Die Revision des Beklagten gegen das Urteil
des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 4.8.2016 6 K 418/15
wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
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I. Streitig ist, ob der Kläger und
Revisionsbeklagte (Kläger) nach seiner Satzung vom 5.7.2015
i.d.F. vom 12.8.2015 gemeinnützige Zwecke verfolgt.
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§ 2 dieser Satzung bezeichnet als
Zweck des Vereins die „Förderung des Schießsports,
insbesondere
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- IPSC-Schießen (International
Practical Shooting Confederation) und
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- sonstiges Sportschießen nach den
Regeln des Bundes Deutscher Sportschützen 1975 e.V. (BDS),
insbesondere durch
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- Durchführung von
Schießveranstaltungen, insbesondere Übungsschießen
und Vereinsmeisterschaften und
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- Teilnahme an regionalen, nationalen und
internationalen Schießwettbewerben sowie
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- Mitgliedschaft im Bund Deutscher
Sportschützen 1975 e.V., Landesverband 3
Niedersachsen“.
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3
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Der Verein verfolgt nach § 3
(Gemeinnützigkeit) ausschließlich und unmittelbar
gemeinnützige Zwecke i.S. des Abschnitts
„Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung
(AO). Er ist selbstlos tätig und verfolgt nicht in erster
Linie eigenwirtschaftliche Zwecke.
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4
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Das von den Mitgliedern des Klägers
ausgeübte IPSC-Schießen ist eine
Schießsportdisziplin, die zu einer Disziplingruppe des BDS
gehört. Der Kläger ist Mitglied im Landesverband
Niedersachsen/Bremen des BDS, dieser ist seinerseits Mitglied des -
durch Freistellungsbescheid vom 27.4.2015 - als gemeinnützig
anerkannten Bundesverbands BDS. Der BDS ist seit 2004 nach §
15 des Waffengesetzes (WaffG) als Schießsportverband
anerkannt. Die Sportordnung des BDS wurde nach § 15a WaffG
genehmigt, wobei laut Schreiben des Bundesverwaltungsamtes vom
27.10.2015 das IPSC-Schießen Bestandteil der genehmigten
Sportordnung ist.
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In Abgrenzung zum statischen
Schießsport, bei dem der Schütze an einem festen Platz
steht, wird das IPSC-Schießen dynamisch ausgeübt, indem
der jeweilige Schütze in möglichst kurzer Zeit einen
festgelegten Parcours mit verschiedenen Zielen absolviert.
Geschossen wird auf abstrakte Zielscheiben, auf einfarbige
achteckige Pappscheiben mit verschiedenen Trefferzonen oder auf
runde/längliche Metallplatten. Die Ausübung des
IPSC-Schießens erfolgt nach einem umfassenden Regelwerk des
BDS (aufgeteilt in Regeln für Kurzwaffen, Büchsen und
Flintenregelungen). Nach Ziffer 1.1.8. des Regelwerkes für
Kurzwaffen vom Januar 2015 (identische Regeln gelten für die
anderen Schusswaffen) ist es beim IPSC-Schießen u.a.
verboten,
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„1. in deutlich erkennbarem Laufen zu
schießen,
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2. ohne genaues Anvisieren des Ziels zu
schießen,
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3. den Parcours so aufzubauen, dass
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a) das Schießen aus Deckungen
erfolgt,
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b) nach der Abgabe des ersten Schusses
Hindernisse überwunden werden,
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c) schnelles Reagieren auf plötzlich
und überraschend auftauchende Ziele gefordert wird,
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d) Ziele aufgestellt werden, deren
Verwendung und deren Position, bei beweglichen Zielen deren
Auslösemechanismus und die Position ihres Erscheinens dem
Teilnehmer nicht vor Absolvierung der Übung bekannt gegeben
wurden.“
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Laut Ziffer 3.2. („Schriftliche
Parcoursbeschreibungen – Briefings“) muss vor Beginn
einer Schießveranstaltung eine vom sog. Range Master
abgenommene schriftliche Parcoursbeschreibung ausgehängt
werden. Die Beschreibung informiert den Schützen über die
Ziele (Art, Anzahl, Position), über die Wertungsschusszahl,
über den Zustand der Waffe am Start, über die
Startposition sowie über den Beginn der Zeitnahme: akustisches
oder optisches Signal. Vor Beginn der Veranstaltung erhalten sodann
die Schützen die Möglichkeit zu einer Inspektion
(„Walkthrough“) des Parcours (3.2.4. des
Regelwerks).
