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I. Streitig ist, ob bei der Hinzurechnung
von Entgelten für Schulden gemäß § 8 Nr. 1
Buchst. a des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) in der im Streitjahr
2010 geltenden Fassung Zinserträge und Zinsaufwendungen
innerhalb eines Cash-Poolings zu saldieren sind.
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Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine GmbH. Sie ist Teil
einer Unternehmensgruppe, deren Konzernmutter die A-AG (AG) mit
Sitz im Ausland ist. Unternehmensgegenstand der Klägerin ist
die Erbringung von Dienstleistungen an andere Unternehmen der
Gruppe.
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Die Gesellschaften der Gruppe beteiligten
sich zur Zins- und Finanzierungsoptimierung an einer
Liquiditätsbündelung ihrer Konten (sog. Cash-Pooling).
Grundlage des Cash-Poolings war der zwischen der AG und der
Klägerin geschlossene Rahmenkreditvertrag vom 1.6.2007. Danach
gewährte die AG der Klägerin einen Rahmenkredit, dessen
Höhe auf die zum jeweiligen Zeitpunkt erforderlichen Mittel
zur Durchführung der gewöhnlichen
Geschäftstätigkeit der Klägerin beschränkt war.
Der Darlehenszins betrug ebenso wie der Guthabenzins 5,5 % p.a. Die
technische Abwicklung erfolgte im Wege eines automatischen
Cash-Management Systems (ACMS) über ein oder mehrere
ACMS-Verrechnungskonten. Der Darlehensgeber legte die
Kreditinstitute und Konten fest, über die die Abwicklung
erfolgen sollte. Es galten die Sondervereinbarungen der
Cash-Concentrating Verträge der jeweiligen Kreditinstitute.
Zur technischen Abwicklung führte die AG ein oder mehrere
Zielkonten bei verschiedenen Kreditinstituten, die Klägerin
sowie weitere Tochtergesellschaften führten Quellkonten. Der
Saldo der Quellkonten wurde durch das ACMS bankarbeitstäglich
auf Null gestellt, indem entweder ein Guthaben auf dem Quellkonto
dem Zielkonto der AG gutgeschrieben oder ein negativer Saldo durch
Überweisung vom Zielkonto ausgeglichen wurde. Der
Kontenausgleich fand unabhängig davon statt, ob ein Guthaben
einer Tochtergesellschaft benötigt wurde, um einen Debetsaldo
einer anderen Tochtergesellschaft auszugleichen. Die Klägerin
und die AG schlossen mit drei Banken Verträge über die
dort errichteten Ziel- und Quellkonten ab. Die Konten wurden in
unterschiedlichen Währungen (EUR, USD, AUD, GBP) geführt.
Die jeweilige Bank hatte arbeitstäglich die Quellkonten
über das Zielkonto auszugleichen.
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Die Klägerin führte in ihrer
Buchhaltung für jedes Quellkonto ein gesondertes
Verrechnungskonto, berechnete täglich die Zinsen und buchte
diese monatlich saldiert als Aufwand oder Ertrag. Für das
Streitjahr 2010 wurden aus dem Cash-Pooling Zinserträge in
Höhe von ... EUR und Zinsaufwendungen in Höhe von ... EUR
gebucht. In ihrem auf den 31.12.2010 aufgestellten Jahresabschluss
nahm die Klägerin eine Saldierung von Zinsaufwendungen und
-erträgen vor und erfasste im Ergebnis keine
Zinsaufwendungen.
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In der Gewerbesteuererklärung für
2010 erklärte die Klägerin Entgelte für Schulden in
Höhe von ... EUR, in denen Zinsaufwendungen aus dem Cash-Pool
nicht enthalten waren.
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Der Beklagte und Revisionsgegner (das
Finanzamt - FA - ) besteuerte die Klägerin zunächst
erklärungsgemäß mit unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung stehenden Bescheiden (§ 164 der
Abgabenordnung) vom 5.12.2011.
