Die Revision des Beklagten gegen das Urteil
des Finanzgerichts Köln vom 21.9.2016 - 4 K 1927/15 wegen
Einkommensteuer 2008 wird als unbegründet
zurückgewiesen.
Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Finanzgerichts Köln vom 21.9.2016 - 4 K 1927/15 wegen
Einkommensteuer 2009 sowie die diesbezügliche
Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 6.7.2015 aufgehoben und
der Einkommensteuerbescheid 2009 des Beklagten vom 12.12.2004
dahingehend geändert, dass die Einkünfte der
Klägerin aus Land- und Forstwirtschaft um 266.787 EUR
herabgesetzt werden.
Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten
übertragen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens wegen
Einkommensteuer 2008 und die Kosten des gesamten Verfahrens wegen
Einkommensteuer 2009 hat der Beklagte zu tragen.
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I. Die Kläger und Revisionsbeklagten
(Kläger) sind Ehegatten, die für die Streitjahre (2008
und 2009) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt worden
sind.
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Die Klägerin erzielte u.a.
Einkünfte aus der parzellenweisen Verpachtung eines ruhenden
land- und forstwirtschaftlichen Betriebs. Den land- und
forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetrieb hatte die Klägerin
zum 01.01.1996 von ihrem Vater im Wege der vorweggenommenen
Erbfolge übernommen. Den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft
ermittelte sie in den Streitjahren durch
Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3
des Einkommensteuergesetzes (EStG) jeweils für das vom
Kalenderjahr abweichende Wirtschaftsjahr vom 1. Mai bis 30.
April.
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Bereits im Jahr 1985 hatten die Eltern der
Klägerin die Grundstücke Gemarkung ... - Grundstück
1 - und ... - Grundstück 2 - übertragen. Dabei handelte
es sich um Grünlandflächen, die der beabsichtigten
Erweiterung des Gewerbebetriebs des Klägers dienen
sollten.
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Nachdem eine gewerbliche Nutzung der
Grundstücke 1 und 2 nicht möglich erschien, tauschte die
Klägerin diese Grundstücke im Jahr 1986 gegen die im
Eigentum Dritter stehenden Teilflächen aus den Parzellen ... -
Grundstück 3 - und ... - Grundstück 4 - . In dem
Tauschvertrag war zugunsten der Klägerin ein dinglich
gesichertes Rückübertragungsrecht an den
Grundstücken 1 und 2 für den Fall vereinbart, dass diese
bis zum 31.12.1999 in einem rechtskräftigen Bebauungsplan als
Gewerbegebiet oder sonstiges Baugebiet ausgewiesen werden. Auf den
Grundstücken 3 und 4 errichtete die Klägerin ein
Betriebs- und Verwaltungsgebäude, das sie an den Kläger
für dessen Gewerbebetrieb verpachtete.
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Mit Wirkung zum 26.01.1996 erwarb die
Klägerin das Grundstück 1 und eine aus dem
Grundstück 2 abgetrennte Teilfläche - Grundstück 5 -
zum Kaufpreis von 30.933 DM wieder zurück. Beide
Grundstücke waren zu diesem Zeitpunkt an den Landwirt ... (B)
verpachtet. Die Veräußerin verpflichtete sich im
Übertragungsvertrag, das Pachtverhältnis bis August 1996
zu beenden. Die Klägerin verpflichtete sich, B die
unentgeltliche Nutzung der Grundstücke bis zum Ablauf des
Pachtverhältnisses zu gestatten. Tatsächlich gab B die
Grundstücke 1 und 5 bereits im Mai 1996 frei. Die
Grundstücke nutzte fortan u.a. der Ehemann für seinen
Gewerbebetrieb.
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Da der Kläger für den Aufwuchs
keine Verwendung hatte, verpachtete die Klägerin die
Grundstücke 1 und 5 ab Mai 1999 mit jährlicher
Verlängerungsoption an den benachbarten Landwirt R. Zum
30.11.2008 kündigte die Klägerin das
Pachtverhältnis. Während des Pachtverhältnisses war
es dem Kläger weiterhin gestattet, die Grundstücke
für seinen Gewerbebetrieb zu nutzen.