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Die verschiedenen Parcoursarten
(„short courses“, „medium courses“,
„long courses“) unterscheiden sich in der Anzahl der
geforderten Schüsse (nicht mehr als 12 Schuss/nicht mehr als
24 Schuss/nicht mehr als 32 Schuss). Die Dauer eines sog. long
courses liegt bei ungefähr einer Minute. Ziffer 5.3.
(Akzeptable Bekleidung) verbietet grundsätzlich das Tragen von
Tarnkleidung oder anderer ähnlicher militärischer oder
polizeilicher Kleidungsstücke (Camouflage).
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In 2010 war die Genehmigung der
Sportordnung für das IPSC- Schießen Gegenstand einer
erneuten Überprüfung durch das Bundesinnenministerium.
Die Bundesregierung kam im Bericht vom 27.1.2010 (Unterrichtung
durch die Bundesregierung, zu BRDrucks 577/09, unter 3.
IPSC-Schießen) zu dem Ergebnis, dass IPSC-Schießen zu
Recht eine genehmigte Schießsportdisziplin sei. Eine
Vergleichbarkeit mit polizeilichem Schießtraining liege nur
vordergründig vor. Maßgebliche Unterschiede lägen
darin, dass Polizisten auch in/aus der Bewegung heraus
schießen und der detaillierte Ablauf eines Parcours nicht
bekannt sei. Darüber hinaus würden Ziele
überraschend angezeigt oder durch Zuruf bezeichnet. Polizisten
trainierten die Verteidigung gegen ein gewalttätiges
Gegenüber und dessen Bekämpfung sowie das Schießen
auf Wirkung.
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Mit Schreiben vom 13.7.2015 beantragte der
Vereinsvorsitzende des Klägers die gesonderte Feststellung der
satzungsmäßigen Gemeinnützigkeit nach § 60a
Abs. 1 AO. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -
FA - ) lehnte den Antrag mit Bescheid vom 1.9.2015 ab, weil es sich
beim IPSC-Schießen um keine die Allgemeinheit fördernde
Sportart handele (Ziff. 6 des Anwendungserlasses der Abgabenordnung
- AEAO - zu § 52 AO). Die - nach erfolglosem
Einspruchsverfahren erhobene - Klage vor dem Finanzgericht (FG)
hatte dagegen Erfolg. Das FG verpflichtete das FA, unter Aufhebung
des Ablehnungsbescheids vom 1.9.2015 und der Einspruchsentscheidung
vom 8.12.2015, die Einhaltung der satzungsmäßigen
Voraussetzungen gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1 AO
festzustellen. Das FG begründete sein - in EFG 2017, 179 = SIS 17 00 82 veröffentlichtes - Urteil damit, dass das
IPSC-Schießen eine Förderung des Sportes i.S. des §
52 Abs. 2 Nr. 21 Satz 1 AO darstelle und nicht als allgemein wohl
schädlich einzuordnen sei.
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Mit seiner Revision wendet sich das FA
gegen das Urteil des FG und rügt die Verletzung materiellen
Rechts.
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Die Tätigkeit der Klägerin
fördere nicht die Allgemeinheit. Da das IPSC-Schießen
kampfmäßigen Charakter habe und das Schießen auf
Menschen trainiert werde, folge aus übergeordneten
Wertentscheidungen, dass es nicht im Interesse des Gemeinwohls
ausgeübt werde. Die Nähe zu kriegsähnlichen
Situationen und der kampfmäßige Charakter der
Schießübungen seien offensichtlich, denn gerade in
kriegs- und kampfähnlichen Situationen komme der Schnelligkeit
des Schützen neben der Präzision entscheidende Bedeutung
zu. Die beim IPSC-Schießen durchgeführten
Schießübungen würden sonst in Spezialeinheiten des
Militärs trainiert. Das IPSC-Schießen unterscheide sich
von der gemeinnützigen statischen Schießsportart in
erheblicher Weise, denn bei diesen Sportarten komme es lediglich
auf die Präzision der Schussabgabe auf die Zielscheibe
an.
