Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Hessischen Finanzgerichts vom 21.1.2015 5 K 908/10 = SIS 15 07 16 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu
tragen.
1
|
I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) ist ein Landkreis.
|
|
|
2
|
Im Jahr 1992 hatte er eine
gemeinnützige Gesellschaft mit beschränkter Haftung
(A-GmbH) gegründet. An dieser war er zu mehr als 75 %
beteiligt. Weitere Gesellschafter waren ein evangelisches Dekanat
sowie mehrere Gemeinden. Die A-GmbH wurde im Bereich der Asyl-,
Flüchtlings- und Obdachlosenhilfe tätig (Entwicklung und
Bereitstellung besonderer Angebote zur Beratung und Betreuung sowie
Bereitstellung von Wohnraum für den betroffenen
Personenkreis). Der Kläger (Kostenträger) hatte ihr die
Aufgabe übertragen, die Grundversorgung von Asylbewerbern
sicherzustellen.
|
|
|
3
|
Zum 31.12.2008 wurde die A-GmbH
aufgelöst, weil der Kläger die bislang von ihr
wahrgenommenen Aufgaben wieder selbst übernahm. Im Rahmen der
Liquidation wurden alle weiteren Gesellschaftsanteile eingezogen,
sodass der Kläger alleiniger Gesellschafter der A-GmbH in
Liquidation (i.L.) wurde. Grunderwerbsteuer wurde für die
Anteilsvereinigung nicht festgesetzt.
|
|
|
4
|
Mit notariell beurkundetem Vertrag vom
25.8.2009 veräußerte die A-GmbH i.L. die
Grundstücke mit den Unterkunftseinrichtungen an den
Kläger zu einem Kaufpreis von 2.140.000 EUR.
|
|
|
5
|
Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) übernahm den Kaufpreis als
Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer und setzte mit
Bescheid vom 24.9.2009 die Steuer mit 74.900 EUR fest. Einspruch
und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte zur
Begründung im Wesentlichen aus, der Abschluss des Kaufvertrags
sei ein nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes
(GrEStG) steuerbarer Erwerbsvorgang (Begründung des Anspruchs
auf Übereignung der Grundstücke). Der Erwerb sei nicht
nach § 4 Nr. 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit, da
der Verkäufer - die A-GmbH i.L. - keine juristische Person des
öffentlichen Rechts sei. Die Auslegung dieser
Steuerbefreiungsvorschrift nach ihrem Sinn und Zweck ergebe, dass
der Rechtsträgerwechsel zwischen zwei juristischen Personen
des öffentlichen Rechts stattfinden müsse. Das Urteil ist
in EFG 2015, 835 = SIS 15 07 16 veröffentlicht.
|
|
|
6
|
Mit seiner Revision macht der Kläger
im Wesentlichen eine Verletzung des § 4 Nr. 1 GrEStG geltend.
Auch die Übertragung eines Grundstücks durch eine
juristische Person des Privatrechts auf eine juristische Person des
öffentlichen Rechts sei steuerbefreit.
|
|
|
7
|
Der Kläger beantragt, die
Vorentscheidung und den Grunderwerbsteuerbescheid vom 24.9.2009 in
Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12.3.2010
aufzuheben.
|
|
|
8
|
Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
|
|
|
9
|
II. Die Revision ist unbegründet und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht entschieden,
dass der Verkauf von Grundstücken durch eine juristische
Person des Privatrechts nicht nach § 4 Nr. 1 GrEStG
steuerbefreit ist.
|
|
|
10
|
1. Der Kaufvertrag vom 25.8.2009 unterliegt
nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG der Grunderwerbsteuer, weil
hierdurch der Anspruch des Klägers auf Übereignung der
Grundstücke begründet wurde. Der Besteuerung nach §
1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG steht nicht entgegen, dass sich vor dem Kauf
der Grundstücke alle Anteile an der A-GmbH i.L. in der Hand
des Klägers vereinigt hatten und damit zeitlich vor dem
besteuerten Tatbestand ein weiterer Tatbestand - eine
Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 2 GrEStG - erfüllt
war (vgl. § 1 Abs. 6 Satz 1 GrEStG). Der durch das FA als
Bemessungsgrundlage berücksichtigte Kaufpreis in Höhe von
2.140.000 EUR (Wert der Gegenleistung i.S. des § 8 Abs. 1
i.V.m. § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG) ist zwischen den Beteiligten
unstreitig.
|
|
|
11
|
2. Der Verkauf der Grundstücke ist nicht
nach § 4 Nr. 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit.
