Auf die Revision der Kläger wird das
Urteil des Thüringer Finanzgerichts vom 27.06.2019 - 3 K
261/19 = SIS 19 20 99 aufgehoben.
Es wird festgestellt, dass die Verfügung
vom 17.10.2018 und die Einspruchsentscheidung vom 29.03.2019
rechtswidrig waren.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der
Beklagte zu tragen.
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I. Die Kläger und Revisionskläger
(Kläger) sind Eheleute, die im Streitjahr 2017 zur
Einkommensteuer zusammenveranlagt werden. Beide Kläger
erzielten im Streitjahr Einkünfte aus nichtselbständiger
Arbeit, wobei der Lohnsteuerabzug der Klägerin für einen
Teil des Jahres nach der Lohnsteuerklasse V bemessen wurde. Der
Kläger erzielte darüber hinaus gewerbliche Einkünfte
aus dem Betrieb einer Photovoltaikanlage, die gesondert
festgestellt wurden (11.600 EUR).
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Zwischen den Beteiligten ist unstreitig,
dass die Kläger sowohl nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 als auch
nach § 46 Abs. 2 Nr. 3a des Einkommensteuergesetzes (EStG) zur
Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet
sind.
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Die Kläger reichten ihre
Einkommensteuererklärung 2017 in Papierform beim Beklagten und
Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) ein. Daraufhin erklärte
das FA, die Einkommensteuererklärung gelte als nicht
abgegeben. Es wies auf die Möglichkeiten der Schätzung
sowie der Festsetzung von Verspätungszuschlägen und
Zwangsmitteln hin.
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Die Kläger vertraten die Auffassung,
sie seien nicht zur Abgabe der Einkommensteuererklärung in
elektronischer Form verpflichtet. Nach dem klaren Wortlaut des
§ 25 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG seien die in § 46 Abs.
2 Nr. 2 bis 8 EStG genannten Veranlagungsfälle von der Pflicht
zur elektronischen Übermittlung der
Einkommensteuererklärung ausgenommen.
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Am 17.10.2018 erließ das FA das im
vorliegenden Verfahren angegriffene, mit einer
Rechtsbehelfsbelehrung versehene Schreiben. Darin wurde ein
Härtefallantrag (§ 150 Abs. 8 der Abgabenordnung - AO - )
abgelehnt, weil hierfür keine Gründe vorgetragen worden
seien. Darüber hinaus vertrat das FA die Auffassung, der
Verweis der Kläger auf § 46 Abs. 2 Nr. 3a EStG sei
„ohne Relevanz“, weil der Veranlagungstatbestand des
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG erfüllt sei. Weiter hieß es:
„Die von ihnen in Papierform abgegebene Erklärung
für den Veranlagungszeitraum 2017 gilt somit
grundsätzlich als nicht abgegeben. Daher bitte ich um
elektronische Übermittlung der o.g. Erklärung bis zum
02.11.2018 nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz mittels
Datenfernübertragung. Ich weise darauf hin, dass die
Nichtabgabe innerhalb der gesetzten Frist gesetzlich normierte
Sanktionen auslöst (Schätzung der Besteuerungsgrundlagen
nach § 162 AO sowie Festsetzung von
Verspätungszuschlägen bzw. Zwangsmitteln).“
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Hiergegen legten die Kläger Einspruch
ein. Dabei erläuterten sie, dass sie keinen
Härtefallantrag nach § 150 Abs. 8 AO gestellt
hätten. Vielmehr gehe es allein um die Auslegung des § 25
Abs. 4 Satz 1 EStG.
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Das FA wies den Einspruch zurück. Zur
Begründung führte es aus, die Kläger seien
vornehmlich nach dem Veranlagungstatbestand des § 46 Abs. 2
Nr. 1 EStG - der in dem negativen Tatbestandsmerkmal des § 25
Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG nicht erwähnt werde - zur Abgabe
einer Einkommensteuererklärung verpflichtet. Diese Norm habe
wegen des erweiterten Härteausgleichs Vorrang vor § 46
Abs. 2 Nr. 3a EStG.