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Soweit das FG zum Ergebnis komme, das
IPSC-Schießen sei nicht mit kampfmäßigem
Schießen vergleichbar und dabei davon ausgehe, dass sich die
IPSC-Schützen nur zwischen den Schussabgaben bewegten, sei
diese Annahme nicht zutreffend. Das FG habe nicht
berücksichtigt, dass das Tragen von militärischer oder
polizeilicher Kleidungsteile für solche Teilnehmer nicht
verboten sei, die aktiven Militär- oder Polizeidienst leisten.
Schließlich liege auch in der Verwendung von sog. Holstern
eine Ähnlichkeit zum Polizei- oder
Militärschießen.
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Das Regelwerk des IPSC-Schießens sei
zwar 2004/2005 vom Bundesverwaltungsamt genehmigt worden, dies
stehe dem Ausschluss von der Gemeinnützigkeit allerdings nicht
entgegen, da nicht jedes gesetzlich erlaubte Tun eine steuerliche
Förderung verdiene.
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Das Bundesministerium der Finanzen (BMF)
hat - ohne einen Antrag zu stellen - mit Schreiben vom 9.4.2018 den
Beitritt zum Verfahren erklärt. Es trägt vor, nach dem
FG-Urteil bleibe unklar, ob das IPSC-Schießen wegen der zu
beobachtenden körperlichen Anstrengung das Tatbestandsmerkmal
„Sport“ erfülle oder ob dieses Tatbestandsmerkmal
wegen der einem persönlichen Können zurechenbaren
Kunstbewegung als verwirklicht angesehen werde. Für beide
Alternativen fehlten jedoch entsprechende Feststellungen.
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Die Feststellungen des FG, wonach keine
kriegsähnlichen Situationen nachgestellt würden und eine
Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf nicht gegeben sei,
beruhten auf einer fehlerhaften (lückenhaften)
Beweiswürdigung und verstießen damit gegen § 96
Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die
Beweiswürdigung sei widersprüchlich, soweit das FG eine
Ähnlichkeit des IPSC-Schießens mit einem
„Häuserkampf“ ablehne, obwohl es aufgrund des
aufgebauten Szenariums (Trennwände, die an eine Hauswand mit
einem Fenster erinnern) davon ausgehe, dass eine Vergleichbarkeit
mit einem Schuss durch ein Fenster nicht gänzlich verneint
werden könne.
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Schließlich habe das FG nicht
abgewogen, ob das IPSC-Schießen für das Gemeinwohl
überwiegend nützlich oder schädlich sei. Diese
Abwägung führe nach Auffassung des BMF dazu, dass im
Hinblick auf den gemeinnützigen Zweck der
Kriminalprävention (§ 52 Abs. 2 Satz 1 Nr. 20 AO) die
für das Gemeinwohl negativen Folgen überwiegen.
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In der mündlichen Verhandlung hat das
BMF weiter vorgetragen, Zweck des Vereins sei u.a. die Teilnahme an
internationalen Schießwettbewerben. Die dabei anzuwendenden
Regeln würden so erheblich von den nationalen Regeln
abweichen, dass sie in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland)
nicht genehmigungsfähig seien.
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Das FA beantragt, das Urteil des
Niedersächsischen FG vom 4.8.2016 6 K 418/15 aufzuheben und
die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
als unzulässig, hilfsweise als unbegründet
zurückzuweisen.
