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I. Die Beteiligten streiten um die
Steuerfreiheit der Lieferungen von sog. Pocket-Bikes an
Privatpersonen in das übrige Gemeinschaftsgebiet.
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Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) handelt mit Pocket-Bikes.
Das sind Motorräder, Motorroller, Cross-Bikes und Quads in
Miniaturausgabe. Sie können bis 24 kg schwer sein und
überschreiten nicht die Maße 110 cm x 50 cm x 50 cm. Die
Sitzhöhe liegt etwa bei 40 bis 50 cm. Die Motorisierung
besteht aus einem Einzylinder-Zweitaktmotor. Die
Höchstgeschwindigkeit liegt teilweise über 70 km/h. Die
von der Klägerin gelieferten Pocket-Bikes sind in der
Bundesrepublik Deutschland nicht für den öffentlichen
Straßenverkehr zugelassen.
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Im Rahmen der Umsatzsteuer-Voranmeldungen
2006 und ihrer Jahressteuererklärung 2006 behandelte die
Klägerin die Lieferung der Pocket-Bikes an Privatpersonen in
das übrige Gemeinschaftsgebiet als steuerfreie
innergemeinschaftliche Lieferung neuer Fahrzeuge. Im Anschluss an
eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung versagte der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) dagegen die
Steuerbefreiung für diese Lieferungen und setzte zunächst
die Umsatzsteuer-Vorauszahlung Dezember 2006 erhöht fest.
Während des dagegen geführten Einspruchsverfahrens
erließ es am 28.1.2008 den Umsatzsteuer-Jahresbescheid 2006
und wies den dagegen eingelegten Einspruch mit der
Einspruchsentscheidung vom 7.3.2008 als unbegründet
zurück.
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Die dagegen erhobene Klage blieb erfolglos.
Mit dem in EFG 2011, 2021 = SIS 11 21 74 veröffentlichten
Urteil entschied das Finanzgericht (FG), dass die Voraussetzungen
einer Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 1 Buchst. b des
Umsatzsteuergesetzes 2005 (UStG) i.V.m. § 1b Abs. 1 UStG nicht
vorlägen. Die von der Klägerin gelieferten Pocket-Bikes
seien nicht „zur Personen- oder
Güterbeförderung“ bestimmt. Ihr Hauptzweck liege in
der Durchführung sportlicher Wettkämpfe oder - wie die
Klägerin in der mündlichen Verhandlung ausgeführt
habe - im „Umherfahren auf privaten
Geländen“.
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§ 1b UStG enthalte diese
Einschränkung zwar nicht, sei jedoch richtlinienkonform
dahingehend auszulegen, dass stets eine Bestimmung der Fahrzeuge
zur Personen- oder Güterbeförderung vorliegen müsse.
Denn Zweck des § 1b UStG sei es, die Vorgabe des Art. 28a Abs.
1 Buchst. b und Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie des Rates vom
17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie
77/388/EWG) umzusetzen.
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Mit ihrer Revision macht die Klägerin
Verletzung materiellen Rechts geltend. Die Lieferung von
Pocket-Bikes sei nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c UStG
i.V.m. § 1b UStG umsatzsteuerfrei.
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Entgegen dem Urteil des FG sei der
Verwendungszweck des Fahrzeugs (Personenbeförderung) nach
deutschem Recht kein Abgrenzungsmerkmal. Selbst wenn § 1b UStG
richtlinienkonform eng auszulegen wäre, seien die Lieferungen
steuerfrei, da die streitgegenständlichen Fahrzeuge zur
Personen- oder Güterbeförderung bestimmt seien.
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Die Klägerin beantragt, das Urteil des
FG Berlin-Brandenburg vom 10.5.2011 5 K 5070/08 aufzuheben und die
Umsatzsteuer 2006 unter Änderung des Bescheids vom 28.1.2008
dahingehend neu festzusetzen, dass die Lieferungen der Pocket-Bikes
an Privatpersonen im übrigen Gemeinschaftsgebiet als
umsatzsteuerfrei behandelt werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Pocket-Bikes seien schon nach ihrer Bauart
nicht zur Beförderung von Personen bzw. Gütern bestimmt.