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Die jährliche Pacht in Höhe von
325 DM bzw. 155 EUR erklärte die Klägerin in den
Wirtschaftsjahren 1999/2000 bis 2008/2009 in voller Höhe als
Einnahmen aus Land- und Forstwirtschaft.
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Mit Vertrag vom 23.09.2008 verkaufte die
Klägerin die Grundstücke 1 und 5 zu einem Kaufpreis von
850.000 EUR. Einen Veräußerungsgewinn erfasste sie bei
der Ermittlung des Gewinns aus Land- und Forstwirtschaft für
das Wirtschaftsjahr 2008/2009 nicht, da sie die Grundstücke
ihrem Privatvermögen zuordnete.
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Der Beklagte und Revisionskläger (das
Finanzamt - FA - ) vertrat nach einer Außenprüfung die
Auffassung, die Grundstücke 1 und 5 seien mit Erwerb,
spätestens im Mai 1999 in das Betriebsvermögen des land-
und forstwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs der Klägerin
eingelegt worden. Unter Berücksichtigung des Teilwerts,
welcher dem Wert des 1996 vereinbarten Kaufpreises entspreche, und
weiterer Nebenkosten sei im Wirtschaftsjahr 2008/2009 ein der
Höhe nach unstreitiger Gewinn von 800.361 EUR erzielt worden.
Entsprechend dieser Rechtsauffassung erließ das FA
gestützt auf § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
Änderungsbescheide zur Einkommensteuer für die
Streitjahre.
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Der nach erfolglosem Einspruchsverfahren
erhobenen Klage gab das Finanzgericht (FG) statt. Es setzte die
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft für das Jahr 2008
um 533.459 EUR und für das Jahr 2009 um 267.040 EUR herab. Die
Grundstücke 1 und 5 (im Weiteren Grundstücke) seien weder
dem notwendigen noch dem gewillkürten Betriebsvermögen
des Verpachtungsbetriebs der Klägerin, sondern deren
Privatvermögen zuzuordnen gewesen.
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Dagegen richtet sich die Revision des
FA.
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Es beantragt, das Urteil des FG Köln
vom 21.9.2016 - 4 K 1927/15 aufzuheben und die Klage
abzuweisen.
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Die Kläger beantragen, die Revision
als unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision wegen Einkommensteuer 2008
ist unbegründet. Sie ist deshalb zurückzuweisen (§
126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat die
Grundstücke zu Recht dem Privatvermögen der Klägerin
zugeordnet und den Gewinn aus deren Veräußerung nicht
bei ihren Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (dazu unter
1.) und bei den Einkünften aus privaten
Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG
erfasst (dazu unter 2.).
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Die Revision wegen Einkommensteuer 2009 ist
begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung
und zur Änderung des Einkommensteuerbescheids 2009 vom
12.12.2014 in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang (§ 126
Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Das FG hat auch insoweit zu Recht den
Gewinn aus der Veräußerung der Grundstücke nicht
bei den Einkünften der Klägerin aus Land- und
Forstwirtschaft und bei den Einkünften aus privaten
Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG
erfasst. Es hat die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in
dem Einkommensteuerbescheid 2009 jedoch fälschlicherweise um
267.040 EUR statt zutreffend um 266.787 EUR reduziert (dazu unter
3.).
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1. Der Gewinn aus der Veräußerung
der Grundstücke war nicht bei der Gewinnermittlung für
das Wirtschaftsjahr 2008/2009 und mithin auch nicht anteilig bei
den Einkünften der Klägerin aus Land- und Forstwirtschaft
(§ 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG) im Jahr 2008 zu erfassen, da
die Grundstücke weder dem notwendigen noch dem
gewillkürten Betriebsvermögen, sondern dem
Privatvermögen der Klägerin zuzuordnen waren.
