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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) ist Insolvenzverwalter über das Vermögen
der Z-GmbH. Gegenstand des Unternehmens waren verschiedene Arten
der Holzverarbeitung.
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Die Gesellschaft begann ihren ordentlichen
Geschäftsbetrieb im Juli 2008. Am ...12.2008 beantragten die
Geschäftsführer der GmbH die Eröffnung des
Insolvenzverfahrens. Der Kläger führte das Unternehmen
zunächst als vorläufiger Insolvenzverwalter fort. Ein
Brandschaden, der sich in der Nacht auf den 30.1.2009 ereignete,
führte zum völligen Ausfall der Produktionslinie. Die
Versicherung ersetzte aufgrund eines Gutachtens vom 14.9.2009 einen
Gesamtschaden von 201.336 EUR.
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Mit Vertrag vom 22.7.2010 übertrug der
Kläger die verbliebenen Wirtschaftsgüter für 395.000
EUR auf einen Dritten, der das Unternehmenskonzept der GmbH und den
Betrieb nach Erneuerung der defekten Anlagen fortsetzte.
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Die vom Kläger am 23.4.2009 beantragte
Gewährung von Investitionszulage für die im Kalenderjahr
2008 getätigten Investitionen lehnte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) mit Bescheid vom 6.5.2009
mit der Begründung ab, dass die Verbleibensvoraussetzungen
nicht gegeben seien. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos
(Einspruchsentscheidung vom 5.8.2010).
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Die hiergegen gerichtete Klage wies das
Finanzgericht (FG) als unbegründet ab.
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Mit der vom Senat zugelassenen Revision
rügt der Kläger die Verletzung materiellen und formellen
Rechts.
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Der Kläger beantragt, das Urteil des
FG aufzuheben und die Investitionszulage unter Abänderung des
Investitionszulagebescheids 2008 vom 6.5.2009 und der
Einspruchsentscheidung vom 5.8.2010 auf 954.302,65 EUR
festzusetzen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
(FGO) zurückzuweisen. Das FG ist zu Recht davon ausgegangen,
dass der Kläger die begehrte Investitionszulage wegen
Nichterfüllung der Bindungsvoraussetzungen des § 2 Abs. 1
des Investitionszulagengesetzes 2007 (InvZulG 2007) nicht
beanspruchen kann.
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1. a) Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007
ist u.a. die Anschaffung neuer abnutzbarer beweglicher
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens dann
begünstigt, wenn - neben anderen hier unstreitig vorliegenden
Voraussetzungen - das Wirtschaftsgut mindestens fünf Jahre
nach Beendigung des Erstinvestitionsvorhabens (Bindungszeitraum)
zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer
Betriebsstätte eines Betriebs in einem begünstigten
Wirtschaftszweig des Anspruchsberechtigten im Fördergebiet
gehört (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a InvZulG 2007),
in einer Betriebsstätte eines solchen Betriebs des
Anspruchsberechtigten im Fördergebiet verbleibt (§ 2 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b InvZulG 2007) und in jedem Jahr zu nicht
mehr als 10 % privat genutzt wird (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
Buchst. c InvZulG 2007). Für nach dem 31.12.2006 begonnene
Erstinvestitionsvorhaben verringert sich der Bindungszeitraum auf
drei Jahre, wenn die beweglichen Wirtschaftsgüter in einem
begünstigten Betrieb verbleiben, der zusätzlich die
Begriffsdefinition für kleine und mittlere Unternehmen im
Sinne der Empfehlung der Europäischen Kommission vom 6.5.2003
betreffend die Definition der Kleinstunternehmen sowie der kleinen
und mittleren Unternehmen (Amtsblatt der Europäischen Union
2003 Nr. L 124, S. 36) im Zeitpunkt des Beginns des
Erstinvestitionsvorhabens erfüllt (§ 2 Abs. 1 Satz 4
InvZulG 2007). Unschädlich für den Anspruch auf
Investitionszulage ist es, wenn das bewegliche Wirtschaftsgut
innerhalb des Bindungszeitraums in das Anlagevermögen eines
mit dem Anspruchsberechtigten verbundenen Unternehmens eines
begünstigten Wirtschaftszweigs im Fördergebiet
übergeht, oder in einem mit dem Anspruchsberechtigten
verbundenen Unternehmen eines begünstigten Wirtschaftszweigs
im Fördergebiet verbleibt und dem geförderten
Erstinvestitionsvorhaben eindeutig zugeordnet bleibt (§ 2 Abs.