Aufgrund ihrer geringen Größe handele es sich um
tendenziell gefährliche Freizeitprodukte, die für
Erwachsene grundsätzlich zu klein seien. Die Vorschrift
erfasse nur solche Fahrzeuge, die nicht nur eine technisch
mögliche Ortsveränderung erlaubten, sondern darüber
hinaus für einen gefahrenfreien Transport konzipiert
seien.
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Da bei den streitgegenständlichen
Pocket-Bikes eine Kontrolle der Erwerbsbesteuerung in den
Bestimmungsländern nicht sichergestellt sei, drohten
erhebliche Steuerausfälle.
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Mit Beschluss des Amtsgerichts C vom
Februar 2013 ist das Insolvenzverfahren über das Vermögen
der Klägerin eröffnet und Eigenverwaltung angeordnet
worden. Zum Sachwalter wurde Rechtsanwalt X bestellt.
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Unter Hinweis auf die durch die
Eröffnung des Insolvenzverfahrens eingetretene
Verfahrensunterbrechung nach § 240 Satz 1 der
Zivilprozessordnung (ZPO) hat die Geschäftsstelle des Senats
die Klägerin um Mitteilung gebeten, ob das Verfahren
aufgenommen werde. Dies haben die beiden
Prozessbevollmächtigten der Klägerin mit ihren
Schriftsätzen vom 24.4.2013 und 25.4.2013 bejaht.
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II. 1. Einer Entscheidung des Senats steht die
Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen
der Klägerin durch den Beschluss des Amtsgerichts C vom
Februar 2013 nicht entgegen. Das mit der Eröffnung des
Insolvenzverfahrens gemäß § 240 ZPO unterbrochene
Verfahren ist durch die Klägerin wirksam aufgenommen worden.
Sie war hierzu auch berechtigt, da Eigenverwaltung gemäß
§ 270 Abs. 1 der Insolvenzordnung (InsO) angeordnet und
Rechtsanwalt X als Sachwalter bestellt wurde. Da der
Insolvenzschuldnerin in diesem Falle die Verwaltungs- und
Verfügungsmacht über die Insolvenzmasse verbleibt (§
270 Abs. 1 Satz 1 InsO), behält diese trotz der Eröffnung
des Insolvenzverfahrens die Prozessführungsbefugnis (vgl.
Beschluss des Bundesgerichtshofs vom 7.12.2006 V ZB 93/06,
Zeitschrift für Wirtschaftsrecht und Insolvenzpraxis 2007,
249).
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2. Die Revision der Klägerin ist
begründet. Das Urteil des FG war daher aufzuheben und der
Klage stattzugeben (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat die Steuerfreiheit der
von der Klägerin erbrachten Lieferung von Pocket-Bikes zu
Unrecht abgelehnt.
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Nach § 4 Nr. 1 Buchst. b i.V.m. § 6a
Abs. 1 Satz 1 UStG liegt eine steuerfreie innergemeinschaftliche
Lieferung vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden
Voraussetzungen erfüllt sind:
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„1. Der Unternehmer oder der Abnehmer
hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige
Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet;
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2. der Abnehmer ist (...)
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c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges
auch jeder andere Erwerber und
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3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung
unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den
Vorschriften der Umsatzbesteuerung.“
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3. Die von der Klägerin vertriebenen
Pocket-Bikes wurden unstrittig in das übrige
Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet (§ 6a Abs. 1
Nr. 1 UStG) und unterliegen dort gemäß Art. 28a Abs. 1
Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG sowie der nationalen
Umsetzungsnorm in den jeweiligen Mitgliedstaaten der
Umsatzbesteuerung (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 UStG). Dass die
Gegenstände dort tatsächlich besteuert werden, ist nicht
erforderlich (Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 8.11.2007 V R
72/05, BFHE 219, 422, BStBl II 2009, 55 = SIS 08 16 57, unter
II.1.a).