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Im Rahmen einer Außenprüfung
gelangte der Prüfer zu dem Ergebnis, dass eine Saldierung der
Zinsaufwendungen und -erträge aus dem Cash-Pool
gewerbesteuerrechtlich unzulässig sei. Dem folgte das FA und
berücksichtigte mit geändertem Bescheid über den
Gewerbesteuermessbetrag 2010 vom 16.7.2013 Entgelte für
Schulden gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG in
Höhe von ... EUR. Diesem Betrag lagen die vom
Außenprüfer fehlerhaft berechneten Zinsaufwendungen aus
dem Cash-Pool in Höhe von ... EUR zugrunde. Den Bescheid
über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen
Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 hob das FA auf.
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Im anschließenden Einspruchsverfahren
wies das FA auf den Berechnungsfehler hin. Es berücksichtigte
darauf in der Einspruchsentscheidung vom 22.7.2014 Entgelte
für Schulden in Höhe von ... EUR (statt bisher ... EUR),
erhöhte den Gewerbesteuermessbetrag von ... EUR auf ... EUR
und wies den Einspruch ab.
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Die dagegen gerichtete Klage wies das
Finanzgericht (FG) mit den in EFG 2018, 1381 veröffentlichten
Gründen ab.
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Mit der Revision rügt die
Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.
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Die Klägerin beantragt, das
angefochtene Urteil aufzuheben und den Bescheid für 2010
über den Gewerbesteuermessbetrag sowie den Bescheid über
die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen
Gewerbeverlusts auf den 31.12.2010 jeweils vom 16.7.2013 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 22.7.2014 dahingehend zu
ändern, dass bei der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages
sowie des verbleibenden Gewerbeverlusts die Entgelte für
Schulden um ... EUR gemindert werden.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist begründet. Entgegen
der Auffassung des FG ist im Rahmen des im Streitfall betriebenen
Cash-Poolings bei der Hinzurechnung von Entgelten für Schulden
eine Saldierung der Zinsaufwendungen und der Zinserträge nicht
ausgeschlossen. Auf Grundlage der vom FG bisher getroffenen
Feststellungen lässt sich allerdings der Umfang der Saldierung
und mithin der gegebenenfalls verbleibende Hinzurechnungsbetrag
nicht bestimmen. Die Revision führt daher zur Aufhebung des
vorinstanzlichen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an
das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ). Das FG wird nach Maßgabe der nachstehenden
Rechtsgrundsätze im zweiten Rechtsgang die dazu erforderlichen
Feststellungen zu treffen haben.
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1. Nach § 8 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 GewStG
wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb ein Viertel der Summe aus
Entgelten für Schulden wieder hinzugerechnet, soweit sie bei
der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind und soweit die
Summe der nach § 8 Nr. 1 GewStG vorzunehmenden Hinzurechnungen
den Betrag von 100.000 EUR übersteigt.
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a) Schuld in diesem Sinne ist eine Belastung
des Vermögens, die als betrieblich veranlasste Verpflichtung
gegenüber einem anderen rechtlich entstanden oder
wirtschaftlich verursacht ist (Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH -
vom 29.3.2007 IV R 55/05, BFHE 217, 103, BStBl II 2007, 655 = SIS 07 23 54, Rz 24, m.w.N., und vom 6.6.2013 IV R 28/10, BFH/NV 2013,
1810 = SIS 13 28 21, Rz 27). Abweichend von der Rechtslage vor dem
Erhebungszeitraum 2008 ist es unerheblich, ob es sich bei der
Schuld um eine langfristige Verbindlichkeit (Dauerschuld) oder eine
kurzfristige Verbindlichkeit handelt und für welchen Zweck der
Gegenwert der Schuld verwendet wurde (Blümich/Hofmeister,
§ 8 GewStG Rz 36; Köster in Lenski/Steinberg,
Gewerbesteuergesetz, § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 52). Weiterhin ist
die Form der Schuldaufnahme ebenso unerheblich wie der Ausweis in
der Bilanz (Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1
Buchst. a Rz 55).
