Die Beschwerde des Beklagten wegen
Nichtzulassung der Revision gegen das Urteil des Finanzgerichts
Mecklenburg-Vorpommern vom 05.06.2019 - 3 K 215/14 wird als
unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Beschwerdeverfahrens hat der
Beklagte zu tragen.
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I. Die Beschwerde ist unbegründet. Es
kann dahingestellt bleiben, ob in der Beschwerdebegründung die
Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
(FGO) überhaupt in erforderlicher Weise dargelegt wurden
(§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO). Die geltend gemachten Gründe
für die Zulassung der Revision liegen jedenfalls nicht
vor.
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1. Die Rechtssache hat keine
grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
Sie erfordert auch keine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH)
zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1
FGO).
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a) Eine Rechtssache hat grundsätzliche
Bedeutung, wenn die für die Beurteilung des Streitfalls
maßgebliche Rechtsfrage das abstrakte Interesse der
Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des
Rechts berührt. Die Rechtsfrage muss im konkreten Fall
klärungsbedürftig und in einem künftigen
Revisionsverfahren klärungsfähig sein.
Klärungsbedürftig ist eine Rechtsfrage, wenn hinsichtlich
ihrer Beantwortung Unsicherheit besteht. Eine
klärungsbedürftige Rechtsfrage wird dagegen nicht
aufgeworfen, wenn die streitige Rechtsfrage offensichtlich so zu
beantworten ist, wie es das Finanzgericht (FG) getan hat, die
Rechtslage also eindeutig ist (ständige Rechtsprechung, z.B.
BFH-Beschluss vom 05.06.2019 - II B 21/18, BFH/NV 2019, 1253 = SIS 19 13 82, Rz 3). Eine Rechtsfrage ist überdies nicht
klärungsfähig, wenn sie in einem künftigen
Revisionsverfahren nicht entscheidungserheblich wäre
(BFH-Beschluss vom 10.12.2019 - VIII B 3/19, BFH/NV 2020, 373 = SIS 20 01 94, Rz 16).
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Dieselben Grundsätze gelten für die
Erforderlichkeit einer Entscheidung des BFH zur Fortbildung des
Rechts nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO als Unterfall
der grundsätzlichen Bedeutung (BFH-Beschluss in BFH/NV 2019,
1253 = SIS 19 13 82, Rz 4).
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b) Nach diesen Maßstäben ist die
Revision nicht wegen Rechtsfortbildung zuzulassen.
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Die durch den Beklagten und
Beschwerdeführer (Finanzamt - FA - ) aufgeworfenen
Rechtsfragen, ob die Einrichtung eines Ladengeschäfts
grundsätzlich Zubehör eines Grundstücks i.S. des
§ 97 Abs. 1 Satz 1 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) ist
und daher bei einem Kaufvertrag nicht als Gegenleistung i.S. des
§ 9 Abs. 1 Nr. 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) in die
Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer (§ 8 Abs. 1
GrEStG) einzubeziehen ist, ob ein Wohn- und Geschäftshaus
generell Bestandteil eines in dessen Räumen befindlichen
Einzelhandelsgeschäfts ist, wenn dieses vom
Grundstückseigentümer selbst eingerichtet und betrieben
wird, und ob es in Bezug auf das Inventar eines Betriebs bei der
Eigenschaft von Grundstückszubehör auch dann verbleibt,
wenn das Grundstück vom bisherigen Rechtsträger, der den
Betrieb behält, gesondert auf einen anderen Rechtsträger
übertragen wird, sind nicht klärungsbedürftig. Sie
lassen sich anhand des Gesetzes, der höchstrichterlichen
Rechtsprechung und der Literatur so beantworten, wie es das FG
getan hat. Weder klärungsbedürftig noch in einem
künftigen Revisionsverfahren klärungsfähig sind
außerdem die aufgeworfenen Rechtsfragen, wie bei der
Aufteilung einer Gesamtgegenleistung für ein Grundstück
und sonstige Gegenstände der gemeine Wert des Grundstücks
und der Gegenstände zu ermitteln ist und ob als gemeiner Wert
generell auch der Teilwert in Betracht kommt. Auch sie lassen sich
- wie es das FG getan hat - anhand der höchstrichterlichen
Rechtsprechung beantworten und wären überdies in einem
künftigen Revisionsverfahren mangels
Entscheidungserheblichkeit nicht klärungsfähig.
