Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Sächsischen Finanzgerichts vom 19.11.2018 - 6 K 1082/17 =
SIS 21 04 34 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der
Kläger zu tragen.
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I. Streitig ist die Abziehbarkeit von
Unterhaltszahlungen nach § 33a Abs. 1 des
Einkommensteuergesetzes (EStG).
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Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) wurde für das Streitjahr (2014) zur
Einkommensteuer einzeln veranlagt. Er erzielte Einkünfte aus
nichtselbständiger Arbeit und führte mit seiner damaligen
Lebensgefährtin und späteren Ehefrau (E) in
eheähnlicher Gemeinschaft einen gemeinsamen Haushalt. E befand
sich im Streitjahr in universitärer Ausbildung und war an der
Universität ... immatrikuliert. Sie bezog im Streitjahr
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von
insgesamt 2.192 EUR. Ferner erhielt sie eine elternunabhängige
Ausbildungsförderung nach dem
Bundesausbildungsförderungsgesetz (BAföG), wovon ihr im
Streitjahr monatlich 670 EUR ausgezahlt wurden. Die
Ausbildungsförderung wurde jeweils zur Hälfte als
Zuschuss und als Darlehen gewährt.
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In seiner Einkommensteuererklärung
für das Streitjahr machte der Kläger
Unterhaltsaufwendungen für E in Höhe von 6.000 EUR
gemäß § 33a EStG geltend. Er habe den
überwiegenden Teil ihrer monatlichen Lebenshaltungskosten
getragen.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) veranlagte den Kläger im Wesentlichen
erklärungsgemäß, berücksichtigte aber die
geltend gemachten Unterhaltsaufwendungen nicht. Der Einspruch
hiergegen blieb ohne Erfolg.
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Die daraufhin erhobene Klage wies das
Finanzgericht (FG) aus den in EFG 2019, 626 veröffentlichten
Gründen ab.
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Mit der Revision rügt der Kläger
die Verletzung materiellen Rechts.
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Er beantragt sinngemäß,
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das Urteil des Sächsischen FG vom
19.11.2018 - 6 K 1082/17 = SIS 21 04 34 sowie die
Einspruchsentscheidung vom 05.07.2017 aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid 2014 vom 25.01.2017 dahingehend zu
ändern, dass Unterhaltszahlungen in Höhe von 6.000 EUR
als außergewöhnliche Belastungen gemäß §
33a EStG anerkannt werden.
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Das FA beantragt,
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die Revision zurückzuweisen.
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II. Die Revision des Klägers ist
unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat die
geltend gemachten Unterhaltsaufwendungen zu Recht nicht als
außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33a
EStG berücksichtigt.
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1. Erwachsen einem Steuerpflichtigen
Aufwendungen für den Unterhalt und eine etwaige
Berufsausbildung einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten
gegenüber gesetzlich unterhaltsberechtigten Person, so wird
auf Antrag die Einkommensteuer - unter weiteren Voraussetzungen -
dadurch ermäßigt, dass die Aufwendungen bis zu 8.354 EUR
im Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen
werden (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr
geltenden Fassung). Der gesetzlich unterhaltsberechtigten Person
gleichgestellt ist eine Person, wenn bei ihr zum Unterhalt
bestimmte inländische öffentliche Mittel mit
Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen
gekürzt werden (§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG).
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2. Das FG hat zutreffend entschieden, dass bei
der streitigen Einkommensteuerfestsetzung keine
Unterhaltsaufwendungen des Klägers an E als
außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33a
Abs. 1 EStG zu berücksichtigen sind. Denn bei E handelt es
sich weder um eine gesetzlich unterhaltsberechtigte noch um eine
einer solchen i.S. von § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG
gleichgestellte Person.
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a) Dass E dem Kläger gegenüber im
Streitjahr gesetzlich (zivilrechtlich) nicht unterhaltsberechtigt
war, steht zwischen den Beteiligten zu Recht nicht in Streit. Der
Senat sieht deshalb insoweit von weiteren Ausführungen ab.
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b) E ist auch keiner gesetzlich
unterhaltsberechtigten Person gleichgestellt. Denn ihr sind keine
zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel
mit Rücksicht auf etwaige Unterhaltsleistungen des
Klägers gekürzt worden.
