Die Revision des Klägers gegen das
Zwischenurteil des Finanzgerichts Köln vom 17.10.2013 13 K
3949/09 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kostenentscheidung bleibt dem Endurteil vorbehalten.
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I. Die Beteiligten streiten über die
Frage, ob der Kläger und Revisionskläger (Kläger)
wegen Förderung des Sports nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) i.V.m. § 52 Abs. 2 Satz
1 Nr. 21 der Abgabenordnung (AO) - oder anderer im Katalog des
§ 52 Abs. 2 Satz 1 AO genannter Zwecke - als gemeinnützig
anzuerkennen ist.
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Der Kläger ist ein seit 1949
bestehender eingetragener Verein. Er ist ein Dachverband von
Bridge-Vereinen, die den Bridgesport in den Ländern der
Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) auf gemeinnütziger
Grundlage pflegen und fördern. Unter ihm befinden sich 14
Regionalverbände und ca. 500 Bridge-Vereine. Hierzu
gehören ausweislich der Satzung insbesondere alle
bridgesportlichen Aktivitäten, die der
Völkerverständigung in Deutschland und im Ausland, dem
kulturellen, sozialen und karitativen Austausch mit Menschen
verschiedener Nationalität, Herkunft und Generation, der
Förderung der Jugend und der Wahrung der besonderen Belange
der älteren Generation dienen.
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Der Kläger nimmt als nationaler
Verband alle Aufgaben wahr, die über die Aufgaben seiner
Mitgliedsvereine und Regionalverbände (Mitglieder)
hinausgehen. Er ist insbesondere zuständig für die
Vertretung der Interessen des deutschen Sports auf nationaler und
internationaler Ebene, die Organisation und Reglementierung des
nationalen und internationalen Sportbetriebs, die Veranstaltung
nationaler und internationaler Wettbewerbe, die Organisation der
Öffentlichkeitsarbeit, das Unterrichts- und Turnierwesen und
die Verwaltung von Mitgliedsdaten. Nach § 3 seiner Satzung ist
er Gründungsmitglied der „European Bridge League“
und Mitglied der „World Bridge Federation“ (WBF). Er
strebt eine Mitgliedschaft im Deutschen Olympischen Sportbund -
DOSB - (Zusammenschluss des Deutschen Sportbundes und des
Nationalen Olympischen Komitees für Deutschland) an. Der WBF
ist als „Recognized International Federation“ und
„Recognized Member“ Mitglied des Internationalen
Olympischen Komitees (IOC). Außerdem ist er Vollmitglied der
„General Association of International Sports
Federations“ - GAISF - (jetzt: „SportAccord“),
einem weltweiten Zusammenschluss von Sportverbänden.
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§ 27 der Satzung des Klägers
bestimmt, dass bei Auflösung oder Aufhebung des Klägers
oder bei Wegfall seines bisherigen Zwecks sein Vermögen
unmittelbar und ausschließlich für gemeinnützige
Zwecke zu verwenden ist. Die Hauptversammlung beschließt, wer
das Vermögen erhalten soll und für welchen Zweck es zu
verwenden ist. Die Beschlüsse der Hauptversammlung dürfen
erst ausgeführt werden, nachdem das zuständige Finanzamt
seine Zustimmung erteilt hat.
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Die Mitglieder des Klägers
praktizieren Turnierbridge gemäß den
Turnier-Bridge-Regeln des WBF in einem deutschen Ligasystem sowie
weiteren nationalen und internationalen Wettbewerben. Die
Wettbewerbe erfolgen nach einer Turnierordnung des Klägers.
Der Kläger organisiert den Spielbetrieb für seine
Mitglieder in einem deutschen Ligasystem, das ähnlich
aufgebaut ist wie Ligasysteme anderer Sportarten (Kreisliga,
Regionalliga, Bundesliga). International werden Europa- und
Weltmeisterschaften unter Federführung der European Bridge
League oder des WBF organisiert, an denen Mitglieder des
Klägers teilnehmen.