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Die Revisionsbegründung bezeichne
keine Rechtsverletzung und/oder keinen Verstoß gegen
Denkgesetze und erfülle daher nicht die Anforderungen des
§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO. Eine Revision könne
nicht mit Angriffen gegen die tatsächliche Würdigung der
Streitsache durch das FG begründet werden. Die
Revisionsbegründung gehe daher fehl, wenn sie die vom FG
getroffene Wertentscheidung durch eine eigene, abweichende
Würdigung ersetze.
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Fehlerhaft sei die Aussage, wonach durch
den behaupteten kampfmäßigen Charakter des
IPSC-Schießens das „Schießen auf Menschen
trainiert“ werde. Präzision und auch Geschwindigkeit sei
dem Schießsport inhärent. Ohne Präzision sei
Schießsport nicht vorstellbar, aber auch das
Geschwindigkeitserfordernis sei ihm nicht wesensfremd, z.B. beim
Wurfscheibenschießen.
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22
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Zu Recht gehe das FG davon aus, dass die
Schussabgabe nur zwischen äußerlich wahrnehmbaren
Ortsveränderungen erfolgte, aber nicht währenddessen.
Dies ergebe sich aus Tz 1.1.8. der IPSC-Regeln.
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23
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Entgegen der Ansicht des BMF habe das FG
beide Kriterien für das Vorliegen von „Sport“
geprüft und bejaht. Eine Schwerpunktbildung zwischen
körperlicher Ertüchtigung und Geschick im
Schießsport sei ebenso überflüssig wie etwa beim
Fußball, es lägen beide Kriterien vor. Ob im
IPSC-Schießen in der einen oder anderen Parcoursgestaltung
etwas mehr gelaufen oder etwas präziser geschossen werden
müsse, um erfolgreich zu sein, spiele keine Rolle.
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Das FG habe die Form und Gestaltung der
Ziele dahingehend gewürdigt, dass sie in keiner Weise der
menschlichen Gestalt ähnlich seien. Ferner habe das FG
ausdrücklich erkannt, dass Stellwände (und Öffnungen
in diesen) an Wände mit Fenstern erinnern, es sei aber durch
Aufzählung von zahlreichen Abgrenzungskriterien (fehlender
Kampf auf nahe Entfernung „Mann gegen Mann“, fehlende
Existenz eines feindlichen Gegenüber, Bekanntheit der
Situation, Fehlen einsatztaktischer Entscheidungen, Fehlen
unbekannter Ziele und Abläufe) gleichwohl zum Gesamtergebnis
gekommen, dass eine Ähnlichkeit mit
„Häuserkampf“ nicht vorhanden sei.
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Schließlich gingen die wertenden
Ausführungen des BMF zur Gemeinwohlschädlichkeit fehl.
Das FG habe die erforderlichen Abwägungen an- und das
Vorliegen der Allgemeinwohlnützlichkeit positiv festgestellt.
Mit den Ausführungen, wonach beim IPSC-Schießen die
negativen Folgen für das Gemeinwohl überwiegen
würden, ersetze das BMF die Abwägung des FG durch die
eigene.
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26
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II. Die Revision des FA ist zulässig, da
das FA - entgegen der Ansicht der Klägerin - nicht nur die
Würdigung des FG angegriffen, sondern auch die Verletzung des
§ 52 Abs. 1 AO und damit die Verletzung materiellen Rechts
gerügt hat, sie ist aber unbegründet und daher
zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat zutreffend
entschieden, dass der Ablehnungsbescheid vom 1.9.2015 in Gestalt
der Einspruchsentscheidung vom 8.12.2015 rechtswidrig ist und das
FA daher verpflichtet war, die Einhaltung der
satzungsmäßigen Voraussetzungen für die
Gemeinnützigkeit gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1 AO
gesondert festzustellen.
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1. Gemäß § 60a Abs. 1 Satz 1
AO wird die Einhaltung der satzungsmäßigen
Voraussetzungen nach den §§ 51, 59, 60 und 61 AO
gesondert festgestellt, wenn die Körperschaft dies beantragt
(§ 60a Abs. 2 Nr. 1 AO). Die beantragte Feststellung erfolgt,
wenn sich aus der Satzung ergibt, welchen Zweck die
Körperschaft verfolgt, ob dieser Zweck den Anforderungen der
§§ 52 bis 55 AO entspricht und ob er ausschließlich
und unmittelbar verfolgt wird (§ 59 AO).