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a) Zum Betriebsvermögen gehören alle
Wirtschaftsgüter, die aus betrieblicher Veranlassung
angeschafft, hergestellt oder eingelegt werden. Eine betriebliche
Veranlassung liegt vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher und
tatsächlicher Zusammenhang mit dem Betrieb besteht.
Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens (§ 4 Abs. 1,
§ 5 EStG) können solche des notwendigen oder des
gewillkürten Betriebsvermögens sein (Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.07.2011 - IV R 10/09, BFHE 234,
212, BStBl II 2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 25, m.w.N.).
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aa) Wirtschaftsgüter sind notwendiges
Betriebsvermögen, wenn und soweit sie unmittelbar für
eigene betriebliche Zwecke genutzt werden. Sie müssen objektiv
erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt
sein. Das Wirtschaftsgut muss, wenn auch nicht unentbehrlich oder
notwendig i.S. von „erforderlich“, so doch in
gewisser Weise auf den Betriebsablauf bezogen und ihm zu dienen
bestimmt sein. Abzustellen ist auf die tatsächliche
Zweckbestimmung, also die konkrete Funktion des Wirtschaftsguts im
Betrieb. Die Bestimmung erfordert eine endgültige
Funktionszuweisung; dies ist auch schon die abschließende
Bestimmung, dass das Wirtschaftsgut in Zukunft betrieblich genutzt
wird. An dieser Voraussetzung fehlt es, wenn der Einsatz des
Wirtschaftsguts im Betrieb erst als möglich in Betracht kommt,
aber noch nicht sicher ist (BFH-Urteil in BFHE 234, 212, BStBl II
2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 26, m.w.N.).
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bb) Wirtschaftsgüter können dem
gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet werden, wenn sie
in einem gewissen objektiven Zusammenhang zu dem Betrieb stehen und
ihn zu fördern bestimmt und geeignet sind. Des Weiteren muss
der Unternehmer seinen Zuordnungswillen klar bekunden (BFH-Urteil
in BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 27,
m.w.N.).
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b) Zum Betriebsvermögen einer aktiv
bewirtschafteten Land- und Forstwirtschaft gehört demnach der
vom Land- und Forstwirt bewirtschaftete Grund und Boden; er stellt
die wesentliche Betriebsgrundlage dar. Von einem aktiv tätigen
Landwirt zur eigenen Bewirtschaftung erworbene landwirtschaftliche
Nutzflächen sind daher notwendiges Betriebsvermögen. Das
gilt grundsätzlich auch dann, wenn die hinzuerworbenen
Grundstücke noch verpachtet sind. Die Zuordnung zum
notwendigen Betriebsvermögen setzt in diesem Fall aber voraus,
dass der Landwirt seinen Willen zur beabsichtigten
eigenbetrieblichen Nutzung der erworbenen Grundstücke
eindeutig bekundet und sich dieser Bewirtschaftungswille in einem
überschaubaren Zeitraum, z.B. durch Kündigung der
Pachtverhältnisse, auch tatsächlich verwirklichen
lässt (BFH-Urteil in BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 28).
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c) Auch der Verpächter eines
zunächst eigenbewirtschafteten landwirtschaftlichen Betriebs
kann die Zusammensetzung des Betriebsvermögens seines
fortgeführten (ruhenden) Betriebs - wie ein aktiv
wirtschaftender Landwirt - ändern. Wirtschaftsgüter, die
der Verpächter für seinen verpachteten
landwirtschaftlichen Betrieb neu anschafft und dem Pächter zur
Nutzung im Rahmen des Pachtverhältnisses überlässt,
gehören zum notwendigen Betriebsvermögen des verpachteten
Betriebs (vgl. BFH-Urteil vom 26.03.1991 - VIII R 104/87, BFH/NV
1991, 671 = SIS 91 23 10). Auch durch hinzukommende
landwirtschaftliche Nutzflächen wird der Verpachtungsbetrieb
unmittelbar erweitert und verstärkt. Nach Ablauf der Pachtzeit
kann der Eigentümer (bzw. sein Rechtsnachfolger) den -
vergrößerten - Betrieb wieder selbst bewirtschaften.