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aa) Zur grunderwerbsteuerrechtlichen
Gegenleistung i.S. des § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1
GrEStG rechnet jede Leistung, die der Erwerber als Entgelt für
die Veräußerung des Grundstücks gewährt. Aus
der Gegenleistung scheiden solche Leistungen des Erwerbers aus, die
nicht den der Grunderwerbsteuer unterliegenden Rechtsvorgang
betreffen, insbesondere also für eine andere Leistung
aufgewendet werden als für die Verpflichtung, Besitz und
Eigentum an dem Grundstück zu verschaffen. Hierbei ist vom
grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistungsbegriff auszugehen (vgl.
BFH-Urteil vom 17.06.1998 - II R 35/96, BFH/NV 1998, 1527, unter
II.1.).
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Werden zusammen mit einem Grundstück
weitere Gegenstände (körperliche Gegenstände oder
Rechte) gegen Entgelt veräußert, die nicht unter den
Grundstücksbegriff des § 2 GrEStG fallen, ist der Aufwand
für diesen Erwerb regelmäßig nicht zur
Gegenleistung zu rechnen, weil insoweit keine Leistung für den
Erwerb eines Grundstücks vorliegt. Für die dafür
notwendige Prüfung ist u.a. die Feststellung
unumgänglich, welche Gegenstände nach den Vereinbarungen
der Vertragsbeteiligten zusammen mit dem Grundstück
veräußert werden sollten und tatsächlich auf den
Erwerber übergegangen sind (BFH-Urteil in BFH/NV 1998, 1527,
unter II.1.). § 2 Abs. 1 GrEStG knüpft an den
Grundstücksbegriff i.S. des Zivilrechts an. Zubehör i.S.
des § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB gehört nicht
zum Grundstück i.S. des GrEStG; sein Erwerb unterliegt nicht
der Grunderwerbsteuer. Ein auf das Zubehör entfallendes
Entgelt ist keine Gegenleistung i.S. des § 8 Abs. 1, § 9
GrEStG (vgl. Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, Kommentar, 6. Aufl.,
§ 2 Rz 38).
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Im Falle des einheitlichen Verkaufs mehrerer
Sachen ist eine Gesamtgegenleistung anzunehmen, wenn für diese
ein Gesamtpreis gebildet wurde, aus dem sich kein genauer
Einsatzpreis für einzelne verkaufte Sachen ergibt. Ob in
diesem Sinne ein Gesamtkaufpreis vereinbart ist, ist durch
Auslegung der abgeschlossenen Verträge (§§ 133, 157
BGB) unter Berücksichtigung aller Umstände, insbesondere
ihres Zustandekommens und der durch die Vereinbarung erkennbar
gewordenen Interessen der Vertragsschließenden, zu ermitteln
(vgl. BFH-Urteile vom 15.02.1989 - II R 4/86, BFH/NV 1990, 394, und
in BFH/NV 1998, 1527, unter II.2.). Bezieht sich eine
Gesamtgegenleistung nicht nur auf das Grundstück, sondern
zugleich auch auf andere nicht der Grunderwerbsteuer unterliegende
Gegenstände, ist die Gesamtgegenleistung nach dem
Verhältnis zu verteilen, in dem der Wert der Grundstücke
zum Wert der sonstigen Gegenstände steht. Dabei ist vom
gemeinen Wert (§ 9 des Bewertungsgesetzes - BewG - ) der
Grundstücke und der sonstigen Gegenstände bzw. bei
Betriebsvermögen von deren Teilwerten (§ 10 BewG)
auszugehen (vgl. BFH-Urteil vom 22.11.1995 - II R 26/92, BFHE 179,
177, BStBl II 1996, 162 = SIS 96 06 18, unter II.2.d). Die
Aufteilung der Gesamtgegenleistung ist nach der sog.