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Unter dem 16.9.2008
(Körperschaftsteuer 2007) und dem 23.6.2009
(Körperschaftsteuer 2008) erließ der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - )
Körperschaftsteuerbescheide, in denen er positive
Körperschaftsteuerbeträge festsetzte.
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Die Einsprüche hiergegen wies das FA
mit Einspruchsentscheidung vom 6.11.2009 als unbegründet
zurück.
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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage auf
Anerkennung der Gemeinnützigkeit gemäß § 5
Abs. 1 Nr. 9 KStG i.V.m. § 52 Abs. 2 Satz 1 AO durch sein in
EFG 2014, 484 = SIS 14 06 00 veröffentlichtes Zwischenurteil
gemäß § 99 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO)
abgewiesen und die Entscheidung über die Gemeinnützigkeit
auf der Basis der Öffnungsklausel gemäß § 52
Abs. 2 Satz 2 AO dem Endurteil, das Gegenstand der Revision V R
70/14 ist, vorbehalten.
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Turnierbridge falle nicht unter den
abschließenden Katalog des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nrn. 1 bis
25 AO. Insbesondere sei die Förderung von Turnierbridge keine
Förderung des Sports i.S. des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 21
AO. Es könne dahingestellt bleiben, ob Turnierbridge das
Gesundheitswesen (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 AO), die Jugend-
und Altenhilfe (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 AO), die Erziehung
(§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 AO) oder die
Völkerverständigung (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 13 AO)
fördere, weil die Satzung des Klägers diese Zwecke nicht
aufführe und auch die tatsächliche
Geschäftsführung nicht auf eine ausschließliche und
unmittelbare Förderung dieser steuerbegünstigten Zwecke
gerichtet sei. Die vorgenannten Zwecke würden allenfalls
mittelbar oder zufällig mit verwirklicht.
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Turnierbridge sei auch nicht in § 52
Abs. 2 Satz 1 Nr. 23 AO als sog. „privilegierte
Freizeitbeschäftigung“ aufgeführt. Diese
Aufzählung sei abschließend und es reiche nicht aus,
wenn eine Tätigkeit Ähnlichkeiten hierzu
aufweise.
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Die abschließende Entscheidung
über die Steuerbefreiung sei dem Endurteil vorbehalten, denn
die Anerkennung der Gemeinnützigkeit könne sich auch
ergeben, wenn Turnierbridge nach § 52 Abs. 2 Sätze 2 und
3 AO als neuer Zweck für gemeinnützig erklärt werde
und der Kläger die übrigen Anforderungen des
Gemeinnützigkeitsrechts erfülle. Das Verfahren nach
§ 52 Abs. 2 Sätze 2 und 3 AO sei ein eigenständiges
Verwaltungsverfahren, wodurch das FG an einer abschließenden
Entscheidung über die Gemeinnützigkeit gehindert sei,
solange jenes Verfahren noch nicht rechtskräftig abgeschlossen
sei.
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Mit der Revision im Verfahren wegen
Anerkennung der Gemeinnützigkeit gemäß § 52
Abs. 2 Satz 1 AO macht der Kläger Verletzung materiellen
Rechts geltend. Im Verfahren wegen Anerkennung der
Gemeinnützigkeit gemäß § 52 Abs. 2 Satz 2 AO
hat der Senat mit Urteil vom 9.2.2017 in der Sache V R 70/14
entschieden.
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Das FG habe unzutreffend entschieden, dass
Turnierbridge nicht unter den Begriff des Sports in § 52 Abs.
