wenn die Spende mit einer Zweckbindung versehen ist.
Denn eine tatsächliche Verwendung im Rahmen seiner
steuerbegünstigten Zwecke (vgl. zur Voraussetzung der
tatsächlichen Verwendung: Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH -
vom 19.03.1976 - VI R 72/73, BFHE 118, 224, BStBl II 1976, 338 =
SIS 76 01 74, und vom 05.02.1992 - I R 63/91, BFHE 168, 35, BStBl
II 1992, 748 = SIS 92 17 29, unter II.3.a) kann der
begünstigte Empfänger unabhängig davon
sicherstellen, ob er den genauen Einsatz der Spende selbst bestimmt
oder einer Vorgabe des Spenders folgt, da er eine zweckgebundene
Spende nicht annehmen muss. Bei ihm verbleibt das
Letztentscheidungsrecht darüber, ob und wie er im konkreten
Einzelfall seine steuerbegünstigten Zwecke fördern
möchte.
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(2) Ist die durch den Spender vorgesehene
Zweckbindung so ausgestaltet, dass der begünstigte
Empfänger damit nicht seine steuerbegünstigten Zwecke
erfüllen könnte, muss er schon aus eigenem Interesse die
Spende ablehnen. Denn nimmt er diese an und stellt vorsätzlich
oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung
dahingehend aus, dass die Spende für seine
steuerbegünstigten Zwecke verwendet worden sei, obwohl dies -
entsprechend der Zweckbindung - nicht geschehen ist, haftet er nach
§ 10b Abs. 4 Satz 2 EStG für die entgangene Steuer. Zudem
liefe der begünstigte Empfänger Gefahr, die
Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des
Körperschaftsteuergesetzes zu verlieren (vgl. zur
Ausschließlichkeit: § 56, § 63 Abs. 1 AO). Nimmt er
hingegen die Spende an, ohne den durch den Spender vorgegebenen
Zweck zu fördern, hätte dies zivilrechtliche Folgen im
Verhältnis zum Spender (vgl. hierzu auch Senatsurteil in BFHE
257, 486, BStBl II 2017, 1110 = SIS 17 13 84, Rz 59).
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(3) Im Streitfall kann der Spendenabzug daher
nicht mit der Begründung verwehrt werden, V habe kein eigenes
Entscheidungsrecht hinsichtlich der Verwendung des gespendeten
Betrags gehabt, denn er hätte die zweckgebundene Spende der
Klägerin nicht annehmen müssen. Entscheidend ist dabei
nicht, ob die Klägerin die Initiative zur Unterbringung des
Hundes bei P ergriffen hatte oder nicht (vgl. Tiedtke, BB 1985,
985), sondern nur, dass V den ihm gehörenden B nicht bei P
unterbringen bzw. den Tierpflegevertrag nicht abschließen
musste. Das Letztentscheidungsrecht lag bei V.
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bb) Der Rechtsprechung zu den sog.
Durchlaufspenden (vgl. z.B. Senatsurteil vom 24.11.1993 - X R 5/91,
BFHE 173, 519, BStBl II 1994, 683 = SIS 94 11 03, und BFH-Urteil
vom 18.07.1980 - VI R 167/77, BFHE 131, 345, BStBl II 1981, 52 =
SIS 81 04 01) ist nicht - anders als das FG meint - zu entnehmen,
dass der begünstigte Empfänger ohne Zweckbindung
über die Spende verfügen können muss. Bei
Durchlaufspenden muss die (begünstigte) öffentliche Hand
gerade nicht frei über die Verwendung der Spende entscheiden
können. Nach früherer Rechtslage sind z.B. Spenden zur
Förderung des Sports nur dann steuerlich abziehbar gewesen,
wenn der Spendenempfänger eine juristische Person des
öffentlichen Rechts oder eine öffentliche Dienststelle
war. Diese Voraussetzung war erfüllt, wenn der gespendete
Betrag in den Verfügungsbereich einer der genannten Stellen
überging. Der Spendenabzug hing aber nicht davon ab, dass die
empfangende Stelle den erhaltenen Betrag unmittelbar für
begünstigte Zwecke verwendete oder zumindest selbst über
dessen Verwendung entscheiden konnte; es war vielmehr
unschädlich, wenn ihr der Spender die Weiterleitung des
Betrags an eine andere gemeinnützige Organisation aufgab und
sie dieser Vorgabe entsprechend verfuhr (vgl. dazu zuletzt
BFH-Urteil vom 05.04.2006 - I R 20/05, BFHE 215, 78, BStBl II 2007,
450 = SIS 07 03 13, unter II.2.). Im Senatsurteil in BFHE 173, 519,
BStBl II 1994, 683 = SIS 94 11 03 wird ausgeführt, dass es in
der Praxis üblich geworden sei, Spenden in diesen Bereichen an
eine der genannten Stellen mit der Auflage zu leiten, dass diese
den Betrag an eine bestimmte, genau bezeichnete Organisation
weiterzuleiten habe. Ein Spendenabzug sei aber nicht deshalb
ausgeschlossen, weil die empfangende Stelle an der freien
Verfügbarkeit über die Spende gehindert sei.