Boruttau’schen Formel vorzunehmen, wonach das Gesamtentgelt
mit dem gemeinen Wert der Grundstücke zu vervielfachen und
durch die Summe des gemeinen Werts der sonstigen Gegenstände
und des gemeinen Werts des Grundstücks zu teilen ist
(BFH-Urteil vom 29.01.1992 - II R 36/89, BFHE 167, 186, BStBl II
1992, 418 = SIS 92 10 23; Loose in Boruttau,
Grunderwerbsteuergesetz, 19. Aufl., § 9 Rz 110).
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bb) Für die Beurteilung, ob
Gegenstände Zubehör i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1,
§ 98 Nr. 1 BGB darstellen, ist die zivilrechtliche
Rechtsprechung maßgebend.
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Zubehör sind bewegliche Sachen, die, ohne
Bestandteile der Hauptsache zu sein, dem wirtschaftlichen Zwecke
der Hauptsache zu dienen bestimmt sind und zu ihr in einem dieser
Bestimmung entsprechenden räumlichen Verhältnis stehen
(§ 97 Abs. 1 Satz 1 BGB). § 97 BGB fordert ein
Abhängigkeitsverhältnis, das durch Überordnung der
Hauptsache (des Grundstücks) und Unterordnung der Hilfssache
(Zubehör) gekennzeichnet ist. Die Entscheidung darüber,
was bei einem Gewerbebetrieb Hauptsache ist, bestimmt sich danach,
wo der wirtschaftliche Schwerpunkt des Unternehmens, der
wirtschaftliche, betriebstechnische Mittel- und Stützpunkt,
der „Brennpunkt“ des Betriebs liegt. Dies ist im
Allgemeinen das Betriebsgrundstück. Deshalb werden in aller
Regel die einem Unternehmen zugeordneten Sachen als Zubehör
desjenigen Grundstücks angesehen, auf dem das Unternehmen
betrieben wird. Allerdings erhält ein Grundstück noch
nicht allein aufgrund der Tatsache, dass von dort aus der Betrieb
geführt wird, die Eignung, Hauptsache für das Inventar
dieses Betriebs zu sein. Es muss hinzukommen, dass der
wirtschaftliche Schwerpunkt des Betriebs auf dem Grundstück
liegt. Aus diesem Grunde stellt § 98 Nr. 1 BGB klar, dass bei
einem Gebäude, das für einen bestimmten gewerblichen
Betrieb dauernd eingerichtet ist, die zu dem Betrieb bestimmten
Maschinen und sonstigen Gerätschaften dem wirtschaftlichen
Zweck der Hauptsache zu dienen bestimmt sind.
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Die erforderliche Zweckbestimmung erfolgt in
der Regel durch schlüssige Handlung, für die die
tatsächliche Benutzung der Sache für den wirtschaftlichen
Zweck einer anderen Sache ein Indiz sein kann. Dazu genügt
nicht, dass die Verbindung nur für einen von vornherein
begrenzten Zeitraum oder lediglich zur Befriedigung der
Bedürfnisse des derzeitigen Nutzers erfolgt. Der Tatrichter
stellt fest, ob ein Gegenstand z.B. nach der Verkehrsanschauung als
Zubehör angesehen werden kann und ob der Einfügende eine
derartige Zweckbestimmung getroffen hat (vgl. Urteil des
Bundesgerichtshofs - BGH - vom 20. 11.2008 - IX ZR 180/07, NJW
2009, 1078, unter II.2. bzgl. einer Einbauküche als
Zubehör einer Wohnung). Für das richterliche Ermessen,
was im Einzelfall als Zubehör anzusehen ist, besteht ein
weiter Spielraum (BGH-Urteil vom 14.12.2005 - IV ZR 45/05, BGHZ
165, 261, unter II.3.). Die Beurteilung muss widerspruchs- und
denkfehlerfrei erfolgen (BGH-Urteil in NJW 2009, 1078, unter
II.).