1 Satz 5 InvZulG 2007).
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b) aa) Bereits aus dem Wortlaut des § 2
Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2007 ergibt sich, dass die in dessen
Buchst. a bis c genannten Zugehörigkeits-, Verbleibens- und
Nutzungsvoraussetzungen grundsätzlich während des
gesamten fünf- oder dreijährigen Bindungszeitraums
ununterbrochen eingehalten werden müssen und eine Verletzung
einer der Bindungsvoraussetzungen den rückwirkenden Verlust
der Investitionszulage nach sich zieht (ebenso Rosarius, in:
Jasper/Sönksen/Rosarius, Investitionsförderung, Handbuch,
§ 2 InvZulG 2007 Rz 13).
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bb) Der Beginn der Bindungsfrist richtet sich
gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007 - entgegen
früheren Regelungen (vgl. z.B. § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG
2005) - nicht mehr nach dem Abschluss der Anschaffung bzw. der
Herstellung des einzelnen Wirtschaftsguts, sondern nach dem
Abschluss des Erstinvestitionsvorhabens (Rosarius, a.a.O., § 2
InvZulG 2007, Rz 18 ff.). Besteht das Erstinvestitionsvorhaben aus
mehreren Einzelinvestitionen, markiert mithin der Abschluss der
letzten zum Erstinvestitionsvorhaben gehörenden
Einzelinvestition den Beginn des Bindungszeitraums, während
für früher abgeschlossene Einzelinvestitionen des
Erstinvestitionsvorhabens eine entsprechende Verlängerung des
fünf- bzw. dreijährigen Bindungszeitraums eintritt (vgl.
hierzu auch die Gesetzesbegründung, BTDrucks 16/1409, S. 12 zu
§ 2).
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2. Aus den den Bindungsvoraussetzungen des
§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2007 vergleichbaren Regelungen
in den Vorgängerversionen des InvZulG und anderen
Fördergesetzen hat der Bundesfinanzhof zum einen Anforderungen
an den betreffenden Betrieb und zum anderen an das begünstigte
Wirtschaftsgut abgeleitet.
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a) aa) In betriebsbezogener Hinsicht ist eine
Förderfähigkeit nur bei einem aktiv am Wirtschaftsleben
teilnehmenden Betrieb bzw. einer entsprechenden Betriebsstätte
gegeben (Senatsurteile vom 7.2.2002 III R 14/00, BFHE 198, 164,
BStBl II 2002, 312 = SIS 02 07 08; vom 7.3.2002 III R 41/98, BFHE
198, 173, BStBl II 2002, 582 = SIS 02 10 48, und vom 31.8.2006 III
R 26/04, BFH/NV 2007, 103 = SIS 06 48 70). Grund hierfür ist,
dass ein Betrieb ohne werbende Tätigkeit nicht dazu beitragen
kann, - wie vom Gesetz bezweckt - die Wirtschaftskraft des
Fördergebiets mit ihren Auswirkungen insbesondere auf die
Arbeitsplatzbeschaffung und Arbeitsplatzsicherung zu
stärken.
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Diese Erwägungen sind auf § 2 Abs. 1
Satz 1 InvZulG 2007 übertragbar, mit der Folge, dass
während des dort geregelten Bindungszeitraums ein aktiv am
Wirtschaftsleben teilnehmender Betrieb bzw. eine entsprechende
Betriebsstätte des Anspruchstellers erhalten bleiben muss.