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Das Erfordernis einer tatsächlichen
Besteuerung im Bestimmungsstaat stünde im Widerspruch zur
Richtlinie 77/388/EWG, die bewusst auf eine solche innere
Verknüpfung verzichtet hat (vgl. Urteil des Gerichtshofs der
Europäischen Union - EuGH - vom 27.9.2007 C-409/04 Teleos,
Slg. 2007, I-7797 = SIS 08 00 38 Rdnr. 70). Die Gefahr von
Steuerausfällen durch Nichtbesteuerung im Erwerbstaat steht
daher der Steuerbefreiung nicht entgegen.
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4. Bei den von der Klägerin verkauften
Pocket-Bikes handelt es sich - entgegen der Ansicht des FG - auch
um „neue Fahrzeuge“ i.S. von § 6a Abs. 1
Satz 1 Nr. 2 Buchst. c i.V.m. § 1b UStG.
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a) Als Fahrzeug definiert § 1b Abs. 2 Nr.
1 UStG „motorbetriebene Landfahrzeuge mit einem Hubraum
von mehr als 48 Kubik-zentimetern oder einer Leistung von mehr als
7,2 Kilowatt“. Wie das FG auf S. 4 seines Urteils
festgestellt hat, liegen diese technischen Voraussetzungen im
Streitfall vor.
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b) Über diese Voraussetzungen
hinausgehend verlangt § 1b Abs. 2 Nr. 1 UStG bei
richtlinienkonformer Auslegung, dass die Landfahrzeuge
„zur Personen- oder Güterbeförderung
bestimmt“ sind (vgl. Abschn. 15c Satz 2 der
Umsatzsteuer-Richtlinien 2005; Abschn. 1b.1 Satz 2 des
Umsatzsteuer-Anwendungserlasses; Stadie in
Rau/Dürrwächter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, §
1b Rz 18). Denn unionsrechtliche Grundlage des § 1b UStG war
im Streitjahr Art. 28a Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG.
Danach gelten als „Fahrzeuge“ im Sinne dieses
Abschnitts u.a. „motorbetriebene Landfahrzeuge mit einem
Hubraum von mehr als 48 Kubikzentimetern oder einer Leistung von
mehr als 7,2 Kilowatt, die zur Personen- oder
Güterbeförderung bestimmt sind (...)“.
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Diese Bestimmung wollte der nationale
Gesetzgeber mit § 1b UStG umsetzen. Ausweislich der
Gesetzesbegründung soll § 1b Abs. 2 UStG auf Art. 28a
Abs. 2 Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG beruhen (vgl. BTDrucks
12/2463 vom 27.4.1992, 25).
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c) Pocket-Bikes sind in diesem Sinne zur
Personenbeförderung bestimmt; sie dienen dazu, Personen oder
Güter von einem Ort zu einem anderen zu verbringen. Entgegen
der Auffassung des FG sind Pocket-Bikes zur
Personenbeförderung bestimmt. Dass dabei der sportliche Zweck
im Vordergrund steht, ist unschädlich (vgl. Mößlang
in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 1b UStG Rz 4; Stadie in
Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, Stand April 2012,
§ 3a Rz 323; a.A. Rondorf in Schwarz/Widmann/Radeisen, §
1b Rz 27).
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„Befördern“ ist die
räumliche Fortbewegung von Personen oder Gegenständen,
wobei die Art des Beförderungsmittels nicht von Bedeutung ist
(vgl. BFH-Urteile vom 8.9.2011 V R 5/10, BFHE 235, 481, BStBl II
2012, 620 = SIS 12 04 15, Rz 14; vom 2.3.2011 XI R 25/09, BFHE 233,
348, BStBl II 2011, 737 = SIS 11 20 07; vom 1.8.1996 V R 58/94,
BFHE 181, 208, BStBl II 1997, 160 = SIS 97 04 25, m.w.N.). Der EuGH
hat daher im Urteil vom 15.3.1989 Hamann 51/88 (Slg. 1989, 767
Rdnr. 19) Segelyachten auch dann als Beförderungsmittel i.S.
von Art. 9 Abs. 2 Buchst. d der Richtlinie 77/388/EWG angesehen,
wenn sie zum Zweck der Ausübung des Segelsports genutzt
werden. Im Einklang damit steht der Beschluss des XI. Senats vom
8.11.2011 XI B 58/11 (BFH/NV 2012, 282 = SIS 12 00 85), wonach es
sich auch bei Rennsportfahrzeugen um Beförderungsmittel
handelt, da diese zur Beförderung von Personen konzipiert und
tatsächlich geeignet sind.