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cc) Das FG hat diese Rechtsgrundsätze
zutreffend auf den Streitfall angewendet. Es ist unter Auslegung
von § 2 des notariell beurkundeten Kaufvertrags zu der
Auffassung gelangt, es sei zwischen den Vertragsparteien eine
Gesamtgegenleistung vereinbart worden. Bemessungsgrundlage für
die Grunderwerbsteuer sei nur der anteilig auf das Grundstück
entfallende Kaufpreis. Die u.a. im Gutachten angeführten
Ladeneinrichtungsgegenstände (sonstige Gegenstände) seien
nach der zivilrechtlichen Rechtsprechung als Zubehör i.S. von
§ 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr. 1 BGB anzusehen. Der
für sie angesetzte Kaufpreis sei nicht in die
grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Nach
der Boruttau’schen Formel seien die gemeinen Werte des
Grundstücks und der sonstigen Gegenstände zueinander ins
Verhältnis zu setzen. Hinsichtlich des Grundstücks
hätten die Beteiligten sich tatsächlich verständigt,
dass der gemeine Wert ... EUR betrage. Der gemeine Wert der
sonstigen Gegenstände betrage ... EUR. Auszugehen sei im
Rahmen der dem FG eingeräumten Schätzungsbefugnis von dem
im Gutachten festgestellten Teilwert der Gegenstände in
Höhe von ... EUR. Hiervon sei zur Ermittlung ihres gemeinen
Werts ein Abschlag von 20 % vorzunehmen; hierdurch würden auch
etwaige Bewertungsungenauigkeiten ausgeglichen.
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Da das FG sowohl für das Grundstück
als auch die sonstigen Gegenstände in nicht zu beanstandender
Weise vom gemeinen Wert ausgegangen ist und lediglich für den
Wert der - in der Bilanz der Klägerin und Beschwerdegegnerin
(Klägerin) ausgewiesenen - sonstigen Gegenstände als
Grundlage der Schätzung deren Teilwert herangezogen hat, ist
die durch das FA aufgeworfene Rechtsfrage, ob für den Wert des
Grundstücks und der sonstigen Gegenstände auch auf den
Teilwert abgestellt werden könne, nicht
entscheidungserheblich. Auch die vom FA in diesem Zusammenhang
aufgeworfene Rechtsfrage, in welchem Umfang das FG nach eigenem
Ermessen von der Einholung eines Sachverständigengutachtens
absehen kann, ist weder klärungsbedürftig noch
klärungsfähig. Das FG hat gemäß der
höchstrichterlichen Rechtsprechung als Tatsacheninstanz den
Umfang und Wert der sonstigen Gegenstände ermittelt. Dabei
stand ihm ein Ermessen zu. Dieses übte es in nicht zu
beanstandender Weise u.a. dadurch aus, dass es ein Gutachten eines
öffentlich bestellten und vereidigten Sachverständigen
für das Hotel- und Gaststättengewerbe als
Ermittlungsgrundlage heranzog.
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Schließlich erfordert die Rechtsfrage
des FA, inwieweit das Gericht im Rahmen einer Schätzung befugt
sei, einzelne, bereits ermittelte Sachverhalte
unberücksichtigt zu lassen, keine Entscheidung des BFH zur
Fortbildung des Rechts. Das FA wendet sich diesbezüglich gegen
die Schätzung von Besteuerungsgrundlagen durch das FG, die zu
den vom FG zu treffenden Tatsachenfeststellungen (§ 118 Abs. 2
FGO) gehört. Allein mit der Rüge einer (vermeintlich)
unzutreffenden Tatsachenwürdigung und fehlerhaften
Rechtsanwendung durch das FG, also eines materiell-rechtlichen
Fehlers, kann jedoch die Zulassung der Revision nicht erreicht
werden (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 30.07.2013 - IV B 107/12,
BFH/NV 2013, 1928 = SIS 13 30 19, Rz 11). Insoweit liegt auch ein
erheblicher Rechtsanwendungsfehler des FG bei der Schätzung,
der gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO
ausnahmsweise zur Zulassung der Revision führen könnte,
nicht vor. Ein solcher erheblicher Rechtsfehler aufgrund objektiver
Willkür kann allenfalls in Fällen bejaht werden, in denen
das Schätzungsergebnis des FG wirtschaftlich unmöglich
und damit schlechthin unvertretbar ist. Ein Verstoß gegen
Denkgesetze führt bei Schätzungen erst zur Zulassung der
Revision wegen willkürlich falscher Rechtsanwendung, wenn sich
das Ergebnis der Schätzung als offensichtlich
realitätsfremd darstellt (BFH-Beschluss vom 21.01.2009 - X B
125/08, BFH/NV 2009, 951 = SIS 09 15 82, unter 6.a). Im Streitfall
erfolgte die Schätzung des gemeinen Werts der sonstigen
Gegenstände unter Heranziehung des
Sachverständigengutachtens. Die Schätzungsgrundlagen und
rechnerischen Details waren daher nicht objektiv willkürlich,
sondern gut vertretbar gewählt.