Eine vom Verpächter später hinzugekaufte
landwirtschaftliche Nutzfläche wird daher notwendiges
Betriebsvermögen des verpachteten Betriebs, wenn sie nach dem
Erwerb in das bestehende Pachtverhältnis einbezogen wird
(BFH-Urteil vom 24.09.1998 - IV R 1/98, BFHE 187, 42, BStBl II
1999, 55 = SIS 99 04 32). Ist sie im Zeitpunkt des Erwerbs noch an
einen fremden Landwirt verpachtet, macht es keinen Unterschied, ob
die Nutzfläche für die Verstärkung eines
eigenbewirtschafteten oder eines verpachteten Betriebs erworben
wird. Die Annahme notwendigen Betriebsvermögens setzt aber wie
bei der Eigenbewirtschaftung voraus, dass das hinzuerworbene
verpachtete Grundstück geeignet und endgültig dazu
bestimmt ist, dem verpachteten landwirtschaftlichen Betrieb auf
Dauer zu dienen (BFH-Urteil in BFHE 234, 212, BStBl II 2012, 93 =
SIS 11 33 72, Rz 30). Daneben muss eine Bewirtschaftung durch den
Pächter des landwirtschaftlichen Betriebs in einem
überschaubaren Zeitraum möglich sein (BFH-Urteil in BFHE
234, 212, BStBl II 2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 30).
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Zu Unrecht geht das FA davon aus, ein an einen
Dritten verpachtetes landwirtschaftlich genutztes Grundstück,
welches erst nach der Einstellung der aktiven Bewirtschaftung
erworben worden sei, sei ohne weitere Zweckbestimmung des
Betriebsinhabers immer dem notwendigem Betriebsvermögen dessen
landwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs zuzuordnen, auch wenn es
nicht in die bestehenden Pachtverhältnisse einbezogen worden
sei.
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Eine derartige Zuordnung eines an einen
dritten Landwirt verpachteten Grundstücks zum notwendigen
Betriebsvermögen lässt sich - anders als das FA meint -
nicht aus der Rechtsprechung des BFH zum Verpächterwahlrecht
ableiten, wonach der Fortbestand des zunächst aktiv
bewirtschafteten landwirtschaftlichen Betriebs weder bei der
Betriebsverpachtung im Ganzen (vgl. BFH-Urteil vom 13.11.1963 - GrS
1/63 S, BFHE 78, 315, BStBl III 1964, 124 = SIS 64 00 77) noch bei
der parzellenweise (Betriebs-)Verpachtung (BFH-Urteil vom
15.10.1987 - IV R 66/86, BFHE 152, 62, BStBl II 1988, 260 = SIS 88 04 14) an die Erklärung der Betriebsfortführung
geknüpft ist (so nun ausdrücklich auch § 16 Abs. 3b
EStG).
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Richtig ist, dass die
Betriebsvermögenseigenschaft der Wirtschaftsgüter des
ehemals aktiv bewirtschafteten Betriebs in dem ruhenden Betrieb -
auch bei parzellenweiser Verpachtung - unverändert
fortbesteht. Dies bedeutet indes nicht, dass der Erwerb eines an
einen Dritten verpachteten Grundstücks durch den Inhaber eines
Verpachtungsbetriebs ebenso zu behandeln ist, wie der Erwerb eines
nicht verpachteten, zur aktiven Bewirtschaftung vorgesehenen
Grundstücks durch den Inhaber eines aktiv bewirtschafteten
Betriebs. Gleich zu behandeln ist vielmehr der Erwerb eines
verpachteten Grundstücks sowohl beim aktiven als auch beim
ruhenden Betrieb. Insoweit kommt es für die Zuordnung zum
notwendigen Betriebsvermögen bei beiden Betriebsformen, wie
oben ausgeführt, darauf an, ob der Betriebsinhaber eine
entsprechende Zweckbestimmung getroffen hat, wonach das erworbene
verpachtete Grundstück dem (aktiven) Betrieb oder dem
Verpachtungsbetrieb auf Dauer zu dienen bestimmt ist. Davon ist bei
einem Verpachtungsbetrieb indes nur auszugehen, wenn das
Grundstück in das oder bei parzellenweiser Verpachtung in
eines der bestehenden Pachtverhältnisse einbezogen wird.