Entsprechend erfüllt ein Betrieb oder eine
Betriebsstätte, der oder die vor Ablauf des Bindungszeitraums
in das Abwicklungsstadium eintritt, die Fördervoraussetzungen
nicht (vgl. hierzu Senatsurteil vom 19.9.2001 III R 84/97, BFHE
196, 447, BStBl II 2002, 106 = SIS 02 04 83). Ebenso kommt eine
Zugehörigkeit zum Anlagevermögen eines werbenden Betriebs
für die Dauer des Bindungszeitraums nicht mehr in Betracht,
wenn der Investor den Betrieb vor Ablauf der Frist stilllegt
(Senatsurteile vom 27.4.1999 III R 32/98, BFHE 188, 475, BStBl II
1999, 615 = SIS 99 17 54; vom 7.9.2000 III R 44/96, BFHE 193, 182,
BStBl II 2001, 37 = SIS 01 02 12). Ferner hat der Senat im Hinblick
auf die geforderte aktive Teilnahme am Wirtschaftsleben auch eine
durch eine Produktionseinstellung erfolgende Unterbrechung der
betrieblichen Tätigkeit nur dann als unschädlich
angesehen, wenn die Produktionsanlagen zügig umgebaut und
alsbald wieder in Betrieb genommen werden. Insofern ist jedenfalls
eine Nichteinsetzbarkeit der Wirtschaftsgüter für mehr
als ein Jahr anspruchsschädlich (Senatsurteil in BFHE 198,
173, BStBl II 2002, 582 = SIS 02 10 48).
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bb) Im Unterschied zu früheren Fassungen
des InvZulG fordert § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a InvZulG
2007 mit Rücksicht auf Vorgaben der Europäischen
Kommission, dass das Wirtschaftsgut während des gesamten
Bindungszeitraums zu dem Anlagevermögen eines dem
investierenden Anspruchsberechtigten zuzurechnenden
Anlagevermögens gehört. Eine Ausnahme gilt nach § 2
Abs. 1 Satz 5 InvZulG 2007 bei Übergang auf ein mit dem
Anspruchsberechtigten verbundenes Unternehmen. Entsprechend finden
die vom Senat zu früheren Fassungen des InvZulG aufgestellten
Rechtsgrundsätze zum zulagenunschädlichen Übergang
des zulagenbegünstigten Wirtschaftsguts in das
Anlagevermögen eines anderen Betriebs oder einer anderen
Betriebsstätte im Fördergebiet (vgl. etwa Senatsurteil in
BFH/NV 2007, 103 = SIS 06 48 70, zum InvZulG 1991) auf § 2
InvZulG 2007 keine Anwendung. Daher ist auch eine
Veräußerung des gesamten Betriebes, mit der der
Anspruchsberechtigte seine aktive Teilnahme am Wirtschaftsleben
beendet, als anspruchsschädlich einzustufen.
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b) aa) In wirtschaftsgutsbezogener Hinsicht
hat der Senat in bestimmten Fällen ausnahmsweise zugelassen,
dass das Wirtschaftsgut nicht während des gesamten
Bindungszeitraums zu dem betreffenden Betrieb bzw. der betreffenden
Betriebsstätte gehören muss. In diesen Fällen konnte
die Gefahr ausgeschlossen werden, dass Wirtschaftsgüter unter
Inanspruchnahme der Zulage angeschafft werden, um sie schon kurze
Zeit später in einen Betrieb oder eine Betriebsstätte
außerhalb des Fördergebiets zu verbringen (z.B.