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2. Die Revision ist auch nicht zur Sicherung
einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2
Alternative 2 FGO) zuzulassen.
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a) Die Zulassung der Revision aus diesem Grund
setzt voraus, dass das FG in einer Rechtsfrage von der Entscheidung
eines anderen Gerichts abgewichen ist, dass dabei über
dieselbe Rechtsfrage entschieden wurde und diese für beide
Entscheidungen rechtserheblich war, dass die Entscheidungen zu
gleichen oder vergleichbaren Sachverhalten ergangen sind, dass die
abweichend beantwortete Rechtsfrage im Revisionsverfahren
geklärt werden kann und dass eine Entscheidung des BFH zur
Wahrung der Rechtseinheit erforderlich ist. Zur schlüssigen
Darlegung einer solchen Abweichungsrüge muss der
Beschwerdeführer tragende und abstrakte Rechtssätze aus
dem angefochtenen FG-Urteil einerseits und aus den behaupteten,
genau bezeichneten Divergenzentscheidungen andererseits
herausarbeiten und einander gegenüberstellen, um so die
behauptete Abweichung zu verdeutlichen (BFH-Beschluss in BFH/NV
2019, 1253 = SIS 19 13 82, Rz 10 f.).
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b) Nach Auffassung des FA weicht das Urteil
des FG von der Rechtsprechung des BGH (Urteile vom 29.06.1971 - VI
ZR 255/69, BB 1971, 1123, und vom 14.12.1973 - V ZR 44/72, BGHZ 62,
49) ab, nach der in einer Gewerbeimmobilie befindliche Sachen nicht
als Zubehör i.S. des § 97 Abs. 1 Satz 1 BGB angesehen
worden seien, weil sie nicht dem wirtschaftlichen Zweck des
Grundstücks dienen würden. Eine solche Abweichung ist
jedoch nicht ersichtlich.
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Der BGH stellte in beiden Entscheidungen
darauf ab, es könne dem erwähnten Zweck des
Zubehörverhältnisses genügen, wenn ein Gebäude
mit dem Betrieb dienenden Gegenständen derart verbunden ist,
dass das Ganze dauernd zum Betrieb dieses Gewerbes benutzt wird.
„Dauernd“ bedeutet nach Auffassung des BGH in
diesem Zusammenhang, dass der Zeitraum nicht von vornherein
feststeht und das Ganze nicht nur zur Befriedigung des
Bedürfnisses des derzeitigen Eigentümers dient. Die
Feststellung der Zweckbestimmung ist Aufgabe des Tatrichters.
Maßgebender Gesichtspunkt ist, ob im Einzelfall durch
Gliederung, Einteilung oder Eigenart im Übrigen des
Gebäudes oder durch die sonstige bauliche Beschaffenheit einer
Anlage schon ein wirtschaftlicher Wert realisiert ist, der nach dem
Sinn der einzelnen Anwendungsbestimmungen nicht zerschlagen,
sondern erhalten bleiben soll (BGH-Urteile in BB 1971, 1123, unter
I., und in BGHZ 62, 49, unter II.1.). Das FG hat diese
Rechtsgrundsätze auf den Streitfall angewendet und in nicht zu
beanstandender Weise entschieden, die sonstigen Gegenstände
seien Zubehör i.S. von § 97 Abs. 1 Satz 1, § 98 Nr.