2 Satz 1 Nr. 21 AO falle. Es gebe keinen vorrechtlichen und auch
keinen rechtlichen Begriff des Sports i.S. einer allgemeinen
Definition. Vielmehr umfasse der Begriff des Sports nach dem
allgemeinen und im Laufe der letzten Jahrzehnte gewandelten
Verständnis nicht nur Leibesübungen, sondern die
verschiedensten Formen von an spielerischer Selbstentfaltung und am
Leistungsstreben orientierter menschlicher Betätigung, die der
körperlichen und geistigen Beweglichkeit diene. Die von der
Rechtsprechung geforderte körperliche Aktivität werde im
Übrigen auch beim Turnierbridge entfaltet. Im Gegensatz zum
Freizeitbridge sei das als Wettkampf betriebene Turnierbridge mit
erheblicher körperlicher Anstrengung verbunden. Zudem verkenne
das FG, dass bei Denksportarten das Gehirn als Körperteil
ertüchtigt werde.
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Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs
(BFH), die Begünstigung des Schachspiels beruhe auf einer
gesetzlichen Fiktion, die nicht im Wege der Analogie ausgeweitet
werden könne, sei unzutreffend.
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Im Übrigen sei in anderen
europäischen Ländern der nationale Bridgeverband im
jeweiligen Nationalen Olympischen Komitee vertreten bzw. resortiere
beim jeweiligen Sportministerium. Die internationale Anerkennung
von Bridge als Sport werde auch durch die Mitgliedschaft des WBF in
internationalen Sportorganisationen und Sportvereinigungen
deutlich.
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Das FG habe zudem zu Unrecht entschieden,
dass die in § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 23 AO geregelte
Aufzählung abschließend sei. Turnierbridge sei
hinsichtlich seiner, die steuerrechtliche Förderung
rechtfertigenden Merkmale den im Katalog des § 52 Abs. 2 Satz
1 Nr. 23 AO genannten Freizeitgestaltungen identisch und werde
daher auch von dieser Regelung umfasst.
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Der Kläger regt an, das Verfahren im
Hinblick auf das Verfahren vor dem Gerichtshof der
Europäischen Union (EuGH) C-90/16 The English Bridge Union
auszusetzen.
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Der Kläger beantragt, das FG-Urteil
bezüglich des Verfahrens über die Anerkennung der
Gemeinnützigkeit gemäß § 52 Abs. 2 Satz 1 AO
aufzuheben und das FA zu verpflichten, ihn, den Kläger, unter
Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 6.11.2009 und
Änderung der angefochtenen Körperschaftsteuerbescheide
als gemeinnützige Körperschaft i.S. des § 5 Abs. 1
Nr. 9 KStG anzuerkennen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Es unterstützt im Wesentlichen die
Gründe des FG-Urteils.
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II. Die Revision ist statthaft. Sie ist aber
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
FGO).
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1. Die Revision ist statthaft. Zwischenurteile
i.S. des § 99 Abs. 2 FGO sind selbständig mit der
Revision anfechtbar (BFH-Urteile vom 4.2.1999 IV R 54/97, BFHE 187,
418, BStBl II 2000, 139 = SIS 99 09 18, Rz 20; vom 9.9.1993 IV R
14/91, BFHE 173, 40, BStBl II 1994, 250 = SIS 94 14 98, Rz 8).
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2. Der Erlass eines Zwischenurteils war
gemäß § 99 Abs. 2 FGO zulässig. Nach dieser
Vorschrift kann das Gericht durch Zwischenurteil über eine
entscheidungserhebliche Sach- oder Rechtsfrage vorab entscheiden,
wenn dies sachdienlich ist und die Beteiligten nicht widersprechen.
Diese Voraussetzungen sind erfüllt.
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a) Ein Zwischenurteil darüber, ob die
Förderung des Turnierbridge durch den Kläger von dem
abschließenden Katalog der Förderung der Allgemeinheit
dienender Zwecke des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nrn. 1 bis 25 AO
umfasst wird, ist entscheidungserheblich und sachdienlich, weil es
sich um eine Vorfrage handelt, ohne deren Beantwortung ein Urteil
über die geltend gemachte Rechtsverletzung nicht möglich
ist (vgl. BFH-Urteile vom 19.3.2009 V R 50/07, BFHE 225, 224, BStBl
II 2010, 78 = SIS 09 20 82, Rz 19; in BFHE 187, 418, BStBl II 2000,
139 = SIS 99 09 18, Rz 23).