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b) Bei der Prüfung, ob die
Voraussetzungen des § 8 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 GewStG
vorliegen, muss grundsätzlich jedes Schuldverhältnis
für sich betrachtet werden. Die Zusammenfassung mehrerer
Schuldverhältnisse ist grundsätzlich nicht möglich
(Saldierungsverbot; BFH-Urteile vom 19.2.1991 VIII R 422/83, BFHE
164, 374, BStBl II 1991, 765 = SIS 91 17 19, Rz 28 ff.; vom
21.7.2010 IV R 2/08, BFH/NV 2011, 44 = SIS 10 39 69, Rz 23; vom
15.9.2011 I R 51/10, BFH/NV 2012, 446 = SIS 12 03 94, Rz 19). Dies
gilt entsprechend für die Entgelte für Schulden,
nämlich für die Gegenleistungen für die
Zurverfügungstellung von Fremdkapital. Dazu zählen in
erster Linie die laufenden Zinsen i.S. des bürgerlichen Rechts
(BFH-Urteil in BFHE 217, 103, BStBl II 2007, 655 = SIS 07 23 54, Rz
19, m.w.N.).
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Danach ist grundsätzlich auch eine
Saldierung von Schuld- und Habenzinsen ausgeschlossen; dies gilt
selbst dann, wenn ein Guthaben- und ein Darlehenskonto in einem
wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, ohne einander nicht denkbar
sind und die Darlehensmittel nur zweckgebunden verwendet werden
dürfen. Die wirtschaftliche Betrachtungsweise tritt hinter die
von den Vertragsparteien gewählte bürgerlich-rechtliche
Gestaltung zurück. Es kommt nicht darauf an, wie die Parteien
ihre Beziehungen hätten gestalten können, entscheidend
ist, wie sie sie gestaltet haben (BFH-Urteil vom 10.11.1976 I R
133/75, BFHE 120, 545, BStBl II 1977, 165 = SIS 77 00 98, unter
Bezugnahme auf das BFH-Urteil vom 6.6.1973 I R 257/70, BFHE 109,
465, BStBl II 1973, 670 = SIS 73 03 58, Rz 18 bis 20; Köster
in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 65).
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aa) Mehrere Verbindlichkeiten sind allerdings
ausnahmsweise als eine einheitliche Schuld zu werten, nämlich
dann, wenn die einzelnen Schuldverhältnisse wirtschaftlich
zusammenhängen und es dem Zweck des § 8 Nr. 1 Buchst. a
GewStG widerspräche, diesen Zusammenhang unberücksichtigt
zu lassen. Dieser Zweck liegt darin, den Ertrag des im Betrieb
arbeitenden Kapitals in vollem Umfang der Besteuerung nach dem
Gewerbeertrag zu unterwerfen („objektive Wirtschaftskraft
des Gewerbebetriebs“) und im Wesentlichen eine
Gleichstellung von Erträgen aus eigen- und fremdfinanziertem
Kapital herbeizuführen (vgl. BFH-Urteile vom 20.6.1990 I R
127/86, BFHE 161, 568, BStBl II 1990, 915 = SIS 90 20 26, Rz 8; in
BFH/NV 2011, 44 = SIS 10 39 69, Rz 23, m.w.N.; in BFH/NV 2012, 446
= SIS 12 03 94, Rz 19, m.w.N.).
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bb) Dementsprechend können nach der
ständigen Rechtsprechung des BFH mehrere bei einem Kreditgeber
unterhaltene Konten ebenso wie wechselseitig zwischen zwei Personen
gegebene Darlehen gewerbesteuerrechtlich nur dann als einheitliches
Darlehensverhältnis beurteilt werden, wenn sie gleichartig
sind, derselben Zweckbestimmung dienen und regelmäßig
tatsächlich miteinander verrechnet werden (BFH-Urteile vom
31.7.1962 I 255/61 U, BFHE 75, 751, BStBl III 1962, 540 = SIS 62 03 44; in BFHE 109, 465, BStBl II 1973, 670 = SIS 73 03 58; vom
24.5.1989 I R 85/85, BFHE 158, 79, BStBl II 1989, 900 = SIS 89 21 33; vom 21.2.1991 IV R 86/89, BFHE 164, 84, BStBl II 1991, 474 =
SIS 91 14 36; vom 7.9.2005 I R 119/04, BFH/NV 2006, 606 = SIS 06 12 44; Deloitte/Bunzeck, GewStG, § 8 Nr. 1a Rz 14).