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2. Im Streitfall ergibt sich der Satzungszweck
hinreichend deutlich aus § 2 („Förderung des
Schießsports, insbesondere IPSC“); dieser Zweck
wird nach § 3 der Satzung auch ausschließlich und
unmittelbar verfolgt. Der satzungsgemäß verfolgte Zweck
entspricht, wie das FG zu Recht entschieden hat, auch den
Anforderungen des § 52 AO. Danach verfolgt eine
Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre
Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf
materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu
fördern. Unter den Voraussetzungen des Absatzes 1 sind
gemäß § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO als Förderung der
Allgemeinheit u.a. anzuerkennen: „die Förderung des
Sports (Schach gilt als Sport)“.
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a) IPSC-Schießen ist Sport i.S. des
§ 52 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 21 AO.
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aa) Nach höchstrichterlicher
Rechtsprechung umfasst der Begriff „Sport“
solche Betätigungen, die die allgemeine Definition des Sports
erfüllen und der körperlichen Ertüchtigung dienen
(Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 17.2.2000 I R 108, 109/98,
BFH/NV 2000, 1071 = SIS 00 11 39). Vorausgesetzt wird daher eine
körperliche, über das ansonsten übliche Maß
hinausgehende Aktivität, die durch äußerlich zu
beobachtende Anstrengungen oder durch die einem persönlichen
Können zurechenbare Kunstbewegung gekennzeichnet ist
(BFH-Urteile vom 29.10.1997 I R 13/97, BFHE 184, 226, BStBl II
1998, 9 = SIS 98 04 62, sowie in BFH/NV 2000, 1071 = SIS 00 11 39).
Die Ausführung eines Spiels in Form von Wettkämpfen und
unter einer besonderen Organisation allein machen dieses allerdings
noch nicht zum Sport i.S. des § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO
(BFH-Urteile vom 12.11.1986 I R 204/85, BFH/NV 1987, 705, sowie in
BFH/NV 2000, 1071 = SIS 00 11 39).
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bb) Das IPSC-Schießen erfüllt beide
Alternativen der körperlichen Ertüchtigung: Es erfordert
im Hinblick auf das schnelle Durchlaufen des Parcours
äußerlich zu beobachtende körperliche Anstrengungen
und in Bezug auf die dem persönlichen Können zurechenbare
Kunstbewegung (präzise Schussabgabe) auch Geschick im Umgang
mit der Waffe, Konzentrationsfähigkeit und
Körperbeherrschung (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFH/NV 1987,
705, Rz 16, sowie BFH-Beschluss vom 28.5.1986 I S 17/85 = SIS 86 19 03, unter Rz 18 zur Körperbeherrschung beim
Sportschießen; ebenso Hüttemann, Gemeinnützigkeits-
und Spendenrecht, 3. Aufl., Rz 3.120 a.E.).
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cc) Das BMF rügt insoweit ohne Erfolg,
nach dem FG-Urteil bleibe unklar, welche der beiden Alternativen es
für das Vorliegen des Tatbestandsmerkmals
„Sport“ bejaht habe, und dass tatsächliche
Feststellungen zum Vorliegen einer körperlichen Anstrengung
oder einer Körperbeherrschung fehlten. Im Anschluss an die
Ausführungen zur Auslegung des Begriffs
„Sport“ (S. 7 der Urteilsgründe) bejaht das
FG auf S. 8 der Urteilsgründe beide Kriterien. Das Vorliegen
einer dem persönlichen Können zurechenbaren Kunstbewegung
begründet es mit dem hierfür erforderlichen Geschick im
Umgang mit der Waffe, der Konzentrationsfähigkeit, der
Körperbeherrschung und dem körperlichen
Leistungsvermögen in Bezug auf das präzise
Schießen; aus dem möglichst schnellen Durchlaufen des
Parcours schließt es ohne Rechtsfehler auf eine
körperliche Anstrengung. Die Feststellungen zu diesen
Folgerungen ergeben sich nicht nur aus der Beschreibung des
IPSC-Schießens auf S. 3 des Tatbestands, sondern auch aus dem
in Bezug genommenen Filmmaterial des BDS („Faszination
IPSC-Schießen“) und den als Anlage beigefügten
Beispielparcours (S. 5 a.E. des Tatbestands).
