Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Hessischen Finanzgerichts vom 19.11.2019 - 6 K 1571/18
aufgehoben.
Die Sache wird an das Hessische Finanzgericht
zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung
zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die
Kosten des Verfahrens übertragen.
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I. Aufgrund eines am 1.2.2016 von einem
Gläubiger gestellten Insolvenzantrags bestellte das
zuständige Insolvenzgericht mit Beschluss vom 08.06.2016 Herrn
Rechtsanwalt R zum vorläufigen Insolvenzverwalter über
das Vermögen des Insolvenzschuldners. In diesem Beschluss
ordnete das Insolvenzgericht auch an, dass Verfügungen des
Insolvenzschuldners nur mit Zustimmung des vorläufigen
Insolvenzverwalters wirksam sind. Er wurde ermächtigt,
Forderungen auf ein Treuhandkonto einzuziehen. Gemäß
§ 22 Abs. 2 der Insolvenzordnung (InsO) sollte das Unternehmen
des Insolvenzschuldners bis zur Entscheidung über die
Eröffnung des Insolvenzverfahrens fortgeführt werden,
soweit nicht das Insolvenzgericht einer Stilllegung zustimmt, um
eine erhebliche Verminderung des Vermögens zu
vermeiden.
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R zeigte gegenüber dem
Insolvenzgericht eine Interessenkollision an, worauf dieses mit
Beschluss vom 15.06.2016 den Kläger und Revisionsbeklagten
(Kläger) zum vorläufigen Insolvenzverwalter bestellte und
dabei auf die Anordnungen im Beschluss vom 08.06.2016 Bezug
nahm.
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Der Insolvenzschuldner verfügte
über ein Girokonto bei der B-Bank. Auf diesem Konto wurden am
22.06.2016 eine Überweisung in Höhe von 446,25 EUR sowie
am 28.06.2016 Überweisungen in Höhe von 357 EUR, 4.373,25
EUR sowie 238 EUR gutgeschrieben.
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Den Beschluss über die Anordnung der
vorläufigen Insolvenzverwaltung übermittelte der
Kläger der B-Bank am 28.06.2016 um 08:53 Uhr.
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Am 30.06.2016 erstellte der Kläger ein
Insolvenzgutachten, das auf Besprechungen mit dem
Insolvenzschuldner am 22., 26. und 29.06.2016 beruhte. Der
Insolvenzschuldner habe zwischen dem 26.06.2016 und 29.06.2016
telefonisch mitgeteilt, dass auf dem B-Bankkonto eine Zahlung eines
Auftraggebers von 3.000 EUR eingehen werde.
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Am 01.07.2016 wurde das Insolvenzverfahren
eröffnet und der Kläger zum Insolvenzverwalter
bestellt.
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Mit Bescheid vom 18.04.2017 setzte der
Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) die
Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum Juni
2016 gegenüber dem Kläger auf 1.627,85 EUR fest und legte
hierbei steuerpflichtige Umsätze in Höhe von 8.570 EUR zu
Grunde. Darin waren die Überweisungen vom 28.06.2016 in
Höhe von 357 EUR und 4.373,25 EUR enthalten. Dagegen legte der
Kläger Einspruch ein und begehrte die Herabsetzung der Steuer
auf 892,05 EUR, da lediglich die tatsächlich auf dem
Treuhandkonto vereinnahmten Forderungen Masseverbindlichkeiten
auslösen könnten und damit der Festsetzung der
Umsatzteuer zu Grunde zu legen seien. Die vom Insolvenzschuldner
auf dessen Konto vereinnahmten Beträge seien hingegen erst
nach Insolvenzeröffnung und nicht in voller Höhe auf dem
Treuhandkonto eingegangen.
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Nach Vorlage von Kontoauszügen des
Insolvenzschuldners wurden dem FA weitere Zahlungseingänge
bekannt. Daher setzte das FA abweichend von der am 22.08.2018
eingereichten Umsatzsteuererklärung des Klägers für
2016 die Umsatzsteuer mit Bescheid vom 05.10.2018 fest. In der
Bemessungsgrundlage von 10.527,03 EUR wurden die Überweisungen
vom 22.06.2016 und 28.06.2016 berücksichtigt. Der hiergegen
eingelegte Einspruch hatte keinen Erfolg.