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Die Ansicht des FA würde anderenfalls
dazu führen, dass der Inhaber eines Verpachtungsbetriebs ein
an einen Dritten verpachtetes, landwirtschaftlich genutztes
Grundstück, obwohl er dieses nicht zum Einsatz im Pachtbetrieb
und darüber hinaus auch nicht für eine zukünftige
(wieder) aktive Bewirtschaftung des Betriebs vorgesehen hat, nicht
im Privatvermögen erwerben könnte. Diese Option
stünde dem Inhaber eines aktiv bewirtschafteten Betriebs aber
- wohl auch nach Auffassung des FA - zu. Der Inhaber eines
Verpachtungsbetriebs würde mithin schlechter gestellt als der
Inhaber eines aktiv bewirtschafteten Betriebs. Da der
Verpachtungsbetrieb lediglich eine Unterbrechung des zuvor aktiv
bewirtschafteten Betriebs darstellt, ist eine unterschiedliche
Beurteilung des nämlichen Sachverhalts bei beiden
Betriebsformen aber schon aus Gründen der Gleichbehandlung
nicht gerechtfertigt.
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d) Scheidet die Annahme notwendigen
Betriebsvermögens eines an einen Dritten verpachteten
Grundstücks aus, kann es, soweit eine eindeutige Zuweisung zum
Verpachtungsbetrieb vorliegt, als gewillkürtes
Betriebsvermögen behandelt werden (BFH-Urteil in BFHE 234,
212, BStBl II 2012, 93 = SIS 11 33 72, Rz 31). Erwirbt der Inhaber
eines landwirtschaftlichen Verpachtungsbetriebs weitere an Dritte
verpachtete landwirtschaftliche Grundstücke, die von
vornherein nicht zur Verpachtung an den oder die Pächter des
Verpachtungsbetriebs vorgesehen sind, kann er die hinzuerworbenen
Grundstücke dem gewillkürten Betriebsvermögen
zuordnen, da deren Eignung, den Betrieb dem Grunde nach zu
fördern, regelmäßig zu bejahen ist. Für die
Zuordnung des an Dritte verpachteten Grundstücks zum
gewillkürten Betriebsvermögen des Verpachtungsbetriebs
ist allerdings erforderlich, dass der Land- und Forstwirt seinen
diesbezüglichen Zuordnungswillen klar und eindeutig bekundet.
Ob eine eindeutige Zuordnungsentscheidung getroffen worden ist, ist
eine Frage der konkreten Umstände des Einzelfalls. Deren
Würdigung obliegt dem FG als Tatsacheninstanz, welches unter
Einbeziehung und Gewichtung aller festgestellten tatsächlichen
Verhältnisse im Rahmen einer Gesamtwürdigung seine
Entscheidung zu treffen hat.
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e) Ausgehend von diesen Rechtsgrundsätzen
hat das FG die streitigen Grundstücke im Ergebnis zu Recht
weder dem notwendigen noch dem gewillkürten
Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen
Verpachtungsbetriebs der Klägerin zugeordnet.
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aa) Die Grundstücke waren schon deshalb
nicht dem notwendigen Betriebsvermögen des
Verpachtungsbetriebs der Klägerin zuzuordnen, da sie nicht in
die bestehenden Pachtverhältnisse einbezogen worden waren.