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33
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b) IPSC-Schießen als
„Sport“ i.S. von § 52 Abs. 2 Nr. 21 AO
fördert zugleich die Allgemeinheit (§ 52 Abs. 1 Satz 1
AO). Eine Körperschaft verfolgt gemeinnützige Zwecke,
wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit
auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu
fördern. Die materielle Förderung der Allgemeinheit
betrifft den Bereich des wirtschaftlichen Lebensstandards
(BFH-Urteil vom 23.11.1988 I R 11/88, BFHE 155, 461, BStBl II 1989,
391 = SIS 89 16 37, Rz 22). Sie liegt vor, wenn die
Lebensumstände der Geförderten verbessert werden und kann
sich auch auf die körperliche und geistige Gesundheit beziehen
(Krüger in Schwarz/ Pahlke, AO/FGO, § 52 AO Rz 17).
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Sport dient in erster Linie der
Gesundheitsförderung und leistet so einen Beitrag zur
Volksgesundheit; Aggressionen können beim Sport in friedlichem
Wettkampf abgebaut werden (Krüger in Schwarz/Pahlke, a.a.O.,
§ 52 AO Rz 40; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 7.6.2016
6 K 2803/15, EFG 2017, 1 = SIS 16 27 24, Rz 60).
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35
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c) Das FG hat den Sachverhalt in
revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise dahingehend
gewürdigt, dass das IPSC-Schießen auch nicht aus anderen
Gründen als allgemeinwohlschädlich anzusehen ist.
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aa) Bei dem Tatbestandsmerkmal einer
Förderung der „Allgemeinheit“ handelt es
sich um einen unbestimmten Rechtsbegriff, dessen Gehalt wesentlich
geprägt wird durch die objektive Wertordnung, wie sie
insbesondere im Grundrechtskatalog der Art. 1 bis 19 des
Grundgesetzes (GG) zum Ausdruck kommt. Eine Tätigkeit, die mit
diesen Wertvorstellungen nicht vereinbar ist, ist keine
Förderung der Allgemeinheit (BFH-Urteile vom 17.5.2017 V R
52/15, BFHE 258, 124, BStBl II 2018, 218 = SIS 17 12 80, Rz 21; vom
11.4.2012 I R 11/11, BFHE 237, 22, BStBl II 2013, 146 = SIS 12 16 33, Rz 16; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung,
Finanzgerichtsordnung, § 52 Rz 3). Eine Förderung der
Allgemeinheit liegt auch dann nicht vor, wenn sich der Zweck der
Körperschaft gegen Gesetze richtet, die zur
verfassungsmäßigen Ordnung gehören (BFH-Urteil vom
29.8.1984 I R 215/81, BFHE 142, 243, BStBl II 1985, 106 = SIS 85 03 03, Leitsatz 1; BFH-Urteil vom 13.7.1994 I R 5/93, BFHE 175, 484,
BStBl II 1995, 134 = SIS 95 04 31, Rz 17). Denn von einer
Förderung der Allgemeinheit kann bei einer Missachtung der
Rechtsordnung, die gerade den Schutz des Einzelnen und damit auch
den der Allgemeinheit sichern soll und sichert, nicht (mehr) die
Rede sein (BFH-Urteil in BFHE 142, 243, BStBl II 1985, 106 = SIS 85 03 03, unter Rz 36 und 37).