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Demgegenüber gab das Finanzgericht
(FG) der Klage statt. Nach dem in EFG 2020, 396 = SIS 19 21 11
veröffentlichten Urteil des FG lag keine Masseverbindlichkeit
gemäß § 55 Abs. 4 InsO vor. Maßgeblich seien
die für den vorläufigen Insolvenzverwalter bestehenden
rechtlichen Befugnisse, wobei auf die Entgeltvereinnahmung, nicht
aber auf die Leistungserbringung abzustellen sei. Würden nach
der Bestellung eines schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters
auf einem Bankkonto des Insolvenzschuldners Entgeltzahlungen
gutgeschrieben, sei die dabei entstehende Umsatzsteuer dann keine
Masseverbindlichkeit, wenn das Insolvenzgericht Drittschuldnern
nicht verboten habe, an den Insolvenzschuldner zu zahlen.
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Hiergegen wendet sich das FA mit seiner
Revision. Für das Entstehen einer Masseverbindlichkeit nach
§ 55 Abs. 4 InsO sei nicht nur auf die Entgeltvereinnahmung
durch den schwachen vorläufigen Insolvenzverwalter, sondern
auch auf die Entgeltvereinnahmung durch den Schuldner mit
Zustimmung des schwachen vorläufigen Insolvenzverwalters
abzustellen. Dabei sei auch konkludentes Verhalten zu
berücksichtigen. Daher entstünde nur insoweit keine
Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 4 InsO als der schwache
vorläufige Insolvenzverwalter ausdrücklich der Handlung
des Schuldners widersprochen habe oder von der Handlung des
Schuldners keine Kenntnis habe haben können und auch
tatsächlich keine Erträge zur Insolvenzmasse gelangt
seien. Die konkludente Zustimmung durch den Kläger ergebe sich
im Streitfall daraus, dass ihm nach seinem Insolvenzgutachten seit
der ersten Besprechung mit dem Insolvenzschuldner bekannt gewesen
sei, dass dieser weiterhin Kundengelder eingezogen habe.
Sicherungsmaßnahmen seien nicht erfolgt. Der Kläger habe
die Möglichkeit gehabt, beim Insolvenzgericht zu beantragen,
dass das Insolvenzgericht Drittschuldnern verbiete, an den
Insolvenzschuldner zu zahlen. Der Kläger habe auch das Konto
des Insolvenzschuldners sperren lassen können. Im Hinblick auf
den mit § 55 Abs. 4 InsO verfolgten Zweck seien keine hohen
Anforderungen an die rechtlichen Befugnisse des vorläufigen
Insolvenzverwalters zu stellen. Da der Kläger die Zahlungen
der Drittschuldner an den Insolvenzschuldner nicht verhindert habe,
sei von seiner Zustimmung durch schlüssiges Verhalten
auszugehen. Der Zahlungseingang auf dem Konto des
Insolvenzschuldners habe daher zu einer Entgeltvereinnahmung mit
Zustimmung des Klägers geführt. Im Übrigen folge
bereits aus dem bloßen Zustimmungsvorbehalt, dass
Drittschuldner nur noch mit seiner Zustimmung schuldbefreiend
leisten könnten.
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Das FA beantragt, das Urteil des FG
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Der Insolvenzschuldner habe ohne Zutun des
Klägers gehandelt. Dem Insolvenzschuldner habe ein eigenes
Einzugsrecht zugestanden, so dass die Drittschuldner
schuldbefreiend leisten konnten. Der Kläger habe in der
Kürze der Zeit die Zahlungseingänge auf dem Konto nicht
stoppen können. Der Eilcharakter des
Insolvenzantragsverfahrens sei zu berücksichtigen. Der
kontoführenden Bank sei es unbenommen gewesen, einen Saldo zu
bilden. Er habe keine Schädigung des FA bezweckt.
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II. Die Revision des FA ist begründet.
Das Urteil des FG ist aufzuheben und die Sache an das FG
zurückzuverweisen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat bei seinem Urteil die
Rechtsfolgen unberücksichtigt gelassen, die sich bei Anordnung
eines allgemeinen Zustimmungsvorbehalts nach § 21 Abs. 2 Satz
1 Nr. 2 Fall 2 InsO aus § 24 Abs. 1 i.V.m. § 82 InsO
für die Einordnung des gegen den Insolvenzschuldner
gerichteten Steueranspruchs (§ 13a Abs. 1 Nr. 1 Fall 1 des
Umsatzsteuergesetzes) als Masseverbindlichkeit ergeben. Hierzu sind
in einem zweiten Rechtsgang weitere Feststellungen zu treffen.
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1. Nach § 55 Abs. 4 InsO gelten
Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners aus dem
Steuerschuldverhältnis, die von einem vorläufigen
Insolvenzverwalter oder vom Schuldner mit Zustimmung eines
vorläufigen Insolvenzverwalters begründet worden sind,
nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens als
Masseverbindlichkeit.