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aa) Seit der Änderung der Vorschrift
durch das Steueränderungsgesetz 2001 vom 20.12.2001 (BStBl I
2002, 4) - Ersetzen des Wortes „soweit“ durch
„wenn“ - ist nicht erforderlich, dass beantragte
Sozialleistungen tatsächlich gekürzt oder abgelehnt
wurden; es reicht aus, dass die unterhaltene Person wegen der
Unterhaltsleistungen keinen Anspruch auf Sozialleistungen hat
(BTDrucks 14/6877, S. 26; Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom
29.05.2008 - III R 23/07, BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363 = SIS 08 36 19, unter II.1., und Senatsurteil vom 09.03.2017 - VI R
16/16, BFHE 257, 279, BStBl II 2017, 890 = SIS 17 09 93, Rz 15,
jeweils m.w.N.).
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bb) Im Streitfall hatte E keinen Anspruch auf
Sozialleistungen. Dieser Umstand gründet jedoch nicht auf
etwaigen Unterhaltsleistungen des Klägers, sondern auf ihrem
Bezug von Leistungen nach dem BAföG. Gemäß § 7
Abs. 5 des Zweiten Buches Sozialgesetzbuch (SGB II), § 22 Abs.
1 des Zwölften Buches Sozialgesetzbuch (SGB XII), § 11
Abs. 1 BAföG sind im Regel- und damit auch im Streitfall
Ansprüche des „Auszubildenden“ - hier der E
- auf Arbeitslosengeld II oder Sozialhilfe ausgeschlossen. Dies ist
zwischen den Beteiligten ebenfalls nicht streitig. Daher sieht der
Senat auch insoweit von weiteren Ausführungen ab.
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3. Soweit sich der Kläger darauf beruft,
er habe die geringverdienende E im Rahmen der eheähnlichen
Lebensgemeinschaft wie bei einer Bedarfsgemeinschaft aufgrund einer
- wegen der vermeintlich nicht auskömmlichen und teilweise nur
darlehensweise gewährten Leistungen nach dem BAföG
entstandenen - sittlichen Zwangslage unterhalten müssen, kommt
ein Abzug der streitigen Unterhaltsaufwendungen ebenfalls nicht in
Betracht. Denn der Abzug von Unterhaltsleistungen aufgrund
sittlicher Verpflichtung ist seit der Änderung des § 33a
Abs. 1 EStG durch das Jahressteuergesetz (JStG) 1996 vom 11.10.1995
(BGBl I 1995, 1250, BStBl I 1995, 438) ausgeschlossen (BFH-Urteil
vom 23.10.2002 - III R 57/99, BFHE 201, 31, BStBl II 2003, 187 =
SIS 03 10 91).
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a) Nach § 33a Abs. 1 i.V.m. § 33
Abs. 2 EStG i.d.F. vor dem JStG 1996 waren Unterhaltsleistungen in
bestimmtem Umfang abziehbar, wenn sie dem Steuerpflichtigen aus
rechtlichen, sittlichen oder tatsächlichen Gründen
zwangsläufig entstanden waren. Mit der Anknüpfung an die
zivilrechtliche Unterhaltspflicht in § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG
i.d.F. des JStG 1996 sollte der Begriff der Zwangsläufigkeit
bei Unterhaltsleistungen eingeschränkt werden. Den
Finanzbehörden sollte die aufwändige Prüfung erspart
werden, ob eine sittliche Verpflichtung besteht; gleichzeitig
sollte mit der Änderung auch der Einheitlichkeit der
Rechtsordnung Rechnung getragen werden (BTDrucks 13/1686, S.
42).
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b) Wie der Hinweis in der
Gesetzesbegründung auf nichteheliche Lebensgemeinschaften
zeigt (BTDrucks 13/1686, S. 42), knüpft § 33a Abs. 1 Satz
2 EStG i.d.F. des JStG 1996 an die Rechtsprechung des BFH zum Abzug
von Unterhaltszahlungen an den bedürftigen Partner einer
eheähnlichen Gemeinschaft an. Der BFH hatte die
Unterhaltszahlungen zum Abzug als außergewöhnliche
Belastung zugelassen, wenn der unterstützte Partner wegen
seines Zusammenlebens mit dem unterstützenden Partner
gemäß § 137 Abs. 2a des
Arbeitsförderungsgesetzes bzw. § 193 Abs. 2 des Dritten
Buches Sozialgesetzbuch keine Arbeitslosenhilfe oder
gemäß § 122 Bundessozialhilfegesetz (BSHG) keine
Sozialhilfe erhalten hatte. Der BFH war der Auffassung, der
Bedürftige werde aufgrund dieser Vorschriften praktisch auf
das Einkommen seines Lebenspartners verwiesen; dieser sei deshalb
sittlich verpflichtet, für dessen Lebensunterhalt zu sorgen
(s. BFH-Urteile vom 30.07.1993 - III R 38/92, BFHE 174, 19, BStBl
II 1994, 442 = SIS 94 11 04; vom 21.09.1993 - III R 15/93, BFHE
172, 516, BStBl II 1994, 236 = SIS 94 05 11, und vom 04.08.1994 -
III R 62/93, BFHE 175, 127, BStBl II 1994, 897 = SIS 94 22 02).