|
|
|
12
|
a) Nach § 4 Nr. 1 GrEStG ist der Erwerb
eines Grundstücks durch eine juristische Person des
öffentlichen Rechts von der Besteuerung u.a. ausgenommen, wenn
das Grundstück aus Anlass des Übergangs von
öffentlich-rechtlichen Aufgaben von der einen auf die andere
juristische Person übergeht und nicht überwiegend einem
Betrieb gewerblicher Art dient.
|
|
|
13
|
b) Eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 1
GrEStG kommt nur in Betracht, wenn sowohl der
Grundstücksveräußerer als auch der
Grundstückserwerber eine juristische Person des
öffentlichen Rechts ist (vgl. Viskorf in Boruttau,
Grunderwerbsteuergesetz, 18. Aufl., § 4 Rz 11 f.; Klink in
Griesar/Jochum, ekomm, Ab 1.1.2015, § 4 GrEStG Rz 6 -
Aktualisierung vom 8.4.2016 - ; Weilbach, GrEStG, 2016, § 1 Rz
1). Ist der Veräußerer eine juristische Person des
Privatrechts, ist die Steuerbefreiung nicht zu gewähren.
|
|
|
14
|
aa) Der Wortlaut des § 4 Nr. 1 GrEStG ist
in Bezug auf die an den Grundstücksveräußerer zu
stellenden Anforderungen nicht ganz eindeutig. In § 4 Nr. 1 1.
Halbsatz GrEStG ist zwar ausdrücklich bestimmt, dass der
Grundstückserwerber eine juristische Person des
öffentlichen Rechts sein muss. Die Vorschrift regelt aber
nicht in vergleichbarer Weise, dass auch der
Grundstücksveräußerer eine solche juristische
Person sein muss. Deshalb muss die Vorschrift insoweit ausgelegt
werden.
|
|
|
15
|
bb) Für die Auslegung einer
Gesetzesvorschrift ist der in dieser zum Ausdruck kommende
objektivierte Wille des Gesetzgebers maßgebend, so wie er
sich aus dem Wortlaut der Gesetzesbestimmung und dem
Sinnzusammenhang ergibt, in den diese hineingestellt ist
(ständige Rechtsprechung, vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs -
BFH - vom 30.9.2015 II R 13/14, BFHE 251, 569 = SIS 15 28 18,
m.w.N.). Der Entstehungsgeschichte kommt zwar zur Erfassung des
objektiven Willens des Gesetzgebers erhebliches Gewicht zu (vgl.
Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 11.6.1980 1 PBvU 1/79,
BVerfGE 54, 277, unter C.III.1., und Urteil des Bundesgerichtshofs
vom 12.3.2013 XI ZR 227/12, BGHZ 197, 21; jeweils m.w.N.). Es
genügt aber nicht, dass sich Voraussetzungen oder Rechtsfolgen
allein der Gesetzesbegründung entnehmen lassen. Der sog. Wille
des Gesetzgebers bzw. der am Gesetzgebungsverfahren Beteiligten
kann hiernach bei der Interpretation nur insoweit
berücksichtigt werden, als er auch im Text Niederschlag
gefunden hat (BFH-Urteil in BFHE 251, 569 = SIS 15 28 18,
m.w.N.).
|
|
|
16
|
cc) § 4 Nr. 1 GrEStG ist dahingehend
auszulegen, dass die Steuerbefreiung als Veräußerer und
als Erwerber des Grundstücks juristische Personen gleicher
Art, also - ausgehend vom ausdrücklich festgelegten
Grundstückserwerber - solche des öffentlichen Rechts
erfordert.
|
|
|
17
|
Dies ergibt sich aus der im 2. Halbsatz der
Vorschrift verwendeten Formulierung „wenn das
Grundstück aus Anlass des Übergangs von
öffentlich-rechtlichen Aufgaben oder aus Anlass von
Grenzänderungen von der einen auf die andere juristische
Person übergeht“. Gerade die nicht differenzierende
Bezeichnung der an dem Erwerbsvorgang beteiligten juristischen
Personen spricht dafür, dass der Gesetzgeber damit an die im
1. Halbsatz der Vorschrift getroffene Bestimmung angeknüpft
hat, nach der der Grundstückserwerber eine juristische Person
des öffentlichen Rechts sein muss. Aus diesem Grund konnte der
Gesetzgeber auch darauf verzichten, im 2. Halbsatz der Vorschrift
die an dem Erwerbsvorgang beteiligten juristischen Personen
ausdrücklich als solche des öffentlichen Rechts zu
bezeichnen. Für eine Auslegung der Vorschrift dahin, dass die
eine juristische Person (der Grundstücksveräußerer)
anders zu verstehen ist als die andere an dem Erwerbsvorgang
beteiligte juristische Person (der Grundstückserwerber), gibt
es keine hinreichend deutlichen Anhaltspunkte.