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Während des anschließenden
Klageverfahrens erließ das FA am 20.05.2019 den
Einkommensteuerbescheid 2017. In den Erläuterungen zum
Bescheid heißt es u.a.: „Sie sind Ihrer gesetzlichen
Verpflichtung, die Steuererklärung elektronisch nach amtlich
vorgeschriebenem Datensatz zu übermitteln, nicht nachgekommen.
Die Abgabe Ihrer Steuererklärung in Papierform steht einer
Nichtabgabe gleich, da Gründe für eine Anerkennung als
Härtefall nicht vorliegen. Das Finanzamt hat die Steuer
gleichwohl auf der Grundlage Ihrer in Papierform abgegebenen
Steuererklärung festgesetzt.“
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab
(EFG 2019, 1981). Es führte aus, die Kläger seien nach
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG zu veranlagen und daher nicht von der
Ausnahmeregelung des § 25 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG
berührt. Dass auch der Veranlagungstatbestand des § 46
Abs. 2 Nr. 3a EStG erfüllt sei, spiele daneben keine Rolle.
Denn § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG sei - insbesondere wegen des
Härteausgleichs - grundsätzlich vorrangig. Außerdem
korrespondiere die Pflicht zur elektronischen Übermittlung der
Einkommensteuererklärung beim Bezug von Gewinneinkünften
mit der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der
Gewinnermittlung nach § 5b EStG bzw. § 60 Abs. 4 der
Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV). Diese
Auslegung entspreche auch dem Gesetzeszweck. Der Gesetzgeber habe
sich die Möglichkeiten der elektronischen Datenverarbeitung zu
eigen machen wollen. Dies führe zur Vereinfachung bei den
Steuerpflichtigen, ihren Beratern und der Finanzverwaltung.
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Mit ihrer Revision vertreten die
Kläger die Auffassung, falls der Senat im Erlass des
Einkommensteuerbescheids 2017 ein erledigendes Ereignis sehen
sollte, hätten sie wegen Wiederholungsgefahr ein berechtigtes
Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit des
Verwaltungsakts. Hierzu behaupten sie, das FA habe auch für
den Veranlagungszeitraum 2018 die Abgabe der
Einkommensteuererklärung in Papierform beanstandet und
Sanktionen angedroht.
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In der Sache selbst sind sie der
Auffassung, das FG habe bei seiner Auslegung des § 25 Abs. 4
EStG den Wortlaut dieser Norm übergangen. Auch in den
Gesetzesmaterialien seien die Veranlagungsgründe des § 46
Abs. 2 Nr. 2 bis 8 EStG ausdrücklich als
Ausnahmetatbestände erwähnt (BTDrucks 16/10188, 25). Der
Härteausgleich gebiete kein Rangverhältnis zwischen den
einzelnen Nummern des § 46 Abs. 2 EStG. Dies zeige eine
historische Auslegung anhand der Änderung des § 46 EStG
durch das Steueränderungsgesetz 1992 (StÄndG 1992), mit
dem der erweiterte Härteausgleich zwar auf § 46 Abs. 2
Nr. 1 EStG beschränkt worden sei, ohne dass damit aber eine
materiell-rechtliche Änderung verbunden gewesen sein solle.
Vor allem aber nehme die für den erweiterten
Härteausgleich entscheidende Norm des § 70 EStDV
unverändert auf sämtliche Veranlagungstatbestände
Bezug.
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Die Kläger beantragen
sinngemäß,
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das angefochtene Urteil aufzuheben und
festzustellen, dass die Verfügung vom 17.10.2018 und die
Einspruchsentscheidung vom 29.03.2019 rechtswidrig waren.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Es ist in erster Linie der Auffassung, die
Klage hätte bereits als unzulässig verworfen werden
müssen, da der Erlass des Einkommensteuerbescheids 2017 zu
einer Erledigung des Rechtsstreits und zu einem Wegfall des
Rechtsschutzbedürfnisses geführt habe, ohne dass die
Kläger vor dem FG hierauf mit einer Umstellung ihres
aufrechterhaltenen Anfechtungsantrags reagiert hätten.
Für 2017 drohten den Klägern keine
Rechtsbeeinträchtigungen mehr. Im Revisionsverfahren
könne die versäumte Umstellung auf eine
Fortsetzungsfeststellungsklage nicht mehr nachgeholt werden.