1 BGB, da sie sowohl durch die Verkäuferin als auch die
Klägerin dauernd für den Geschäftsbetrieb, dem auch
nach dem Verkauf der Immobilie an die Klägerin ein
langfristiger Mietvertrag zugunsten der Verkäuferin zu Grunde
lag, bestimmt waren.
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3. Der durch das FA geltend gemachte
Verfahrensfehler (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) liegt nicht vor. Das
FG hat nicht gegen den gesetzlichen Richter (Art. 101 Abs. 1 Satz 2
des Grundgesetzes - GG - i.V.m. § 119 Nr. 1 FGO)
verstoßen.
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a) Die Rüge des FA, das FG habe gegen den
gesetzlichen Richter verstoßen, weil die ehrenamtlichen
Richter auf der Grundlage eines unverständlichen, nicht
nachvollziehbaren Sachberichts auf die mündliche Verhandlung
vorbereitet worden seien, führt nicht zum Erfolg.
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aa) Ein Besetzungsmangel kann zwar vorliegen,
wenn ein Richter aus physischen oder psychischen Gründen
gehindert ist, seine richterlichen Funktionen
ordnungsgemäß wahrzunehmen. Ein Gericht ist z.B. nicht
vorschriftsmäßig besetzt, wenn ein Richter während
der mündlichen Verhandlung schläft und deshalb
wesentlichen Vorgängen nicht folgt. Im Allgemeinen kann aber
erst dann davon ausgegangen werden, dass ein Richter schläft
oder in anderer Weise „abwesend“ ist, wenn
sichere Anzeichen gegeben sind, wie beispielsweise tiefes,
hörbares und gleichmäßiges Atmen oder gar
Schnarchen oder Anzeichen von fehlender Orientierung (BFH-Beschluss
vom 16.06.2009 - X B 202/08, BFH/NV 2009, 1659 = SIS 09 29 67,
unter 1.).
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bb) Im Streitfall kann dahingestellt bleiben,
ob eine mögliche ungenügende Einführung eines
ehrenamtlichen Richters durch die Berufsrichter in eine
Rechtssache, die dazu führt, dass der ehrenamtliche Richter in
der mündlichen Verhandlung dem Verfahren nicht folgen kann,
überhaupt zur Verletzung des gesetzlichen Richters führen
kann. Jedenfalls hat das FA keine Anzeichen dargetan, wonach die
ehrenamtlichen Richter physisch oder psychisch nicht in der Lage
gewesen seien, der mündlichen Verhandlung zu folgen. Die
Klägerin trägt vielmehr vor, ihr Vertreter habe in der
mündlichen Verhandlung dem Sachvortrag, der nach den eigenen
Angaben des FA dem Tatbestand des Urteils entspricht, und dem
Verfahren uneingeschränkt folgen können. Warum dies nicht
auch für die ehrenamtlichen Richter gelten sollte, ist weder
vorgetragen noch ersichtlich.
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b) Ein Verstoß gegen den gesetzlichen
Richter wird auch nicht durch die Rüge des FA begründet,
das System des „doppelten Turnus“ des
Geschäftsverteilungsplans des FG stelle kein geeignetes
Vorgehen dar, nach dem der zuständige Richter vorausbestimmt
und im Anschluss an die Entscheidung die Zuständigkeit
überprüft werden könnte.