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b) Nach dem Zweck der Vorschrift, das
gerichtliche Verfahren zu beschleunigen, muss darüber hinaus
wenigstens eine weitere Rechtsfrage entscheidungserheblich sein,
weil bei nur einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage das FG
sogleich durch Endurteil entscheiden muss (BFH-Urteil in BFHE 225,
224, BStBl II 2010, 78 = SIS 09 20 82, Rz 19). Die zweite
entscheidungserhebliche Rechtsfrage, deren Beantwortung sich bei
Entscheidung über die im Zwischenurteil entschiedene
Rechtsfrage je nach deren Ergebnis erübrigen würde, ist
darin zu sehen, ob der Kläger einen Anspruch auf Anerkennung
des von ihm geförderten Zwecks als gemeinnützig nach
§ 52 Abs. 2 Sätze 2 und 3 AO hat.
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3. Die Entscheidung des FG, dass der
Kläger nicht gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1
KStG i.V.m. § 52 Abs. 2 Satz 1 AO von der
Körperschaftsteuer befreit ist, weil Turnierbridge nicht unter
die Katalogzwecke des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nrn. 1 bis 25 AO
falle, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
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a) Gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz
1 KStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und
Vermögensmassen, die nach der Satzung und der
tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich
und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder
kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO), von der
Körperschaftsteuer befreit. Nach § 52 Abs. 1 Satz 1 AO
verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn
ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf
materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu
fördern. Unter den Voraussetzungen des Abs. 1 sind als
Förderung der Allgemeinheit die in § 52 Abs. 2 Satz 1
Nrn. 1 bis 25 AO genannten Tätigkeiten anzuerkennen. Die
Aufzählung in § 52 Abs. 2 Nrn. 1 bis 24 AO ist
abschließend.
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b) Die Förderung des Turnierbridge durch
den Kläger ist keine Förderung des Sports i.S. des §
52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 21 AO. Mangels einer gesetzlichen Definition
umfasst der Begriff des Sports i.S. des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr.
21 AO nur Betätigungen, die die allgemeine Definition des
Sports erfüllen und der körperlichen Ertüchtigung
dienen (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 12.11.1986 I R 204/85, BFH/NV
1987, 705, Rz 10; BFH-Beschluss vom 16.12.1987 I B 68/87 = SIS 88 13 53, nicht veröffentlicht - n.v. -, Rz 17). Vorauszusetzen
ist daher eine körperliche, über das ansonsten
übliche Maß hinausgehende Aktivität, die durch
äußerlich zu beobachtende Anstrengungen oder durch die
einem persönlichen Können zurechenbare Kunstbewegung
gekennzeichnet ist. Die Ausführung eines Spiels in Form von
Wettkämpfen und unter einer besonderen Organisation allein
machen es noch nicht zum Sport i.S. des § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr.
21 AO (BFH-Urteile vom 17.2.2000 I R 108/98, I R 109/98, BFH/NV
2000, 1071, Rz 35; vom 29.10.1997 I R 13/97, BFHE 184, 226, BStBl
II 1998, 9 = SIS 98 04 62, Rz 10, jeweils zu § 52 Abs. 2 Nr. 2
AO 1977; ebenso Anwendungserlass zur Abgabenordnung - AEAO - zu
§ 52 AO, Tz. 6, sowie Musil in Hübschmann/Hepp/ Spitaler,
§ 52 AO Rz 185 ff.; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung,
Finanzgerichtsordnung, § 52 AO Rz 46 ff.; Krüger in
Schwarz/Pahlke, AO, § 52 Rz 41 f.; Koenig, Abgabenordnung, 3.
Aufl., § 52 Rz 54; Klein/Gersch, AO, 13. Aufl., § 52 Rz
40; Buchna/Leichinger/Seeger/Brox, Gemeinnützigkeit im
Steuerrecht, 11. Aufl., S. 78 ff.; Hüttemann,
Gemeinnützigkeits- und Spendenrecht, 3. Aufl., Rz 3.120 ff.).