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Hilfsweise schließt sich das FA den
Gründen des vorinstanzlichen Urteils an.
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Die Kläger vertreten zu der
verfahrensrechtlichen Problematik die Ansicht, der
Einkommensteuerbescheid 2017 lasse nicht erkennen, dass das FA
damit nicht mehr an der angegriffenen Aufforderung zur
elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung
festhalten wolle. Vielmehr werde im Steuerbescheid
ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Pflicht zur
elektronischen Übermittlung der Steuererklärung weiterhin
nicht erfüllt sei. Selbst wenn im Erlass des Steuerbescheids
ein erledigendes Ereignis zu sehen sein sollte - worauf das FG die
Kläger gemäß § 76 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung (FGO) hätte hinweisen müssen -,
wäre nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung eine
Umstellung in eine Fortsetzungsfeststellungsklage auch während
des Revisionsverfahrens noch zulässig.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur
Entscheidung des Senats in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz
1 Nr. 1 FGO).
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1. Im Ergebnis zu Recht hat das FG die
seinerzeit erhobene Anfechtungsklage als zulässig angesehen.
Insbesondere hatte sich das Begehren der Kläger durch den
Erlass des Einkommensteuerbescheids 2017 vom 20.05.2019 nicht
erledigt.
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Ob eine Erledigung eingetreten ist, ist
ausschließlich danach zu beurteilen, ob der Regelungsgehalt
des zu beurteilenden Verwaltungsakts fortwirkt (Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 26.09.2007 - I R 43/06, BFHE 219, 13,
BStBl II 2008, 134 = SIS 08 04 23, unter II.1.d). In dem
angefochtenen Verwaltungsakt hatte das FA angeordnet, dass die
Kläger bis zum 02.11.2018 ihre Einkommensteuererklärung
2017 in elektronischer Form zu übermitteln haben. Diese
Anordnung hat das FA in dem Einkommensteuerbescheid nicht
zurückgenommen. Vielmehr hat es in den Erläuterungen zum
Bescheid ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Kläger
ihrer - vom FA angenommenen - gesetzlichen Verpflichtung zur
elektronischen Übermittlung der Steuererklärung nicht
nachgekommen seien und die Abgabe der Steuererklärung in
Papierform einer Nichtabgabe gleichstehe. Damit wirkte die im
angefochtenen Verwaltungsakt ausgesprochene Regelung auch nach
Erlass des Einkommensteuerbescheids fort.
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2. Ein erledigendes Ereignis ist erst mit der
vom FA am 27.05.2020 - während des Revisionsverfahrens -
abgegebenen Erklärung eingetreten, es bedürfe für
2017 keiner elektronischen Übermittlung der
Einkommensteuererklärung mehr, und den Klägern drohten
für 2017 auch keine sonstigen Rechtsbeeinträchtigungen
mehr. Damit hält das FA der Sache nach nicht mehr an dem
Regelungsgehalt seiner Verfügung vom 17.10.2018 fest. Dies
gilt ungeachtet dessen, dass das FA auf die Bitte der
Senatsvorsitzenden um Klarstellung am 22.09.2020 erklärt hat,
es halte an seiner Rechtsansicht fest, dass die Kläger zur
elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung
für 2017 verpflichtet gewesen seien. Denn auch aus diesem
Schreiben wird deutlich, dass das FA von den Klägern eine
solche Übermittlung für das Streitjahr nicht mehr fordern
wird.
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Die daraufhin von den Klägern
vorgenommene Umstellung ihres ursprünglichen
Anfechtungsantrags in einen Fortsetzungsfeststellungsantrag ist
gemäß § 100 Abs. 1 Satz 4 i.V.m. § 121 Satz 1
FGO zulässig, da die Kläger ein berechtigtes Interesse an
der Feststellung der Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts haben
(vgl. BFH-Urteil vom 12.06.1996 - II R 71/94, BFH/NV 1996, 873,
unter II.1., m.w.N.). Ein solches berechtigtes Interesse ist u.a.
gegeben, wenn ein konkreter Anlass für die Annahme besteht,
das FA werde die von den Klägern für rechtswidrig
erachtete Maßnahme in absehbarer Zukunft wiederholen
(BFH-Urteil in BFHE 219, 13, BStBl II 2008, 134 = SIS 08 04 23,
unter II.1.c, m.w.N.). Dies ist hier der Fall, da die Kläger
dargelegt haben, dass das FA auch für das Folgejahr 2018 auf
einer Abgabe der Einkommensteuererklärung in elektronischer
Form besteht und für den Fall der Nichtabgabe entsprechende
Sanktionen angedroht hat.