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c) Für Darlehensgewährungen
innerhalb eines Cash-Pools hat der BFH bislang keine hiervon
abweichenden Grundsätze aufgestellt (BFH-Beschluss vom
10.12.2001 I B 44/01, BFH/NV 2002, 536). Die Literatur knüpft
an die zivilrechtliche Qualifizierung der Kapitalströme im
Cash-Pool als Darlehensverträge an (Urteil des
Bundesgerichtshofs - BGH - vom 16.1.2006 II ZR 76/04, GmbHR 2006,
477) und folgt dieser im Zweifelsfall bei der gewerbesteuerlichen
Hinzurechnung (Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8
Nr. 1 Buchst. a Rz 71; Schnitter in Frotscher/Drüen, GewStG,
§ 8 Rz 43; Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8.
Aufl., § 8 Nr. 1 Buchst. a Rz 40; Deloitte/Bunzeck, a.a.O.,
§ 8 Nr. 1a Rz 16; Hidien/ Pohl/Schnitter, Gewerbesteuer, 15.
Aufl., S. 531). Eine davon abweichende gewerbesteuerrechtliche
Behandlung wird allenfalls hinsichtlich der - hier von der
Klägerin nicht wahrgenommenen - Funktion des
Cash-Pool-Managers gefordert (s. Franke/Gageur, BB 2008, 1704,
1706, und Köster, DStZ 2008, 703, 706, die die entsprechende
Anwendung des Bankenprivilegs nach § 19 der
Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung befürworten).
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d) Die bisherigen Grundsätze einer
möglichen Zusammenfassung wechselseitig zwischen zwei Personen
gewährter Darlehen finden auch auf die im Cash-Pooling
wechselseitig gegebenen Darlehen Anwendung. Entscheidend ist danach
auch in diesen Fällen, ob die Darlehen gleichartig sind,
derselben Zweckbestimmung dienen und regelmäßig
tatsächlich miteinander verrechnet werden.
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2. Die Entscheidung des FG entspricht nicht
diesen Rechtsgrundsätzen. Denn zum einen ist entgegen der
Auffassung des FG für die Frage der Saldierung allein auf die
entgeltauslösenden Schuldverhältnisse abzustellen. Diese
Schuldverhältnisse bestanden nicht zwischen der Klägerin
und den Kreditinstituten, sondern allein zwischen der Klägerin
und der AG. Zum anderen scheidet eine Saldierung von
Zinserträgen und Schuldzinsen bezogen auf ein Quellkonto nicht
allein deshalb aus, weil verschiedene, isoliert voneinander zu
erfassende Schuldverhältnisse vorliegen. Die Saldierung setzt
eigenständige Schuldverhältnisse vielmehr voraus.
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a) Durch das Cash-Pooling entstand eine
Vielzahl von Schuldverhältnissen i.S. des § 8 Nr. 1
Buchst. a Satz 1 GewStG zwischen der Klägerin und der AG.
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aa) Nach den für den Senat mangels
zulässiger und begründeter Verfahrensrügen bindenden
Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) wurde im Streitfall
zwischen der AG und der Klägerin durch den Rahmenkreditvertrag
vom 1.6.2007 ein als physisches oder echtes Cash-Pooling zu
qualifizierendes Verfahren vereinbart, das echte
Zahlungsströme zwischen den Quellkonten der Klägerin und
den Zielkonten der AG auslöste. Inhalt dieser Vereinbarung ist
es, dass der Saldo der von der Klägerin bei den drei
Kreditinstituten gehaltenen Quellkonten bankarbeitstäglich auf
Null gestellt wird (Zero-Balancing), indem entweder ein vorhandenes
Guthaben auf dem von der AG bei dem jeweiligen Kreditinstitut
unterhaltenen Zielkonto gutgeschrieben oder ein negativer Saldo
durch Überweisung vom Zielkonto der AG ausgeglichen wird.