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bb) Im Streitfall enthält die Satzung des
Klägers weder einen Verstoß gegen die Grundrechte noch
gegen die allgemeine Rechtsordnung:
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38
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(1) Dem FA ist zwar insoweit zuzustimmen, als
eine Tätigkeit, die kampfmäßigen Charakter
hätte und das Schießen auf Menschen trainierte, gegen
die - durch den Schutz der Menschenwürde (Art. 1 Abs. 1 GG)
und den Schutz des menschlichen Lebens (Art. 2 Abs. 2 GG)
geprägte - Werteordnung des GG verstieße und daher nicht
die Allgemeinheit förderte.
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39
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(a) Die Finanzverwaltung verneint die
Gemeinnützigkeit des IPSC-Schießens im direkten
Zusammenhang mit Gotcha und Paintball (AEAO Nr. 6 zu § 52).
Der Senat braucht vorliegend nicht zu entscheiden, ob
Paintball/Gotcha gegen die Werteordnung des GG verstößt
(bejahend: FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 19.2.2014 1 K 2423/11,
DStRE 2015, 294 = SIS 14 15 15; ablehnend: Verwaltungsgerichtshof
München, Urteil vom 27.11.2012 15 BV 09.2719, Gewerbearchiv
2013, 218; Oberverwaltungsgericht Lüneburg, Urteil vom
18.2.2010 1 LC 244/07, Gewerbearchiv 2010, 499; Scheidler, Jura
2009, 575). Denn das IPSC-Schießen unterscheidet sich von dem
Paintball/Gotcha derart, dass die von der Finanzverwaltung
vorgenommene Gleichstellung nicht gerechtfertigt ist. Das FG hat
auf S. 8 der Urteilsgründe den Sachverhalt in
nachvollziehbarer Weise dahingehend gewürdigt, dass im Rahmen
des IPSC-Schießens keine kriegsähnlichen Situationen
nachgestellt werden, sodass es nicht mit Paintball vergleichbar
sei. Anders als beim Paintball würden beim IPSC-Schießen
keine Gegenspieler „eliminiert“, es gehe auch
nicht um die Eroberung und/oder Verteidigung von Flaggen oder
Landschaftsmarken, das sportliche Ziel beim IPSC-Schießen
liege vielmehr darin, den Schießparcours mit möglichst
hoher Trefferquote in möglichst kurzer Zeit zu durchlaufen.
Die Ziele beim IPSC-Schießen seien auch in keiner Weise der
menschlichen Gestalt ähnlich, nach dem Regelwerk dürfe
nur auf Papp- oder Metallziele geschossen werden, die eine
runde/ovale oder achteckige Form aufwiesen.
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40
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Soweit das BMF dagegen vorbringt, die
Beweiswürdigung des FG sei unvollständig, weil es nicht
berücksichtigt habe, dass die Form der Ziele eine
Ähnlichkeit mit dem menschlichen Körper aufweise,
beachtet es nicht, dass die Würdigung des FG
revisionsrechtlich bindend ist, soweit sie verfahrensrechtlich
einwandfrei zustande gekommen ist und nicht durch Denkfehler oder
durch die Verletzung von Erfahrungssätzen beeinflusst wurde.
Dabei muss das
Ergebnis der Beweiswürdigung nicht zwingend, sondern nur
möglich sein (Senatsurteil vom 23.5.1990 V R 167/84, BFHE
161, 191, BStBl II 1990, 1095 = SIS 90 19 32; Lange in
Hübschmann/Hepp/Spitaler - HHSp -, § 96 FGO, Rz 164,
m.w.N.). Bei hoher Abstraktion könnte zwar eine
Ähnlichkeit der Ziele zu Teilen einer menschlichen Silhouette
angenommen werden, ebenso ist es jedoch möglich, im Hinblick
auf die wesentlichen Unterschiede und das Fehlen von Gesicht und
Gliedmaßen mit dem FG davon auszugehen, dass keinerlei
Ähnlichkeit mit einer menschlichen Gestalt besteht.