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Da für die umsatzsteuerrechtliche
Beurteilung von Fahrzeugen nicht auf das Motiv und den
wirtschaftlichen Sinn ihres Einsatzes abzustellen ist, sondern auf
ihre tatsächliche Nutzungsmöglichkeit, hält es der
Senat nicht für entscheidungserheblich, ob und ggf. in welchem
Umfang die Pocket-Bikes auch oder nur zur Durchführung
sportlicher Wettkämpfe oder zum Umherfahren auf privatem
Gelände genutzt werden. In beiden Fällen geht es um
Ortsveränderungen mittels eines Fahrzeugs. Dass die
Pocket-Bikes für Erwachsene unbequem sind, spricht nicht gegen
ihre Bestimmung zur Ortsveränderung.
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d) Der Einbeziehung von Pocket-Bikes in den
Anwendungsbereich der gesetzlichen Regelungen über den
innergemeinschaftlichen Erwerb und die innergemeinschaftliche
Lieferung neuer Fahrzeuge steht nicht entgegen, dass Grund für
die Sonderregelung die Befürchtung mehrerer Mitgliedstaaten
war, es könne - wegen der seinerzeit stark unterschiedlichen
Steuersätze in den Mitgliedstaaten - bei einer Besteuerung im
Ursprungsland zu Wettbewerbsverzerrungen und Steuerausfällen
kommen (vgl. BTDrucks 12/2463, S. 20; Mößlang in
Sölch/Ringleb, a.a.O., § 1b Rz 1; Rondorf in
Schwarz/Widmann/Radeisen, a.a.O., § 1b Rz 11; Widmann, UR
1992, 249, 254). Auch wenn im Hinblick auf den hohen Stückwert
von neuen Fahrzeugen und der damit verbundenen besonders
empfindlichen Reaktionen auf Steuersatzunterschiede (vgl. Rokos, UR
1992, 89, 96; Georgy, UR 1993, 8) beim Anwendungsbereich in erster
Linie an PKW gedacht wurde (Rondorf in Schwarz/Widmann/Radeisen,
a.a.O., § 1b Rz 12), so hat eine Einschränkung des
Anwendungsbereichs auf derartige Fahrzeuge im Wortlaut des
nationalen Rechts und des Unionsrechts keinen Ausdruck gefunden.
Aus Gründen der Rechtssicherheit und - klarheit sind vielmehr
alle Landfahrzeuge ab der gesetzlich bestimmten Hubraumleistung
einbezogen worden, sofern diese zur Personen- oder
Güterbeförderung bestimmt sind. Dies steht einer
darüber hinausgehenden Einschränkung auf neue Fahrzeuge
mit hohem Stückwert oder im Hinblick auf etwaige
Wettbewerbsverzerrungen zwischen den Mitgliedstaaten entgegen.
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5. Das Urteil des FG ist von anderen
Grundsätzen ausgegangen und daher aufzuheben. Da nach den
Feststellungen des FG die übrigen Voraussetzungen des §
6a Abs. 1 UStG vorliegen, ist die Revision begründet und die
Umsatzsteuer dahingehend herabzusetzen, dass die Lieferungen der
Pocket-Bikes an Privatpersonen im übrigen Gemeinschaftsgebiet
umsatzsteuerfrei sind.
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6. Eine - vom FA angeregte - EuGH-Vorlage zur
Frage, ob es sich bei Pocket-Bikes um zur Personenbeförderung
bestimmte Fahrzeuge handelt, hält der Senat nicht für
erforderlich.
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