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3. Der Fortsetzungsfeststellungsantrag ist
begründet. Die Verfügung des FA vom 17.10.2018 war
rechtswidrig. Die Kläger waren für den
Veranlagungszeitraum 2017 nicht zur Abgabe der
Einkommensteuererklärung in elektronischer Form
verpflichtet.
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a) Die Kläger sind für den
Veranlagungszeitraum 2017 gemäß § 25 Abs. 1 EStG
zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung verpflichtet, weil
die Voraussetzungen der Veranlagungstatbestände des § 46
Abs. 2 Nr. 1 und 3a EStG erfüllt sind.
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Eine solche Einkommensteuererklärung ist
gemäß § 25 Abs. 3 EStG grundsätzlich in
eigenhändig unterschriebener Form abzugeben. Diese
Verpflichtung haben die Kläger erfüllt.
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b) Abweichend davon ist die
Einkommensteuererklärung jedoch nach amtlich vorgeschriebenem
Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, wenn
Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG erzielt
werden und es sich nicht um einen der Veranlagungsfälle
gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 2 bis 8 EStG handelt (§
25 Abs. 4 Satz 1 EStG).
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Der Kläger hat zwar Gewinneinkünfte
nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 15 EStG erzielt. Da
die Kläger aber (auch) unter den Veranlagungstatbestand des
§ 46 Abs. 2 Nr. 3a EStG fallen, fehlt es an der - negativ
formulierten - weiteren Voraussetzung des § 25 Abs. 4 Satz 1
EStG.
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aa) Der Gesetzeswortlaut spricht - dies
gesteht im Revisionsverfahren erstmals auch das FA zu - für
die Auffassung der Kläger. Danach genügt es für die
Erfüllung dieses Ausnahmetatbestands von der Pflicht zur
elektronischen Übermittlung, wenn einer der
Veranlagungsfälle des § 46 Abs. 2 Nr. 2 bis 8 EStG
erfüllt ist. Dies ist bei den Klägern der Fall. Dass
dieses Ergebnis - so offenbar die Auffassung von FA und FG - dann
nicht gelten soll, wenn zusätzlich der Veranlagungstatbestand
des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG erfüllt ist, lässt sich
dem Gesetzeswortlaut nicht entnehmen.
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Soweit das FG formuliert: „Nach dem
Wortlaut des § 25 Abs. 4 Satz 1 2. Halbsatz EStG greift die
Pflicht zur elektronischen Übermittlung dann nicht, wenn neben
den Gewinneinkünften Einkünfte aus
nichtselbständiger Arbeit mit Steuerabzug erzielt werden und
die positive Summe der Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug
vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, sowie die positive Summe der
Progressionseinkünfte jeweils den Betrag von 410 EUR nicht
übersteigen“, entspricht dies offensichtlich nicht
dem im Streitjahr geltenden Wortlaut der hier maßgeblichen
Norm.
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bb) In der Literatur ist die Auslegung des
§ 25 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG umstritten. Allerdings
äußern sich etliche derjenigen Literaturstimmen, die das
FG für seine Auffassung zitiert hat, tatsächlich nicht
konkret zu der hier entscheidungserheblichen Frage. So geben
zahlreiche Kommentierungen lediglich den Gesetzeswortlaut wieder
und machen dadurch deutlich, dass sie für eine vom Wortlaut
abweichende Auslegung keinen Anlass sehen (Blümich/ Heuermann,
§ 25 EStG Rz 104; Schmidt/Seeger, EStG, 39. Aufl., § 25
Rz 5; Pfirrmann in Kirchhof, EStG, 19. Aufl., § 25 Rz 12;
Seelig in BeckOK EStG, § 25 Rz 115; Egner/Geißler in
Kanzler/Kraft/Bäuml/Marx/Hechtner, 5. Aufl., § 25 EStG,
Rz 66; Hettler in Lademann, EStG, § 25 EStG Rz 47). Der
Gesetzeswortlaut stützt aber - wie dargelegt - gerade die
Ansicht der Kläger.