|
|
|
18
|
c) Die am Wortlaut des § 4 Nr. 1 GrEStG
orientierte Auslegung, dass zur Erlangung der Steuerbefreiung auch
der Grundstücksveräußerer eine juristische Person
des öffentlichen Rechts sein muss, wird durch die
Entstehungsgeschichte der Vorschrift gestützt.
|
|
|
19
|
aa) § 4 Nr. 1 GrEStG entspricht sachlich
§ 4 Abs. 1 Nr. 5 GrEStG 1940 (RGBl I 1940, 585). Danach war
von der Besteuerung ausgenommen der Erwerb eines Grundstücks
durch eine Körperschaft des öffentlichen Rechts, wenn das
Grundstück aus Anlass des Übergangs von Aufgaben oder aus
Anlass von Grenzänderungen von der einen auf die andere
Körperschaft überging. Nach der Gesetzesbegründung
(RStBl 1940, 387) sollte der Übergang von Grundstücken
zwischen Reich, Ländern, Gemeinden und sonstigen
Körperschaften des öffentlichen Rechts steuerfrei
bleiben, wenn der Übergang aus Anlass einer
Aufgabenverschiebung eintrat. Der historische Gesetzgeber wollte
Grundstücksbewegungen zwischen Körperschaften mit
Hoheitsbefugnissen von der Steuer befreien, wenn ein
Grundstück im Nachgang zu einer verwaltungsinternen
Aufgabenverschiebung den Eigentümer wechselte. Die Intention
des historischen Gesetzgebers war die grunderwerbsteuerrechtliche
Privilegierung der öffentlichen Hand bei Eigentumswechsel an
Grundstücken innerhalb der öffentlichen Hand bei
Übergang von Verwaltungsaufgaben. Entsprechend wählte er
die Formulierung des Erwerbs eines Grundstücks durch eine
Körperschaft des öffentlichen Rechts anlässlich des
Übergangs von Aufgaben oder anlässlich von
Grenzänderungen von der einen auf die andere
Körperschaft. Die Steuerbefreiung des Übergangs eines
Grundstücks von oder auf eine juristische Person des
Privatrechts wurde weder angesprochen noch beabsichtigt.
|
|
|
20
|
bb) Durch Art. 15 Nr. 2 des
Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24.3.1999 (BGBl I
1999, 402) - StEntlG 1999/2000/2002 - wurde § 4 Nr. 1 GrEStG
i.d.F. ab dem 1.1.1983, der § 4 Abs. 1 Nr. 5 GrEStG 1940
entsprach, auf alle juristischen Personen des öffentlichen
Rechts erweitert sowie die zusätzliche Voraussetzung
eingefügt, dass das Grundstück nicht überwiegend
einem Betrieb gewerblicher Art dienen darf. Durch die Einbeziehung
aller juristischen Personen des öffentlichen Rechts wollte der
Gesetzgeber die Steuerbefreiung auch auf Stiftungen und Anstalten
des öffentlichen Rechts ausdehnen. Eine Einbeziehung von
juristischen Personen des Privatrechts sollte jedoch nicht
erfolgen. Bei der Änderung des § 4 Nr. 1 GrEStG durch das
StEntlG 1999/2000/2002 wusste der Gesetzgeber um die verschiedenen
Gestaltungsmöglichkeiten im Bereich der Aufgabenerfüllung
durch die öffentliche Hand, insbesondere auch um die
Möglichkeit der Ausgliederung auf und anschließende
Aufgabenwahrnehmung durch eine juristische Person des Privatrechts.
Die Nichtaufnahme von juristischen Personen des Privatrechts in
§ 4 Nr. 1 GrEStG i.d.F. ab 1.1.1999 zeigt, dass der
Gesetzgeber eine Übertragung durch eine juristische Person des
Privatrechts nicht steuerfrei stellen wollte. Durch die
Formulierung „von der einen auf die andere juristische
Person“ wollte der Gesetzgeber weiterhin zum Ausdruck
bringen, dass sowohl auf Veräußerer- als auch auf
Erwerberseite eine juristische Person des öffentlichen Rechts
stehen muss.
|
|
|
21
|
d) Eine Ausdehnung des Tatbestands des §
4 Nr. 1 GrEStG auf juristische Personen des Privatrechts ergibt
sich - entgegen der Auffassung des Klägers - auch nicht aus
einer Zusammenschau mit den weiteren Befreiungsvorschriften des
§ 4 GrEStG, insbesondere § 4 Nr. 9 GrEStG i.d.F. des Art.