Nach den insoweit unstreitigen Feststellungen des FG wurden die
Grundstücke bis Mai 1996 vom Landwirt B und ab Mai 1996
zunächst nur von dem Ehemann für seinen Gewerbebetrieb
genutzt. Ab Mai 1999 wurden die Grundstücke durch einen sich
jährlich verlängernden Pachtvertrag an den Landwirt R
verpachtet, wobei der Kläger die Grundstücke weiter
für seine gewerblichen Zwecke nutzen konnte. Sowohl B als auch
R waren ansonsten nicht Pächter eines der übrigen
landwirtschaftlichen Grundstücke des Verpachtungsbetriebs.
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bb) Auch die weitere Würdigung des FG,
die Klägerin habe die Grundstücke nicht dem
gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet, ist
revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Es ist davon ausgegangen,
die Klägerin habe die Grundstücke nicht zur
Betriebserweiterung des Verpachtungsbetriebs, sondern nur im
Hinblick auf deren mögliche Nutzung für den
Gewerbebetrieb ihres Ehemanns erworben. Die Verpachtung an den
Landwirt R habe nur eine Ertrag bringende Interimslösung
dargestellt, die keine endgültige Funktionszuweisung zum
Verpachtungsbetrieb beinhalte.
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Für diese Würdigung hat es sich
maßgeblich darauf gestützt, dass die Klägerin
bereits die Grundstücke 1 und 2 nicht dem Verpachtungsbetrieb
zugeordnet, sondern gegen Grundstücke eingetauscht habe, die
der beabsichtigten Erweiterung des Gewerbebetriebs ihres Ehemanns
(Kläger) haben dienen sollen. Auch nach dem teilweisen
Rückerwerb der Grundstücke (1 und 5) habe dieser
ursprüngliche Nutzungszweck fortbestanden. Die Klägerin
habe weiterhin die Grundstücke für die Erweiterung des
Gewerbebetriebs des Klägers nutzen wollen. Dies ergebe sich
auch aus der diesbezüglichen Korrespondenz mit dem Amt
für Wirtschaftsförderung und dem Bauamt der Stadt ...
Erst als eine Nutzung der Grundstücke aus
bauordnungsrechtlichen Gründen für den Gewerbebetrieb des
Klägers endgültig nicht in Betracht gekommen sei, habe
die Klägerin diese verkauft, was wiederum
Rückschlüsse auf deren fehlende Zuordnung zu ihrem Land-
und Forstwirtschaftsbetrieb zulasse.
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Zusätzlich hat das FG
berücksichtigt, dass die Grundstücke nicht im
Anlageverzeichnis des Verpachtungsbetriebs aufgenommen worden waren
und nach der in den hier maßgeblichen Streitzeiträumen
vertretenen Rechtsauffassung der Finanzverwaltung und ebenso der
höchstrichterlichen Rechtsprechung ein Steuerpflichtiger, der
- wie die Klägerin - den Gewinn durch
Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3
EStG ermittelte, Wirtschaftsgüter, die nicht zum notwendigen
Betriebsvermögen gehörten, nicht durch einen
Willkürakt dem Betriebsvermögen zuordnen konnte
(Änderung der Rechtsprechung erst mit BFH-Urteil vom
02.10.2003 - IV R 13/03, BFHE 203, 373, BStBl II 2004, 985 = SIS 03 51 60).
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Diese Würdigung des FG ist für den
Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindend, da sie
Verstöße gegen die Verfahrensordnung, gegen Denkgesetze
oder gegen allgemeine Erfahrungssätze nicht erkennen
lässt. Angesichts der besonderen Umstände des Streitfalls
hat das FG auch ohne Verstoß gegen die Denkgesetze der
Erklärung der in den Wirtschaftsjahren 1999/2000 bis 2008/2009
erhaltenen Pachtzinsen für die Grundstücke als Einnahmen
aus Land- und Forstwirtschaft keine maßgebliche Indizwirkung
für eine Willkürung der Grundstücke beigemessen.