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aa) Nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG darf
niemand seinem gesetzlichen Richter entzogen werden. Welcher
Richter (oder Spruchrichter) des sachlich, örtlich und
funktionell zuständigen Gerichts der „gesetzliche
Richter“ i.S. der Verfassung ist, ist durch einen
Geschäftsverteilungsplan im Voraus generell-abstrakt, aber
zugleich hinreichend bestimmt zu regeln, so dass Manipulationen und
damit verbundene sachfremde Einflüsse auf die Rechtsprechung
ausgeschlossen sind. Genügt die Geschäftsverteilung
diesen Anforderungen nicht, ist das Gericht, welches seine
Zuständigkeit aus ihm ableitet, nicht ordnungsgemäß
besetzt. Das Gebot der vorschriftsmäßigen Besetzung des
Gerichts und der Bestimmbarkeit des gesetzlichen Richters i.S. des
Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG, § 16 des
Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) gilt nicht nur für das
Gericht als organisatorische Einheit oder das erkennende Gericht
als Spruchkörper, sondern auch für die im Einzelfall zur
Entscheidung berufenen Richter. Aus dem Zweck des Art. 101 Abs. 1
Satz 2 GG folgt, dass die Regelungen, die der Bestimmung des
gesetzlichen Richters dienen, von vornherein so eindeutig wie
möglich festlegen müssen, welches Gericht, welcher
Spruchkörper und welche Richter zur Entscheidung des
Einzelfalls berufen sind. Zu diesen Regelungen gehört auch der
im GVG vorgesehene Geschäftsverteilungsplan, der durch das
Präsidium jährlich für jedes folgende Jahr
aufzustellen ist und nicht ohne besonderen Anlass geändert
werden darf (§ 21e Abs. 3 Satz 1 GVG). Auch für ihn gilt,
dass er die zur Entscheidung der anhängig werdenden Verfahren
berufenen Richter so eindeutig und genau wie möglich bestimmen
muss. Er darf keine vermeidbare Freiheit bei der Heranziehung der
einzelnen Richter und damit keine unnötige Unbestimmtheit
hinsichtlich des gesetzlichen Richters lassen (BFH-Beschluss vom
12.03.2014 - X B 126/13, BFH/NV 2014, 1060 = SIS 14 15 93, Rz 9
f.).
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bb) Ein Urteil ist gemäß § 119
Nr. 1 FGO stets als auf der Verletzung von Bundesrecht beruhend
anzusehen, wenn das erkennende Gericht nicht
vorschriftsmäßig besetzt war. Bei der Prüfung von
§ 119 Nr. 1 FGO ist die Rechtmäßigkeit des
gemäß § 4 FGO i.V.m. §§ 21e ff. GVG
aufzustellenden Geschäftsverteilungsplans - anders als seine
Auslegung und Würdigung durch das erkennende Gericht - nicht
nur auf Willkür, sondern nach der Rechtsprechung des BFH auf
jeden Rechtsverstoß hin zu untersuchen. Daher liegt ein
Besetzungsmangel i.S. des § 119 Nr. 1 FGO bei einem
Spruchkörper auch dann vor, wenn die Aufstellung des
Geschäftsverteilungsplans z.B. gegen § 4 FGO i.V.m.
§ 21e Abs. 1 Satz 1, § 21g Abs. 1 und Abs. 2 GVG
verstößt (vgl. BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2014, 1060
= SIS 14 15 93, Rz 11, und vom 14.03.2019 - V B 34/17, BFHE 263,
317, BStBl II 2019, 489 = SIS 19 02 14, Rz 12 f.). Gemäß
§ 21e Abs. 1 Satz 1 GVG bestimmt das Präsidium die
Besetzung der Spruchkörper, bestellt die Ermittlungsrichter,
regelt die Vertretung und verteilt die Geschäfte. Innerhalb
des mit mehreren Richtern besetzten Spruchkörpers werden die
Geschäfte durch Beschluss aller dem Spruchkörper
angehörenden Berufsrichter auf die Mitglieder verteilt (§
21g Abs. 1 Satz 1 GVG). Der Beschluss bestimmt vor Beginn des
Geschäftsjahres für dessen Dauer, nach welchen
Grundsätzen die Mitglieder an den Verfahren mitwirken; er kann
nur geändert werden, wenn es wegen Überlastung,
ungenügender Auslastung, Wechsels oder dauernder Verhinderung
einzelner Mitglieder des Spruchkörpers nötig wird (§
21g Abs. 2 GVG).
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cc) Unter Berücksichtigung der
dargestellten Grundsätze ist ein Verfahrensfehler
gemäß § 119 Nr. 1 FGO im Streitfall zu verneinen.
Das doppelte Turnussystem, aus dessen Anforderungen sich die
Zuteilung der Vorentscheidung an den 3. Senat des FG und innerhalb
des 3. Senats an den Berichterstatter und den Mitberichterstatter
des Verfahrens ergab, verletzt nicht die vorgenannten Regelungen.