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Im Übrigen könnte im Streitfall
keine Durchlaufspende angenommen werden, da P den Geldbetrag
aufgrund der Vereinbarung im Tierpflegevertrag als Gegenleistung
für die Dauerunterbringung des Hundes erhalten hat und nicht
etwa als begünstigte (woran es bereits aufgrund der
Gewerblichkeit fehlen würde) Empfängerin einer
„weitergeleiteten“ Zuwendung.
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b) Dass der Spender seine Zuwendung mit einer
Zweckbindung verknüpft, führt nicht per se dazu, dass die
Unentgeltlichkeit zu verneinen ist (vgl. Pust in
Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 10b Rz 54; HHR/Kulosa, §
10b EStG Rz 23, der darauf hinweist, dass durch die Auswahl der
Einrichtung, an die die Spende geleistet wird, bei kleinen
Einrichtungen schon naturgemäß ein sehr enger
Verwendungszweck bestimmt werden kann, so dass allein die
Bestimmung eines konkreten Zwecks noch keinen „sonstigen
Vorteil“ darstellen könne). Zwar mag es bei
zweckgebundenen Spenden häufiger als bei nicht zweckgebundenen
Spenden vorkommen, dass es an der Unentgeltlichkeit fehlt; jedoch
muss sich dies - wie bei einer nicht zweckgebundenen Spende - aus
weiteren Gründen ergeben (so z.B. bei der Unterstützung
bestimmter Personen, wenn damit im Grunde der Unterhalt
gegenüber einem Familienangehörigen getragen oder eine
gegebene Zusage an eine Person erfüllt werden soll, vgl.
HHR/Kulosa, § 10b EStG Rz 31; Blümich/Brandl, § 10b
EStG Rz 16; bei einer Zusage der Tragung der Kosten für ein
Pferd: Urteil des Niedersächsischen FG vom 16.06.2009 - 15 K
30331/06, DStRE 2010, 592 = SIS 10 09 91). Im Streitfall - das FG
hat die Frage der Unentgeltlichkeit nicht gewürdigt (vgl. zur
Tatsachenwürdigung: Senatsurteile vom 22.03.2018 - X R 5/16,
BFHE 261, 132, BStBl II 2018, 651 = SIS 18 08 71, Rz 34, und vom
09.12.2014 - X R 4/11, BFH/NV 2015, 853 = SIS 15 10 92, Rz 42) -
kann der Senat nicht erkennen, weshalb die Klägerin die Spende
nicht unentgeltlich im Sinne von fremdnützig gegeben haben
sollte, auch wenn sie vorgegeben hat, dass die Spende zur konkreten
Versorgung eines ihr besonders wichtigen Tieres - nämlich B -
verwendet werden soll.
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aa) Unentgeltlichkeit setzt voraus, dass die
Spende ohne die Erwartung eines besonderen Vorteils gegeben wird;
die Spendenmotivation muss im Vordergrund stehen. Die
Unentgeltlichkeit ist für die Spende und damit für den
Spendenabzug konstitutives Merkmal. Die steuerliche Entlastung der
Spende ist nur gerechtfertigt, wenn sie weder privat- noch
gruppennützig, sondern ausschließlich fremdnützig,
d.h. zur Förderung des Gemeinwohls verwendet wird. Ein
Spendenabzug ist daher nicht nur ausgeschlossen, wenn die Ausgaben
zur Erlangung einer Gegenleistung des Empfängers erbracht
werden, sondern schon dann, wenn die Zuwendungen an den
Empfänger unmittelbar und ursächlich mit einem von diesem
oder einem Dritten gewährten Vorteil zusammenhängen, ohne
dass der Vorteil unmittelbar wirtschaftlicher Natur sein muss
(Senatsurteile in BFHE 261, 132, BStBl II 2018, 651 = SIS 18 08 71,
Rz 33, und in BFH/NV 2015, 853 = SIS 15 10 92, Rz 40). Die
subjektiven Beweggründe für eine Spende können einen
besonderen Vorteil hingegen nicht begründen und nicht in Frage
stellen, dass die Spendenmotivation im Vordergrund steht (vgl.