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bb) Für jedes der von der Klägerin
unterhaltenen Quellkonten wurden hierdurch in zivilrechtlicher
Hinsicht bankarbeitstäglich entstehende wechselseitige
Gelddarlehen i.S. der §§ 488 ff. des Bürgerlichen
Gesetzbuchs zwischen der Klägerin und der AG begründet,
indem entweder die Klägerin für die Überweisung
eines Guthabensaldos einen Darlehensrückzahlungsanspruch gegen
die das Zielkonto führende AG oder die AG für den
Ausgleich eines negativen Saldos einen
Darlehensrückzahlungsanspruch gegen die das Quellkonto
führende Klägerin erhielt (zur Qualifizierung als
Darlehensverhältnis s. etwa BGH-Urteile in GmbHR 2006, 477, Rz
12 - Cash Pool I - ; vom 20.7.2009 II ZR 273/07, DStR 2009, 1858 =
SIS 10 05 44 - Cash Pool II - ; BFH-Urteil vom 29.3.2007 IX R
10/06, BFHE 217, 531, BStBl II 2007, 645 = SIS 07 21 32, Rz 17;
Freitag in Staudinger, § 488 BGB Rz 92; Pech/Reiner in
Ekkenga/Schröer, Handbuch der AG-Finanzierung, 2014, Kapitel
14, Rz 503; Altmeppen, Zeitschrift für Wirtschaftsrecht - ZIP
- 2006, 1025 f.; Avvento, Das Gebot der Vollwertigkeit im GmbH- und
Aktienrecht, 2015, S. 95).
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cc) Weiter hat das FG festgestellt, dass
hinsichtlich der bankarbeitstäglich entstehenden
wechselseitigen Darlehensschulden im Rahmenkreditvertrag eine
Verzinsung von 5,5 % p.a. vorgesehen war und insoweit täglich
für jedes Quellkonto in der Buchführung der Klägerin
ein entsprechender Zinsaufwand oder -ertrag gebucht wurde.
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b) Diese wechselseitig gewährten Darlehen
waren gleichartig, dienten derselben Zweckbestimmung und wurden
auch tatsächlich miteinander verrechnet. Dementsprechend kommt
grundsätzlich eine Zusammenfassung der Schuldverhältnisse
und eine Saldierung der Zinsen in Betracht.
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aa) Die wechselseitig gegebenen Darlehen waren
gleichartig. Denn sie wurden jeweils zu identischen Zinssätzen
gewährt und unterlagen auch im Übrigen durchgängig
denselben Vertragsbedingungen. Insoweit unterscheiden sich die hier
im Rahmen des Cash-Pooling wechselseitig gewährten Darlehen
noch weniger voneinander als etwa der Kontokorrentkredit einerseits
und der Trattenkredit andererseits, die zu einem einheitlichen
Darlehen zusammengerechnet wurden (BFH-Urteil in BFHE 109, 465,
BStBl II 1973, 670 = SIS 73 03 58). Unerheblich ist insoweit, dass
die Konten auch in unterschiedlichen Währungen geführt
wurden. Denn auch dann liegen Gelddarlehen vor. Die
unterschiedlichen Währungen betreffen lediglich deren
Wertansatz.
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bb) Die Darlehen dienten weiter derselben
Zweckbestimmung. Denn die Darlehen waren jeweils Instrument der
Liquiditätsbündelung im Rahmen des zur Zins- und
Finanzierungsoptimierung im Konzern praktizierten Cash-Poolings. So
wurden die Guthaben auf den Quellkonten dem Zielkonto
gutgeschrieben, negative Salden der Quellkonten durch
Überweisungen vom Zielkonto ausgeglichen, und zwar
unabhängig davon, ob tatsächlich Guthaben zum Ausgleich
von Schuldsalden bei anderen Tochtergesellschaften benötigt
wurden. Im Ergebnis sollten mit dem Cash-Pooling die
Anspruchsbeziehungen zwischen allen anderen am Cash-Pool
beteiligten Tochtergesellschaften und der Bank auf
„Null“ gestellt werden (hierzu auch Altmeppen,
ZIP 2006, 1025, 1026).
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cc) Die Darlehen wurden auch tatsächlich
miteinander verrechnet. Denn nach den Feststellungen des FG
führte die Klägerin sämtliche Quellkonten zwar
ganzjährig getrennt voneinander, verrechnete diese aber
buchmäßig am Jahresende. So hatte die Klägerin im
Streitjahr 2010 Zinserträge in Höhe von ... EUR und
Zinsaufwendungen in Höhe von ... EUR verbucht, aber diese zum
Jahresende saldiert und in ihrem Jahresabschluss 2010 aus dem
Cash-Pooling dementsprechend auch keine Zinsaufwendungen
ausgewiesen. Damit wurden offenkundig spätestens zum
Jahresende die aus zivilrechtlicher Sicht vorliegenden
vielfältigen ausgereichten und empfangenen Darlehen
zusammengefasst und gegeneinander verrechnet.