Nach diesen Grundsätzen kann das Bridgespiel nicht als Sport
beurteilt werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2000, 1071, Rz 35;
BFH-Beschluss vom 16.12.1987 I B 68/87 = SIS 88 13 53, n.v., Rz 19;
ebenso AEAO zu § 52 AO, Tz. 6).
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c) Dass gemäß § 52 Abs. 2 Satz
1 Nr. 21 AO Schach als Sport gilt, führt zu keinem anderen
Ergebnis. Da es sich bei der Bestimmung des § 52 Abs. 2 Nr. 2
Satz 2 AO um eine gesetzliche Fiktion zugunsten des Schachspiels
handelt, scheidet eine Analogie zugunsten des Turnierbridge aus. Im
Übrigen hätte es dieser Sonderregelung nicht bedurft,
wenn auf das Erfordernis der körperlichen Ertüchtigung
durch den Sport verzichtet werden könnte (BFH-Urteil in BFH/NV
2000, 1071, Rz 38).
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d) Das FG hat zudem zu Recht entschieden, dass
die Förderung von Turnierbridge durch den Kläger auch
keine Förderung von anderen in § 52 Abs. 2 Satz 1 Nrn. 1
bis 20, 22 bis 25 AO genannten Zwecken ist. Weder führt die
Satzung des Klägers die in § 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3
(Gesundheitswesen), Nr. 4 (Jugend- und Altenhilfe), Nr. 7
(Erziehung) und Nr. 13 (Völkerverständigung) genannten
Zwecke auf (vgl. § 60 AO zur Satzungsanforderung) noch ist die
tatsächliche Geschäftsführung (§ 63 AO) auf
eine ausschließliche und unmittelbare Förderung dieser
steuerbegünstigten Zwecke gerichtet. Die vorgenannten Zwecke
werden allenfalls mittelbar oder „zufällig“
mit verwirklicht.
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e) Turnierbridge ist auch nicht in § 52
Abs. 2 Satz 1 Nr. 23 als sog. „privilegierte
Freizeitbeschäftigung“ aufgeführt. Diese
Katalogziffer führt in loser Aufzählung eine Reihe von
Freizeittätigkeiten auf. Da diese Aufzählung
abschließend ist, reicht es nicht aus, wenn eine
Tätigkeit hierzu Ähnlichkeiten aufweist (Urteil vom
14.9.1994 I R 153/93, BFHE 176, 229, BStBl II 1995, 499 = SIS 95 09 86, Rz 30).
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4. Das Verfahren war auch nicht - wie vom
Kläger angeregt - im Hinblick auf die dem EuGH im Verfahren
C-90/16 The English Bridge Union vorliegende Frage, ob Bridge als
„Sport“ i.S. von Art. 132 Abs. 1 Buchst. m der
Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das
gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) ist, auszusetzen. Zwar
kommt eine Verfahrensaussetzung in entsprechender Anwendung von
§ 74 FGO in Betracht, wenn die Beantwortung einer dem EuGH
vorliegenden Rechtsfrage vorgreiflich ist (BFH-Beschlüsse vom
19.7.2012 V R 25/11, BFH/NV 2012, 2032 = SIS 12 30 27; vom
12.1.2012 V R 7/11, BFH/NV 2012, 817 = SIS 12 10 86). Da das
Körperschaftsteuerrecht - im Gegensatz zum Umsatzsteuerrecht -
unionsrechtlich nicht harmonisiert ist, ist die Beantwortung einer
Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwStSystRL betreffenden Rechtsfrage nicht
vorgreiflich für das vorliegende Verfahren.
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5. Die Kostenentscheidung ist dem Endurteil
vorbehalten (vgl. BFH-Urteile vom 26.7.2012 III R 43/11, BFH/NV
2013, 86 = SIS 12 33 30, Rz 21; vom 10.12.2003 IX R 41/01, BFH/NV
2004, 1267 = SIS 04 32 86, Rz 24).
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