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Andere Autoren formulieren demgegenüber,
die Veranlagungsfälle nach § 46 Abs. 2 Nr. 2 bis 8 EStG
seien nur „bei Geringfügigkeit“
ausgenommen, ohne aber diese vom Gesetzeswortlaut abweichende
Auffassung zu begründen (vgl. Geurts, in:
Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 25 Rz C 15; Schneider
in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, §
25 Rz 50; Schmieszek in Bordewin/Brandt, § 25 EStG Rz 38;
Seelig in BeckOK EStG, § 25 Rz 119; Lochte, in
Frotscher/Geurts, EStG, Freiburg 2018, § 25 Rz 72).
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Gerade gegenteilig will Pflüger (in
Herrmann/Heuer/Raupach - HHR -, § 25 EStG Rz 69) - ebenfalls
ohne Begründung - Arbeitnehmer mit Nebeneinkünften
über 410 EUR generell von der Verpflichtung zur
Übermittlung einer elektronischen
Einkommensteuererklärung ausnehmen.
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cc) Soweit das FG einen Vorrang des § 46
Abs. 2 Nr. 1 EStG gegenüber den anderen
Veranlagungstatbeständen annimmt, ist dem nicht zu folgen.
Diese - auch von einigen Literaturstimmen vertretene (Heuermann in
Heuermann/ Wagner, Lohnsteuer, Rz N 176; HHR/Tillmann, § 46
EStG Rz 4; Blümich/ Brandl, § 46 EStG Rz 2, 160) -
Auffassung wird damit begründet, dass § 46 Abs. 5 EStG -
die formellgesetzliche Ermächtigungsgrundlage für die
Rechtsverordnung über den sog. erweiterten Härteausgleich
- seit ihrer Neufassung durch das StÄndG 1992 vom 25.02.1992
(BGBl I 1992, 297) ihren Anwendungsbereich nur noch auf § 46
Abs. 2 Nr. 1 EStG beschränkt (zuvor § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis
7 EStG), die anderen Veranlagungstatbestände aber nicht mehr
erwähnt. Demgegenüber ist § 70 EStDV - als diejenige
Vorschrift, die den erweiterten Härteausgleich
tatsächlich regelt - durch das StÄndG 1992 nicht
geändert worden, gilt ausweislich ihres Wortlauts bis heute
weiterhin für sämtliche Veranlagungstatbestände nach
§ 46 Abs. 2 Nr. 1 bis 7 EStG und geht insoweit über die
parlamentsgesetzliche Ermächtigungsgrundlage hinaus. Die damit
- scheinbar - aufgeworfene Problematik der Bindung der Verordnung
an ihre Ermächtigungsgrundlage löst sich indes auf, wenn
man bedenkt, dass § 46 Abs. 5 EStG und § 70 EStDV
tatbestandlich zwingend Nebeneinkünfte von mehr als 410 EUR
voraussetzen. In diesen Fällen ist also immer der
Veranlagungstatbestand des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG
erfüllt, so dass es für die Anwendung des erweiterten
Härteausgleichs nicht mehr auf die weiteren
Veranlagungstatbestände ankommt (vgl. Schmidt/Kulosa, 39.
Aufl., § 46 EStG Rz 48; dieser Gedanke lag ausweislich der
Beschlussempfehlung und des Berichts des Finanzausschusses zum
StÄndG 1992 vom 07.11.1991, BTDrucks 12/1506, 175, wohl auch
der Gesetzesänderung zugrunde).
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Aus dieser - allein auf den erweiterten
Härteausgleich beschränkten - Besonderheit kann aber
nicht gefolgert werden, dass auch in solchen Fällen, in denen
andere einkommensteuergesetzliche Regelungen einzelne Nummern des
§ 46 Abs. 2 EStG in Bezug nehmen, ein genereller Vorrang der
Nr. 1 gegeben sein soll.