Schmidt/ Heinicke, a.a.O., § 10b Rz 5). Es reicht daher
für eine Entgeltlichkeit nicht, dass sich der Spender auch
gewisse persönliche Vorteile erhofft, z.B. ein „gutes
Gefühl“, eine Mehrung des gesellschaftlichen
Ansehens oder einen näheren persönlichen Kontakt zu den
Verantwortlichen der geförderten Einrichtung (Hüttemann, a.a.O., Rz
8.46). Es genügt ebenfalls nicht, wenn der Spender
lediglich als Ausfluss der gemeinnützigen Mittelvergabe
„Vorteile“ erhält, wie z.B. die Gravur des
Namens in den Altar, die Nennung in Fürbitten oder eine
Einladung zum Weihefest (Senatsurteil in BFHE 261, 132, BStBl II
2018, 651 = SIS 18 08 71, Rz 35).
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bb) Der Klägerin ging es nicht um die
Versorgung eines ihr gehörenden Tieres, sondern um die des
nicht in ihrem Eigentum stehenden Hundes B. Mag ihr der Hund im
Rahmen ihrer ehrenamtlichen Tätigkeit auch ans Herz gewachsen
und es ihr besonders wichtig gewesen sein (z.B. aus Mitleid),
gerade ihm zu helfen, so kann darin nur ein emotionaler Beweggrund
gesehen werden. Darüber hinaus gehende Gründe, weshalb
die Unterbringung des Hundes in der Tierpension P für sie
vorteilhaft sein könnte, hat das FG nicht festgestellt.
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2. Die Spende ist V in beiden
Sachverhaltsvarianten zugeflossen. Ein Zufluss wäre bei der
Übergabe des Geldes an die Verantwortliche des V schon deshalb
zu bejahen, da diese darüber hätte verfügen
können. Erst in einem zweiten Schritt hätte diese die
Forderung der P gegen V aus dem (durch V eigenverantwortlich
abgeschlossenen) Tierpflegevertrag beglichen.
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Ein Zufluss läge auch in der anderen
Variante vor, bei der die Klägerin das Geld unmittelbar an die
anwesende Person der Tierpension übergeben und damit die
Forderung der P gegen V aus dem Tierpflegevertrag beglichen
hätte; sie hätte eine Zahlung für den
Tierschutzverein erbracht und dessen Schuld erfüllt. Ein
Ersatzanspruch der Klägerin sollte nicht entstehen; V
hätte in dieser Variante Ausgaben erspart (vgl. ergänzend
die Rechtsprechung zum unmittelbaren Zufluss bei Sachspenden:
BFH-Urteil vom 24.09.1985 - IX R 8/81, BFHE 144, 439, BStBl II
1986, 726 = SIS 86 01 01, und HHR/Kulosa, § 10b EStG Rz
134).
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3. Eine Zuwendungsbestätigung wird
für den Spendenabzug vorausgesetzt (dazu unten a). Entgegen
der Angabe in der Zuwendungsbestätigung handelt es sich
vorliegend nicht um eine Sachzuwendung, sondern um eine
Geldzuwendung (dazu unten b). Diese unzutreffende Angabe hindert
einen Spendenabzug jedoch nicht (dazu unten c).
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a) Nach § 50 Abs. 1 der
Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) dürfen
Zuwendungen i.S. der §§ 10b und 34g EStG
grundsätzlich nur abgezogen werden, wenn sie durch eine
Zuwendungsbestätigung nachgewiesen werden, die der
Empfänger nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck ausgestellt
hat. Eine Zuwendungsbestätigung stellt daher nicht lediglich
ein bloßes Mittel der Glaubhaftmachung einer
einkommensteuerrechtlichen Abzugsposition dar, sondern ist eine
unverzichtbare materiell-rechtliche Voraussetzung für den
Sonderausgabenabzug von Zuwendungen (Senatsurteil vom 12.12.2017 -
X R 46/16, BFH/NV 2018, 717 = SIS 18 08 46, Rz 27).