Senatsurteil vom 15.10.1976 III R 139/74, BFHE 120, 317, BStBl II
1977, 59 = SIS 77 00 38). Insoweit wurde zu früheren Fassungen
des InvZulG entschieden, dass zwar betriebswirtschaftliche
Gründe, insbesondere Gründe der Rentabilität, keine
Ausnahmen von der Einhaltung des Bindungszeitraums rechtfertigen,
indessen ein vorzeitiges Ausscheiden von Wirtschaftsgütern aus
dem Betrieb bzw. der Betriebsstätte dann unschädlich ist,
wenn die Gründe hierfür im Wirtschaftsgut selbst liegen,
weil es technisch abgenutzt oder wirtschaftlich verbraucht ist und
auch für Dritte keinen oder nur noch einen sehr geringen Wert
hat (Senatsurteil in BFHE 196, 447, BStBl II 2002, 106 = SIS 02 04 83, m.w.N.). Ebenso hat es der Senat als anspruchsunschädlich
angesehen, wenn ein Wirtschaftsgut aufgrund eines Totalschadens
funktionsunfähig wird und deshalb aus dem Anlagevermögen
ausscheidet (Senatsurteil vom 1.7.1977 III R 74/76, BFHE 123, 109,
BStBl II 1977, 793 = SIS 77 04 42). Ob und unter welchen
Voraussetzungen die Veräußerung begünstigter
Wirtschaftsgüter aus Gründen höherer Gewalt vor
Ablauf der Bindungsfrist als zulagenunschädlich beurteilt
werden kann, hat der Senat im Urteil vom 29.5.2008 III R 45/05
(BFH/NV 2008, 1878 = SIS 08 38 35) zwar offengelassen, insoweit
jedoch darauf hingewiesen, dass dies jedenfalls nur dann in
Betracht kommt, wenn das Wirtschaftsgut aufgrund eines
unvorhergesehenen und unabwendbaren Ereignisses, das dem
üblichen unternehmerischen Bereich nicht zugeordnet werden
kann, vorzeitig wirtschaftlich oder technisch verbraucht ist.
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bb) Auch diese Grundsätze bedürfen
in Bezug auf § 2 InvZulG 2007 insofern der Modifikation, als
der Gesetzgeber in § 2 Abs. 1 Satz 6 InvZulG 2007 zum einen im
Hinblick auf Ersatzinvestitionen in begrenztem Umfang ein
betriebswirtschaftlich bedingtes Ausscheiden eines
begünstigten Wirtschaftsguts als zulagenunschädlich
anerkannt hat. Zum anderen hat der Gesetzgeber den Fall, dass die
betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer geringer ist als der
Bindungszeitraum, ausdrücklich in § 2 Abs. 1 Satz 7
InvZulG 2007 erfasst.
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c) Die weitere Frage, ob ein Wirtschaftsgut
auch dann während des Bindungszeitraums
anspruchsunschädlich aus dem Anlagevermögen des Betriebs
bzw. der Betriebsstätte ausscheiden kann, wenn zugleich der
Betrieb bzw. die Betriebsstätte selbst nicht während des
gesamten Bindungszeitraums in einem begünstigten
Wirtschaftszweig im Fördergebiet aktiv am Wirtschaftsleben
teilnimmt, hat der Senat durch Urteil vom 14.11.2013 III R 17/12 =
SIS 14 01 46 (zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt)
verneint. Zur Begründung hat er dabei darauf verwiesen, dass
nur ein während des gesamten Bindungszeitraums aktiv am
Wirtschaftsleben teilnehmender Betrieb in der Lage sei, die
Regionalentwicklung und den Arbeitsmarkt im Sinne des
Gesetzeszwecks zu fördern. Daher kann das
anspruchsunschädliche Ausscheiden des Wirtschaftsguts nicht
unabhängig vom zulagenrechtlichen
„Schicksal“ des Betriebs beurteilt werden.
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3. Bei Anwendung der vorgenannten
Grundsätze ist das FG zu Recht davon ausgegangen, dass dem
Kläger die begehrte Investitionszulage 2008 nicht zu
gewähren ist, da der Kläger die
Zugehörigkeitsvoraussetzung des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2
Buchst. a InvZulG 2007 nicht erfüllt hat.
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a) Der Bindungszeitraum i.S. des § 2 Abs.
1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 2007 endete nicht vor dem 31.12.2011.
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Nach den durch Bezugnahme auf den
Investitionszulagenantrag vom 23.4.2009 getroffenen und für
den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des
FG erfolgten die Investitionen, für die die Investitionszulage
begehrt wurde, bis einschließlich des 31.12.2008. Selbst wenn
hierdurch das Erstinvestitionsvorhaben abgeschlossen gewesen sein
sollte und man mit dem Vortrag des Klägers davon ausgeht, dass
die GmbH die Definitionsvoraussetzungen für kleine und
mittlere Unternehmen erfüllte (§ 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG
2007), erfolgte die Beendigung des durch den Abschluss der letzten
Investitionsmaßnahme begonnenen und in diesem Fall drei Jahre
umfassenden Bindungszeitraums nicht vor dem 31.12.2011.