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dd) Ein vom Wortlaut abweichender Normzweck
wird jedenfalls nicht mit hinreichender Eindeutigkeit
erkennbar.
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FA und FG sind letztlich der Auffassung,
§ 25 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2 EStG sei statt seines
tatsächlichen Wortlauts („und es sich nicht um einen
der Veranlagungsfälle gemäß § 46 Absatz 2
Nummer 2 bis 8 handelt“) dahingehend auszulegen und
anzuwenden, als ob dieser Satzteil lauten würde: „und
die in § 46 Absatz 2 Nummer 1 genannte Betragsgrenze
überschritten wird“ bzw. - sprachlich schwerer
verständlich, aber juristisch noch hinreichend exakt - :
„und die Pflicht zur Veranlagung nicht
ausschließlich auf § 46 Absatz 2 Nummer 2 bis 8
beruht“.
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Die Gesetzesmaterialien zur Schaffung des
§ 25 Abs. 4 EStG sind insoweit unklar (Gesetzentwurf der
Bundesregierung für ein Steuerbürokratieabbaugesetz vom
02.09.2008, BTDrucks 16/10188, 25). Dort heiß es:
„Mit der gesetzlichen Änderung wird für alle,
die Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG
erzielen (Gewinneinkünfte der Gewerbetreibenden, Land- und
Forstwirte sowie selbständig Tätigen im Sinne des §
18 EStG), eine Verpflichtung zur elektronischen Übermittlung
der Einkommensteuererklärung eingeführt. Bei
geringfügigen Gewinneinkünften, die im Rahmen einer
Antragsveranlagung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG erklärt
werden bzw. in Fällen des § 46 Abs. 2 Nr. 2 bis 7 EStG
soll es bei der freiwilligen Möglichkeit zur elektronischen
Abgabe der Erklärung bleiben.“ Dort wird zwar bei
Gewinneinkünften die Voraussetzung der Geringfügigkeit
genannt; unabhängig davon („bzw.“) wird
aber ausgeführt, dass es in den Fällen des § 46 Abs.
2 Nr. 2 bis 7 EStG bei der Freiwilligkeit der elektronischen
Übermittlung bleiben soll.
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ee) Jedenfalls bei solchen Normen, die - wie
§ 25 Abs. 4 EStG - nicht nur Spezialfragen regeln, die
ausschließlich für einen eng umgrenzten, in aller Regel
fachkundig beratenen Kreis von Steuerpflichtigen relevant sind,
sondern sich an die Allgemeinheit der Steuerpflichtigen richten,
ist im Zweifel einer Auslegung der Vorrang zu geben, die mit dem
Gesetzeswortlaut in Einklang steht und daher ein
Höchstmaß an Rechtssicherheit gewährleistet, sofern
nicht ein klar erkennbarer Normzweck eine vom Wortlaut abweichende
Auslegung gebietet.
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Vorliegend wird nicht mit der erforderlichen
Eindeutigkeit erkennbar, dass § 25 Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 2
EStG einen Normzweck verfolgen soll, der für eine vom Wortlaut
abweichende Auslegung streitet. Zwar führen FA und FG
hierfür den Umstand an, dass bei Gewinneinkünften die
Gewinnermittlung entweder nach § 5b EStG (Bilanzierung) oder
nach § 60 Abs. 4 EStDV (Einnahmen-Überschuss-Rechnung)
elektronisch zu übermitteln ist. Dies ist nach Auffassung des
Senats indes kein zwingender - und schon gar kein aus der Norm
heraus erkennbarer - Grund für eine vom Wortlaut nicht
getragene Auslegung. Denn die elektronische Gewinnermittlung mit
ihren zahlreichen Kennzahlen bleibt unter dem Gesichtspunkt einer
effizienten Verwaltung (u.a. automatisierter Vergleich mit den
Vorjahres-Kennzahlen und dadurch schnelle Erkennung wesentlicher
Veränderungen) auch dann sinnvoll, wenn die
Einkommensteuererklärung als solche - in die der Gewinn
ohnehin nur als auf eine einzige Zahl zusammengefasstes Ergebnis
der detaillierten Gewinnermittlung eingetragen wird - in Papierform
abgegeben wird.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1 FGO.
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