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b) In beiden Sachverhaltsvarianten liegt eine
Geldzuwendung vor. Bei der Übergabe des Geldes an V bestehen
daran keine Zweifel. Um eine solche handelt es sich aber auch in
der Variante „Übergabe des Geldes unmittelbar an die
P“. V war durch den Tierpflegevertrag eine Geldschuld
gegenüber P eingegangen. Die Klägerin erfüllte diese
mit befreiender Wirkung (ohne Ersatzanspruch); an dem
Schuldverhältnis änderte sich nichts. Gegenstand der
Spende ist somit das Erlöschen einer in Geld zu
erfüllenden Forderung; dabei handelt es sich nicht um eine
Sachzuwendung, sondern um eine Geldzuwendung.
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c) Infolgedessen hätte in der
Zuwendungsbestätigung angegeben werden müssen, dass eine
Geldzuwendung vorliegt. Den Spendenabzug hindert dies jedoch nicht.
Inhaltlich muss die Bestätigung Angaben enthalten, die
für den Abzug wesentlich sind, insbesondere also die Höhe
des zugewendeten Betrags, den beabsichtigten Verwendungszweck, den
steuerbegünstigten Status der spendenempfangenden
Körperschaft und den Zeitpunkt der Zuwendung (vgl.
Senatsurteil in BFH/NV 2018, 717 = SIS 18 08 46, Rz 28, 29,
m.w.N.). Diesen Anforderungen genügt die von V der
Klägerin erteilte Zuwendungsbestätigung. Diese
enthält alle Angaben, die für den Abzug einer Geldspende
wesentlich sind. Zweck der Unterscheidung zwischen Geld- und
Sachzuwendungsbestätigungen ist, dass die bei einer
Sachzuwendung geltenden besonderen Anforderungen nach § 10b
Abs. 3 Sätze 1 bis 4 EStG überprüft werden
können. Bei einer Geldspende kommt es hierauf nicht an.
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4. Das FG hat rechtsfehlerhaft offengelassen,
ob die von der Klägerin gegebene Spende tatsächlich
für steuerbegünstigte (§ 10b Abs. 1 Satz 1 EStG)
satzungsmäßige Zwecke verwendet worden ist (vgl. §
55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 AO), indem V den B auf Dauer in einer
gewerblichen Tierpension - hier P - untergebracht hat. Auch wenn
die Förderung des Tierschutzes i.S. des § 52 Abs. 2 Satz
1 Nr. 14 AO grundsätzlich die Unterstützung für
einzelne Tiere umfasst, wird das FG unter Heranziehung der im
Zeitpunkt der Spende gültigen Satzung und weiterer geeigneter
Unterlagen (wie z.B. Tierheimordnung, Nachfrage beim Deutschen
Tierschutzbund e.V.) feststellen müssen, ob bzw. unter welchen
Voraussetzungen die Dauerunterbringung eines Hundes in einer
gewerblichen Tierpension zur Förderung des Tierschutzes in
Erwägung zu ziehen ist und ob eine solche im Streitfall
angezeigt war. Bislang hat es nur festgestellt, dass B
verhaltensauffällig und „nicht mehr ohne weiteres
vermittelbar“ gewesen war.
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Mangels ausreichender Feststellungen kann der
Senat dies nicht selbst beurteilen. Die Sache wird an die
Tatsacheninstanz - das FG - zurückverwiesen.
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5. Die Zurückverweisung erfolgt - unter Aufhebung des Beschlusses
betreffend die Übertragung des Streitfalls auf den
Einzelrichter - an den Vollsenat, da die Voraussetzungen des §
6 Abs. 1 Nr. 1 FGO im Streitfall nicht gegeben sind (vgl.
BFH-Urteile vom 13.12.2018 - III R 13/15, BFH/NV 2019, 1069 = SIS 19 12 09, und vom 30.11.2010 - VIII R
19/07, BFH/NV 2011, 449 = SIS 11 05 11).
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6. Die
Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf
§ 143 Abs. 2 FGO.
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