5 Nr. 2 des Gesetzes zur Beschleunigung der Umsetzung von
Öffentlich Privaten Partnerschaften und zur Verbesserung
gesetzlicher Rahmenbedingungen für Öffentlich Private
Partnerschaften vom 1.9.2005 - BGBl I 2005, 2676 - (jetzt § 4
Nr. 5 GrEStG). Diese Vorschrift betrifft zwar auch den
Rückerwerb eines Grundstücks, nach seinem
ausdrücklichen Wortlaut aber nur für den Fall, dass das
Grundstück im Rahmen einer Öffentlich Privaten
Partnerschaft (ÖPP) für einen öffentlichen Dienst
oder Gebrauch i.S. des § 3 Abs. 2 des Grundsteuergesetzes
benutzt wird und zwischen dem Erwerber und der juristischen Person
des öffentlichen Rechts die Rückübertragung des
Grundstücks am Ende des Vertragszeitraums vereinbart ist.
Durch die Schaffung des § 4 Nr. 5 GrEStG wollte der
Gesetzgeber eine Befreiung von Grunderwerbsteuer bei dem
Rückerwerb von Grundstücken durch die öffentliche
Hand von einer juristischen Person des Privatrechts - der ÖPP
als Zweckgesellschaft - schaffen, dies aber nur unter den dort
genannten engen Voraussetzungen. Es sollte sichergestellt werden,
dass nur förderungswürdige ÖPP-Projekte von der
Steuerbefreiung profitieren (vgl. BTDrucks 15/5668, S. 17; vgl.
Viskorf, a.a.O., § 4 Rz 41 f.). Es sollte weder die
Übertragung von Grundstücken im Rahmen einer ÖPP
generell noch der Grundstückserwerb von juristischen Personen
des Privatrechts im Allgemeinen von der Steuer befreit werden.
|
|
|
22
|
e) § 4 Nr. 1 GrEStG führt auch nicht
deshalb zu einer Steuerbefreiung, weil im Zeitpunkt der
Übertragung des Grundstücks eine juristische Person des
öffentlichen Rechts alleiniger Gesellschafter der juristischen
Person des Privatrechts ist. Selbst wenn eine juristische Person
des öffentlichen Rechts alle Anteile an einer juristischen
Person des privaten Rechts hält, wird der private
Rechtsträger nicht zu einer juristischen Person des
öffentlichen Rechts und damit nicht selbst zum
begünstigten Rechtsträger (vgl. Heine in Wilms/ Jochum,
Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, § 4 GrEStG Rz 21 -
Stand: Oktober 2013 - ).
|
|
|
23
|
3. Nach diesen Grundsätzen hat das FG
zutreffend entschieden, dass der Verkauf der Grundstücke durch
die A-GmbH an den Kläger nicht nach § 4 Nr. 1 GrEStG von
der Steuer befreit ist. Es kann dahinstehen, ob überhaupt ein
„Übergang von öffentlich-rechtlichen
Aufgaben“ vorlag, da die Erfüllung von
Verwaltungsaufgaben durch Private als beliehene Unternehmer eine
Übertragung durch Gesetz oder aufgrund eines Gesetzes
erfordert (z.B. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 23.5.1995
1 C 32/92, BVerwGE 98, 280) und eine solche ursprüngliche
Übertragung der Aufgaben nach dem Asylbewerberleistungsgesetz
von dem Kläger als Kostenträger nach § 3 Satz 1 der
Verordnung zur Durchführung des Asylbewerberleistungsgesetzes
vom 16.11.1993 (Gesetz- und Verordnungsblatt für das Land
Hessen I 1993, 515) auf die A-GmbH im Streitfall als Voraussetzung
einer Rückübertragung nicht ersichtlich ist. Die
Steuerbefreiung ist vielmehr bereits deshalb ausgeschlossen, weil
es sich bei dem Veräußerer - der A-GmbH i.L. - um eine
juristische Person des Privatrechts handelt. Auch wenn der
Kläger im Zeitpunkt der Übertragung Alleingesellschafter
der A-GmbH i.L. war, wurde diese dadurch nicht selbst zu einer
steuerlich begünstigten juristischen Person des
öffentlichen Rechts.
|
|
|
24
|
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
|