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c) Da der Abzug von Unterhaltsleistungen
aufgrund sittlicher Verpflichtung durch die Änderung des
§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG i.d.F. vor dem JStG 1996
ausgeschlossen wurde, hätten Unterhaltsleistungen an
bedürftige Partner einer eheähnlichen Gemeinschaft ohne
eine besondere Regelung steuerlich nicht mehr berücksichtigt
werden dürfen. Deshalb wurden in § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG
i.d.F. des JStG 1996 (jetzt Satz 3) diejenigen Personen gesetzlich
Unterhaltsberechtigten gleichgestellt, deren Sozialleistungen
„mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des
Steuerpflichtigen gekürzt werden“. Da
grundsätzlich nur noch aus rechtlichen Gründen
zwangsläufige Unterhaltsleistungen abziehbar sein sollen, ist
diese Formulierung dahin auszulegen, dass
„freiwillige“ Unterhaltszahlungen steuerlich nur
dann wie zivilrechtlich geschuldete Unterhaltszahlungen zu
behandeln sind, wenn für den Unterhalt Leistenden eine
vergleichbare Zwangslage wie bei einem gesetzlich
Unterhaltsverpflichteten gegeben ist. Eine solche ist nach der
Rechtsprechung des BFH nur in den Fällen anzunehmen, in denen
gesetzlich unwiderlegbar vermutet wird, dass der Unterhalt durch
eine andere Person - z.B. den Partner einer eheähnlichen
Lebensgemeinschaft (vgl. bis 31.12.2004 § 122 BSHG) oder einen
in der Haushaltsgemeinschaft lebenden Verwandten oder
Verschwägerten (vgl. bis 31.12.2004 § 16 BSHG) -
sichergestellt ist, und deshalb zum Unterhalt bestimmte
öffentliche Mittel gekürzt werden (BFH-Urteil in BFHE
201, 31, BStBl II 2003, 187 = SIS 03 10 91, unter II.2.c aa).
Entsprechendes gilt (ab 01.01.2005), wenn die Partner einer
eheähnlichen Lebensgemeinschaft eine sozialrechtliche
Bedarfsgemeinschaft (§§ 7 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, 9 Abs. 1
SGB II) bilden (Senatsurteil in BFHE 257, 279, BStBl II 2017, 890 =
SIS 17 09 93, Rz 14, jeweils m.w.N.). Verfassungsrechtlichen
Bedenken begegnet dies nicht (s. BFH-Urteil in BFHE 201, 31, BStBl
II 2003, 187 = SIS 03 10 91, unter II.2.c dd).
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Da E im Streitfall wegen etwaiger
Unterhaltsleistungen des Klägers weder einen Anspruch auf
Sozialleistungen verloren hat noch ein solcher deshalb gekürzt
wurde, befand sich der Kläger folglich nicht in einer
vergleichbaren Zwangslage wie der gesetzlich zum Unterhalt
Verpflichtete.
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d) Entgegenstehendes ergibt sich - entgegen
der Auffassung des Klägers - auch nicht aus dem Urteil des FG
Düsseldorf vom 26.03.2014 - 7 K 3168/13 E (EFG 2014, 1487 =
SIS 14 20 74). Dies ist zu § 33a Abs. 1 Satz 7 EStG (anteilige
Aufteilung des Unterhaltshöchstbetrages bei
Unterhaltsaufwendungen von mehreren Steuerpflichtigen) und damit zu
einem anderen Sachverhalt ergangen. Zudem ist die Entscheidung
betreffend die Rechtsgrundsätze zu Personen, die - wie der
Kläger und E - in einer Haushalts-, nicht aber in einer
sozialrechtlichen Bedarfsgemeinschaft leben, überholt (s.
Senatsurteil vom 28.04.2020 - VI R
43/17, BFHE 269, 1, BStBl II 2021, 209 = SIS 20 11 43).
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e) Eine Berücksichtigung der vom
Kläger geltend gemachten Aufwendungen nach § 33 EStG
kommt selbst bei Annahme einer sittlichen Verpflichtung, E zu
unterhalten, nicht in Betracht. Für die Fallgruppe der
typischen Unterhaltsaufwendungen enthält § 33a Abs. 4
EStG eine abschließende Regelung (BFH-Urteil in BFHE 201, 31,
BStBl II 2003, 187 = SIS 03 10 91, unter II.3., m.w.N.).
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4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
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