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a) Nach der Rechtsprechung des erkennenden
Senats werden Verbindlichkeiten nach § 55 Abs. 4 InsO nur im
Rahmen der für den vorläufigen Insolvenzverwalter
bestehenden rechtlichen Befugnisse begründet, was der Senat
aus den zu § 55 Abs. 1 InsO bestehenden Zusammenhängen
abgeleitet hat. Danach kommt es maßgeblich auf die
Entgeltvereinnahmung durch den vorläufigen Insolvenzverwalter,
nicht aber auf die Leistungserbringung oder auf eine
„tatsächliche“ Zustimmung des
vorläufigen Verwalters zu einer
„faktischen“ Unternehmensfortführung
an.
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Auf dieser Grundlage ist der erkennende Senat
bei einem vorläufigen Insolvenzverwalter, der - wie im
Streitfall - vom Insolvenzgericht zum Forderungseinzug
ermächtigt wurde, davon ausgegangen, dass der Forderungseinzug
im Rahmen der für den vorläufigen Insolvenzverwalter
bestehenden rechtlichen Befugnisse erfolgt und dazu führt,
dass umsatzsteuerrechtliche Verbindlichkeiten aus dem
Steuerschuldverhältnis, die mit dem Forderungseinzug im
Zusammenhang stehen, zur Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 4
InsO werden (Senatsurteil vom 24.09.2014 - V R 48/13, BFHE 247,
460, BStBl II 2015, 506 = SIS 14 32 16, Rz 14).
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b) Das Anknüpfen an die rechtlichen
Befugnisse der in § 55 Abs. 1 und Abs. 4 InsO genannten
Verwalter führt nicht dazu, dass jegliche Handlungen nach
deren Bestellung Masseverbindlichkeiten begründen.
Maßgeblich ist vielmehr, wie sie die ihnen zustehenden
Befugnisse ausüben. Wird eine zu umsatzsteuerpflichtigen
Leistungen führende Tätigkeit ohne Wissen und Zutun des
Insolvenzverwalters ausgeübt und gelangen die Entgelte nicht
zur Masse, entsteht daher keine Masseverbindlichkeit nach § 55
Abs. 1 InsO (vgl. Senatsurteil vom 06.06.2019 - V R 51/17, BFHE
265, 294 = SIS 19 17 27, Rz 12). Deshalb kommt es bei § 55
Abs. 4 InsO darauf an, ob der vorläufige Insolvenzverwalter
das Entgelt vereinnahmt. Es reicht nicht aus, wenn der
Insolvenzschuldner das Entgelt ohne Zustimmung des vorläufigen
Insolvenzverwalters vereinnahmt hat.
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2. Entspricht die Vorentscheidung zwar den
Grundsätzen zur Auslegung des § 55 Abs. 4 InsO, indem sie
die Entgeltvereinnahmung durch den Kläger als maßgebend
beurteilt, so verletzt sie jedoch § 82 InsO und ist deshalb
aufzuheben. Denn das FG ist zu Unrecht davon ausgegangen, die
Drittschuldner hätten die Beträge, um die es hier geht,
auf das B-Bankkonto schuldbefreiend überwiesen.
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a) Ordnet das Insolvenzgericht
gemäß § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Fall 2 InsO an, dass
Verfügungen des Insolvenzschuldners nur mit Zustimmung des
vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam sind, werden
Drittschuldner aus Leistungen an den Insolvenzschuldner nur dann
gemäß § 24 Abs. 1 i.V.m. § 82 InsO befreit,
wenn sie zur Zeit der Leistung die Eröffnung des Verfahrens
nicht kannten (vgl. auch Haarmeyer/Schildt in Münchener
Kommentar zur InsO, 4. Aufl. 2019, § 24 Rz 14). Dies ist im
Insolvenzeröffnungsverfahren für beide Fälle des
§ 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 InsO zu beachten (Blankenburg in
Kübler/ Prütting/Bork, InsO, § 24 Rz 27; s.a. Urteil
des Bundesgerichtshofs vom 19.04.2018 - IX ZR 230/15, BGHZ 218,
261, Rz 57). Hat der Drittschuldner mangels Schuldbefreiung
nochmals an den Verwalter im Eröffnungsverfahren oder im
eröffneten Verfahren zu zahlen, entsteht eine
Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 1 oder Abs. 4 InsO.