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c) Die Saldierung führt im Ergebnis dazu,
dass eine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung der Entgelte
für Schulden nur insoweit in Betracht kommt, als nach der
bankarbeitstäglichen Verrechnung sämtlicher in den
Cash-Pool einbezogener Quellkonten ein Schuldsaldo verbleibt. Denn
nur dieser spiegelt den bankarbeitstäglichen
Fremdfinanzierungsbedarf der Klägerin wider.
Demgemäß sind im Rahmen der Saldierung die
vielzähligen Schuldverhältnisse, die zwischen der
Klägerin und der AG entstanden waren, für jeden
Bankarbeitstag zusammenzufassen, fortzuschreiben und fortlaufend
festzustellen, ob und in welcher Höhe die Klägerin
gegenüber der AG einen Schuldsaldo aufwies. Nur der für
einen dann gegebenenfalls verbleibenden Schuldsaldo entstehende
Zins ist hinzurechnungsfähiges Entgelt i.S. des § 8 Nr. 1
Buchst. a Satz 1 GewStG.
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Demgemäß führt die Saldierung
sämtlicher wechselseitig gegebener Darlehen und die
Verrechnung der daraus resultierenden Schuld- und Habenzinsen zwar
dazu, dass erhaltene Darlehen zunächst mit einem
gegebenenfalls aus diversen vorangegangenen Darlehensausreichungen
sich ergebenden positiven Gesamtsaldo zu verrechnen sind. Verbleibt
aber durch ein solches empfangenes Darlehen nach der Verrechnung
noch immer ein negativer Gesamtsaldo, entfällt dieser nicht
etwa rückwirkend durch einen an einem Folgetag entstandenen
positiven Saldo. Denn die Grundsätze über die
gewerbesteuerrechtliche Saldierung wechselseitig gegebener Darlehen
können nicht bewirken, dass der am Ende eines Tages
verwirklichte Tatbestand der Schuld und die dafür entstandenen
Entgelte nachträglich entfallen. Dies gilt umso mehr, als nach
der Rechtslage ab dem Erhebungszeitraum 2008 die
Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 GewStG
nicht mehr danach unterscheidet, ob es sich bei der Schuld um eine
langfristige Verbindlichkeit (Dauerschuld) oder eine kurzfristige
Verbindlichkeit handelt. Dies entspricht dem Regelungszweck des
§ 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG, der darauf abzielt, den Ertrag des
im Betrieb arbeitenden Kapitals in vollem Umfang der Besteuerung
nach dem Gewerbeertrag zu unterwerfen („objektive
Wirtschaftskraft des Gewerbebetriebs“) und dabei die
Erträge aus eigen- und fremdfinanziertem Kapital im
Wesentlichen gleichzustellen.
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Demgemäß lassen die Feststellungen,
dass die aus dem Cash-Pooling erwirtschafteten Zinserträge der
Klägerin im Erhebungszeitraum 2010 ihre Zinsaufwendungen in
Höhe von rund ... EUR überschritten, nicht den Schluss
zu, dass tatsächlich an keinem Bankarbeitstag in 2010 die
Klägerin gegenüber der AG keinen Schuldsaldo aufwies. So
ist es nicht ausgeschlossen, dass etwa die Zinsaufwendungen in
Höhe von rund ... EUR im Wesentlichen in den ersten Monaten
des Jahres aufgelaufen waren und erst in den nachfolgenden Monaten
der darüber hinausgehende Zinsertrag von rund ... EUR
erwirtschaftet wurde.
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3. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat
auf Grundlage seiner Rechtsauffassung zu Recht bisher noch keine
Feststellungen dazu getroffen, ob und gegebenenfalls inwieweit sich
die auf den verschiedenen Quellkonten vorhandenen Guthaben- und
Schuldsalden am jeweiligen Bankarbeitstag gegenseitig ausgeglichen
haben und in welcher Höhe bezogen auf die Bankarbeitstage die
Klägerin gegenüber der AG jeweils einen Schuldsaldo
aufwies. Die entsprechenden Feststellungen sind im zweiten
Rechtsgang nachzuholen.
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4. Die Übertragung der Kostenentscheidung
auf das FG folgt aus § 143 Abs. 2 FGO.
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