Der für die angegriffene Entscheidung anwendbare
Geschäftsverteilungsplan 2019 des FG und die senatsinterne
Geschäftsverteilung weisen keine Lücken oder
Unbestimmtheiten hinsichtlich der Verfahrenszuteilung auf. Es
bestand kein vermeidbarer gerichtsinterner Anwendungsspielraum, der
die Gefahr manipulativen Eingreifens durch die mit der Zuteilung
befassten Gerichtspersonen begründete. Der jeweils
zuständige Senat und die innerhalb des 3. Senats zur
Entscheidung berufenen Richter ergaben sich vielmehr ohne Weiteres
aus den Regelungen des Geschäftsverteilungsplans 2019 (unter
„B. Eingangsverteilung“) zu einer
turnusmäßigen Zuordnung der Verfahren zunächst auf
der Ebene des Gerichts und dann aus der Anwendung der in der
Rüge des FA vorgetragenen Regelungen auf der Ebene des 3.
Senats. Im Hinblick auf Verfahren mit Sachzusammenhang wies der
Geschäftsverteilungsplan 2019 überdies eine
Manipulationsvorkehrung dahingehend auf, dass bei einer Zuteilung
an den jeweiligen - aufgrund detailliert im
Geschäftsverteilungsplan unter „C. Ergänzende
Bestimmungen“ I. Nr. 3 geregelten Sachzusammenhangs -
zuständigen Senat das zugeteilte Verfahren bei der
nächsten Zuteilung angerechnet wurde. Auch bei Abgabe wegen
nachträglich erkanntem Sachzusammenhang war eine An- und
Abrechnung bei der nach der Abgabe nächsten Zuteilung
vorgesehen. Tatsächlich schließen diese Regelungen zwar
nicht aus, dass ein versehentliches Verzählen bei der
jeweiligen Zuteilung vorfallen kann. Bei einer tatsächlichen
Abweichung vom Geschäftsverteilungsplan liegt allerdings kein,
einen Verfahrensfehler gemäß § 119 Nr. 1 FGO
begründender, Verstoß bei seiner Aufstellung gegen
§ 4 FGO i.V.m. §§ 21e Abs. 1, 21g GVG vor.
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Entgegen der Auffassung des FA führt ein
Fehler bei der Zuweisung eines Verfahrens nicht zu Folgefehlern bei
der weiteren Zuweisung, mit der Konsequenz, dass die
zuständigen Richter nicht mehr überprüft werden
können. Aufgrund der klaren Bestimmungen des Turnussystems
sowohl auf der Ebene des Geschäftsverteilungsplans des FG als
auch auf der Ebene der Senatsgeschäftsverteilung könnte
auch bei möglichen Folgefehlern der zuständige Richter
ermittelt werden.
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Eine nach Auffassung des FA nicht zumutbare
Zurückverfolgung der Reihenfolge der Eingänge für
den Zeitraum bis zu Beginn des Turnussystems ist nicht notwendig.
Der Geschäftsverteilungsplan 2019 des FG sieht unter
„B. Eingangsverteilung“ vor, dass zu Beginn
eines neuen Jahres der Turnus des vorangehenden
Geschäftsjahres zu Ende verteilt und dadurch abgeschlossen
wird. Im Anschluss beginnt ein neuer Turnus, der für jedes
Geschäftsjahr neu festgelegt wird. Ein möglicher Fehler
in einem Turnussystem würde daher nur das jeweilige
Geschäftsjahr betreffen. Eine Offenlegung der Listen der
namentlich verzeichneten Eingänge zum Zwecke der
Überprüfung würde im Übrigen - entgegen der
Auffassung des FA - nicht das Steuergeheimnis (§ 30 Abs. 1 der
Abgabenordnung - AO - ) verletzen. Verhältnisse eines anderen
dürfen offenbart werden, soweit sie u.a. der Durchführung
eines finanzgerichtlichen Verfahrens dienen (§ 30 Abs. 4 Nr. 1
i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a AO).
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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5. Die Entscheidung ergeht im Übrigen
gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ohne Angabe weiterer
Gründe, insbesondere ohne Darstellung des Tatbestands.
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