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b) Der Kläger hat nicht - wie nach §
2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a InvZulG 2007 erforderlich -
während des gesamten dreijährigen Bindungszeitraums einen
aktiv am Wirtschaftsleben teilnehmenden Betrieb bzw. eine
entsprechende Betriebsstätte unterhalten.
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Vielmehr übertrug der Kläger nach
den weiteren Feststellungen des FG mit Vertrag vom 22.7.2010 die
verbliebenen Wirtschaftsgüter auf einen Dritten.
Unabhängig von der vom Kläger aufgeworfenen Frage, ob die
nach dem Brand vom Kläger durchgeführten Geschäfte
noch die Voraussetzungen für eine eigenständige aktive
Teilnahme am Wirtschaftsleben erfüllten oder nur als
Abwicklungsmaßnahmen im Rahmen des Insolvenzverfahrens zu
qualifizieren waren, endete jedenfalls mit der
Veräußerung der verbliebenen Wirtschaftsgüter an
einen Dritten die aktive Teilnahme des Anspruchsberechtigten am
Wirtschaftsleben. Dass es sich bei dem Dritten um ein mit dem
Anspruchsberechtigten verbundenes Unternehmen handelte, hat das FG
nicht festgestellt. Es kann danach dahingestellt bleiben, ob
bereits mit dem Brand eine anspruchsschädliche
Betriebsunterbrechung eingetreten bzw. ob unter den gegebenen
Umständen auch eine mehr als zwölfmonatige
Betriebsunterbrechung anspruchsunschädlich gewesen ist. Denn
jedenfalls mit dem Verkauf der verbliebenen Wirtschaftsgüter
ist noch innerhalb des Bindungszeitraums eine Beendigung der
aktiven Tätigkeit eingetreten.
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c) aa) Die bei dem Brand zerstörten
Wirtschaftsgüter sind nicht bereits durch den Brand
anspruchsunschädlich aus dem Anlagevermögen der GmbH
ausgeschieden. Da § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a InvZulG
2007 zwei Voraussetzungen enthält, die kumulativ erfüllt
sein müssen, entfällt der Anspruch auf Investitionszulage
bereits durch den Wegfall der betriebsbezogenen Voraussetzung.
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bb) Es kommt daher nicht darauf an, ob die
Wirtschaftsgüter bis zum Brandereignis die
wirtschaftsgutsbezogenen Voraussetzungen erfüllten.
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cc) Dahingestellt sein lassen kann der Senat
danach auch die Frage, unter welchen Voraussetzungen im Falle
höherer Gewalt - vorbehaltlich der Erfüllung der
übrigen Anspruchsvoraussetzungen - ein
anspruchsunschädliches Ausscheiden des Wirtschaftsguts aus dem
Anlagevermögen möglich ist und ob ein etwaiges
(Mit-)Verschulden eines der Geschäftsführer der GmbH an
der Zerstörung bzw. Beschädigung der
Wirtschaftsgüter einem anspruchsunschädlichen Ausscheiden
aus dem Anlagevermögen entgegenstehen würde.
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dd) Offenbleiben kann ferner, ob es sich bei
den nach dem Brand verbliebenen Wirtschaftsgütern um
selbständige Wirtschaftsgüter oder um unselbständige
Teile eines einheitlichen Wirtschaftsguts (Produktionsanlage)
gehandelt hat. Denn in beiden Fällen steht die
nichterfüllte betriebsbezogene Voraussetzung einem Anspruch
auf Investitionszulage entgegen.
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ee) Aus demselben Grund braucht der Senat
nicht zu entscheiden, ob die erhaltene
Versicherungsentschädigung für die zerstörten
Wirtschaftsgüter und der erhaltene Verkaufserlös für
die verbliebenen Wirtschaftsgüter einem
anspruchsunschädlichen Ausscheiden aus dem Anlagevermögen
entgegenstehen.
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4. Die Verfahrensrügen hat der Senat
eingehend geprüft, aber nicht für durchgreifend erachtet.
Er sieht gemäß § 126 Abs. 6 Satz 1 FGO von einer
näheren Begründung ab.
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