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b) Damit nicht vereinbar ist die Annahme des
FG, dass die durch das Insolvenzgericht vorgenommene
Ermächtigung des Klägers, als vorläufiger
Insolvenzverwalter Forderungen des Insolvenzschuldners einzuziehen,
das Recht des Insolvenzschuldners, seinerseits Forderungen
einzuziehen, nicht unmittelbar berührt habe, da das
Insolvenzgericht kein Verbot gegenüber Drittschuldnern
ausgesprochen hatte, an den Insolvenzschuldner zu zahlen. Denn das
FG hat dabei nicht berücksichtigt, dass sich die
Schuldbefreiung des Drittschuldners nicht erst aus einem
insolvenzgerichtlichen Verbot, das sich an Drittschuldner richtet
und diesen verbietet, an den Insolvenzschuldner zu zahlen, ergibt,
sondern bereits unmittelbar aus § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Fall
2 i.V.m. § 24 Abs. 1 und § 82 InsO folgt. Danach wird der
Leistende nur frei, wenn er zur Zeit der Leistung die Anordnung der
Verfügungsbeschränkungen nicht kannte. Grob
fahrlässige Unkenntnis von der
Verfügungsbeschränkung oder Kenntnis von einer
Zahlungseinstellung oder eines sonstigen Eröffnungsgrundes
reichen nicht aus. Es kommt nicht darauf an, ob das Geleistete in
die Insolvenzmasse gelangt ist. Hat er vor der öffentlichen
Bekanntmachung der Verfügungsbeschränkungen geleistet,
wird nach § 82 Satz 2 InsO vermutet, dass er die
Verfügungsbeschränkungen nicht kannte. Bei einer Leistung
vor der öffentlichen Bekanntmachung der
Verfügungsbeschränkungen hat der vorläufige
Insolvenzverwalter zu beweisen, dass dem Leistenden die Anordnung
bekannt war. Ist dagegen die Leistung nach Bekanntmachung erfolgt,
hat der Leistende zu beweisen, dass ihm die Anordnung der
Verfügungsbeschränkungen unbekannt war
(Uhlenbruck/Vallender, Insolvenzordnung, 15. Aufl., § 24 Rz
12).
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3. Die Sache ist nicht spruchreif. Im zweiten
Rechtsgang sind weitere Feststellungen dazu zu treffen, ob die
Zahlungsvorgänge im Juni 2016 nach § 21 Abs. 2 Satz 1 Nr.
2 Fall 2 i.V.m. § 24 Abs. 1 und § 82 InsO nach den
Grundsätzen unter II.2. gegenüber der späteren
Insolvenzmasse mit schuldbefreiender Wirkung erfolgten und ob,
falls dies zu verneinen sein sollte, der Insolvenzverwalter mangels
derartiger Wirkung eine zweite Zahlung in die Masse verlangen
konnte und verwirklicht hat.
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Vorsorglich weist der erkennende Senat darauf
hin, dass es im Streitfall auf den Zeitpunkt der Vereinnahmung
durch den vorläufigen Insolvenzverwalter im
Eröffnungsverfahren oder durch den Insolvenzverwalter im
eröffneten Verfahren ankommt, da das Insolvenzverfahren
bereits im Streitjahr eröffnet wurde. Denn zur Abgrenzung der
Jahressteuer, die sich aus den Besteuerungsgrundlagen
zusammensetzt, die § 38 InsO unterliegen und die als
Umsatzsteuerjahresinsolvenzforderung zur Insolvenztabelle
anzumelden ist (Senatsurteile vom 27.09.2018 - V R 45/16, BFHE 262,
214, BStBl II 2019, 356 = SIS 18 16 76, Rz 13, und in BFHE 247,
460, BStBl II 2015, 506 = SIS 14 32 16, Rz 47), hat die
Umsatzsteuerjahresfestsetzung für das Streitjahr die
Masseverbindlichkeit nach § 55 Abs. 1 und Abs. 4 InsO zu
erfassen. Daher würde auch eine Vereinnahmung im Zeitraum nach
der Verfahrenseröffnung, aber noch im Streitjahr, zu einer
(teilweisen) Klageabweisung führen.
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Sollte der Kläger demgegenüber -
mangels Tilgungswirkung gegenüber der Masse - nach § 21
Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Fall 2 i.V.m. § 24 Abs. 1 und § 82
InsO fortbestehende Ansprüche gegen Drittschuldner
pflichtwidrig nicht geltend gemacht haben, wäre hierüber
nicht im Steuerfestsetzungsverfahren, sondern in einem gesonderten
Haftungsverfahren auf der Grundlage von § 60 InsO ggf. i.V.m.
§ 21 Abs. 2 Nr. 1 InsO zu entscheiden.
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4. Die Übertragung der Kostenentscheidung
beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.
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