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2. Zu Recht hat das FG einen Gewinn aus der
Veräußerung der Grundstücke auch nicht
gemäß § 22 Nr. 2 EStG bei den Einkünften aus
privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23
EStG erfasst, da die Grundstücke außerhalb der
zehnjährigen Veräußerungsfrist des § 23 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 EStG veräußert worden sind. Dies ist
zwischen den Beteiligten unstreitig, weshalb der Senat von weiteren
Ausführungen absieht.
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3. Aus den unter 1. und 2. genannten
Gründen war der Gewinn aus der Veräußerung der
Grundstücke ebenfalls nicht anteilig im
Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2009 bei den
Einkünften der Klägerin aus Land- und Forstwirtschaft
(§ 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG) und ebenso wenig bei den
Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften
i.S. des § 23 EStG zu erfassen.
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a) Das FG hat jedoch die Einkünfte aus
Land- und Forstwirtschaft in dem Einkommensteuerbescheid für
das Jahr 2009 zu Unrecht in Höhe eines anteiligen
Veräußerungsgewinns von 267.040 EUR reduziert.
Zutreffend sind die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft um
einen anteiligen Veräußerungsgewinn in Höhe von
266.787 EUR zu mindern.
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Der Veräußerungsgewinn aus dem
Grundstücksverkauf beträgt unstreitig 800.361 EUR. Dieser
Gewinn ist, was ebenfalls zwischen den Beteiligten unstreitig ist,
in der Gewinnermittlung für das vom Kalenderjahr abweichende
Wirtschaftsjahr 01.05.2008 bis 30.04.2009 zu erfassen.
Gemäß § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG ist der Gewinn
daher in Höhe von 4/12 (= 266.787 EUR) im Jahr 2009 zu
berücksichtigen.
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Zwar sind die Einkünfte aus Land- und
Forstwirtschaft im streitgegenständlichen
Einkommensteuerbescheid 2009 um 267.040 EUR erhöht worden. Die
Gewinnerhöhung in Höhe der Differenz von 253 EUR (267.040
EUR ./. 266.787 EUR) resultiert jedoch aus einer Gewinnkorrektur,
die auf der fehlerhaften Berücksichtigung des von der
Klägerin ermittelten Gewinns (vor der Betriebsprüfung)
für das Wirtschaftsjahr 2008/2009 gemäß § 4a
Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG beruht (s. dazu die Erläuterungen und
Berechnungen auf den Anlagen 2 und 3 zum
Betriebsprüfungsbericht vom 28.08.2014). Diese Gewinnkorrektur
steht zwischen den Beteiligten weder dem Grund noch der Höhe
nach in Streit. Auch der Senat kann nicht erkennen, dass die
Gewinnkorrektur insoweit zu Unrecht erfolgt ist, und sieht daher
von weiteren Ausführungen ab.
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b) Derselbe Berechnungsfehler ist dem FG bei
der Herabsetzung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft
im streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheid 2008
unterlaufen. Zutreffend wären die Einkünfte um 533.574
EUR (= 8/12 des Veräußerungsgewinns von 800.361 EUR) und
nicht - wie vom FG tenoriert - um 533.459 EUR herabzusetzen
gewesen. Hier hat sich aufgrund der fehlerhaften
Berücksichtigung des von der Klägerin ermittelten Gewinns
(vor der Betriebsprüfung) für das Wirtschaftsjahr
2008/2009 gemäß § 4a Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 EStG eine
Differenz zu ihren Gunsten in Höhe von 115 EUR ergeben. Eine
entsprechende Gewinnkorrektur zugunsten der Klägerin scheidet
allerdings aus, da sie gegen die Vorentscheidung keine Revision
eingelegt hat.
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4. Die Kostenentscheidung wegen
Einkommensteuer 2008 beruht auf § 135 Abs. 2 FGO und wegen
Einkommensteuer 2009 auf § 135 Abs. 1, § 136 Abs. 1 Satz
3 FGO.
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