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(b) Nicht zu beanstanden ist auch die
Würdigung des FG, wonach eine Ähnlichkeit mit einem
Häuserkampf nicht gegeben ist. Ohne Erfolg rügt das BMF
insoweit eine widersprüchliche Beweiswürdigung. Das FG
ist auf S. 8 seines Urteils zwar davon ausgegangen, dass im
Hinblick auf die an eine Hauswand mit Fenster erinnernden
Trennwände, eine Vergleichbarkeit mit einem Schuss durch ein
Fenster in ein Gebäude nicht gänzlich verneint werden
könne, es hat die Ähnlichkeit mit einem Häuserkampf
aber im Rahmen einer Gesamtwürdigung deswegen abgelehnt, weil
das wesentliche Element eines militärischen Häuserkampfs
(Kampf auf nahe Entfernungen „Mann gegen Mann“)
nicht Teil des IPSC-Schießens sei. Auch werde der Schuss auf
ein feindliches Gegenüber nicht nachgestellt.
Schließlich sei der Parcoursaufbau nicht mit dem Einnehmen
eines Gebäudes vergleichbar, da dem IPSC-Schützen das
Ziel bereits bekannt sei. Die Würdigung des FG, dass es
für eine Ähnlichkeit des IPSC-Schießens mit einem
Häuserkampf an dem wesentlichen Element
(„Kampf“) fehlt, ist nicht widersprüchlich,
sondern ohne Verstoß gegen Denkgesetze möglich.
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(c) Ohne Rechtsfehler ist das FG
schließlich davon ausgegangen, dass das IPSC-Schießen
nicht mit „kampfmäßigen
Schießen“ vergleichbar ist, wie es in der Polizei-
oder Militärausbildung durchgeführt wird.
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(aa) Diese Schlussfolgerung wird in
nachvollziehbarer Weise von den zahlreichen Unterschieden getragen,
die das FG in seinem Urteil herausgearbeitet hat. So wird beim
einsatzmäßigen Schießtraining der Polizei auch in
der Bewegung oder aus der Bewegung heraus geschossen, während
sich die IPSC-Schützen nur zwischen den Schussabgaben bewegen.
Ferner kennen Polizisten im Training den Ablauf der abzugebenden
Schüsse in einem Trainingsparcours nicht, da die
einsatztaktischen Entscheidungen einen Bestandteil der
Schießübung darstellen. Im Gegensatz dazu kennt der
IPSC-Schütze alle Ziele des Parcours, der von den
Schützen vor dem Wettbewerb sogar inspiziert werden kann.
Darüber hinaus tauchen die Ziele, anders als im
Polizeitraining, nicht überraschend auf und ein Schießen
aus der Deckung ist beim IPSC-Schießen verboten.
Entscheidungserheblich ist darüber hinaus, dass beim
IPSC-Schießen kein menschliches Gegenüber bekämpft
und nicht „auf Wirkung“ geschossen wird.
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(bb) Dieser Auffassung entspricht die
Bewertung des IPSC-Schießens durch die Bundesregierung.
Danach unterscheidet sich IPSC-Schießen als sportliches
Schießen sowohl in der Planung als auch in der
Durchführung und Ausgestaltung grundlegend vom
kampfmäßigen Schießen (BTDrucks 17/1305 vom
1.4.2010 S. 3; Unterrichtung des Bundesrats durch die
Bundesregierung, zu Drucksache 577/09, S. 13 a.E.). Im Einklang
damit steht, dass nach dem einschlägigen Schrifttum das
IPSC-Schießen nicht unter den Begriff des
„kampfmäßigen Schießens“ i.S.
von § 15a Abs. 1 Satz 2 des WaffG fällt (vgl.
Heller/Soschinka, Waffenrecht, 2. Aufl. 2008, Rz 1653). Damit
unterscheidet sich das „dynamische“ oder
IPSC-Schießen von dem unstrittig als gemeinnützig
anerkannten „statischen“ Sportschießen vor
allem in der Weise, dass die Schüsse nicht von einer festen
Position, sondern an unterschiedlichen Stellen eines Parcours
abgegeben werden müssen. Die Kombination von Schussabgaben und
Bewegungselementen findet sich jedoch auch in anderen Sportarten
(wie etwa dem Biathlon), ohne dass damit eine
Allgemeinschädlichkeit verbunden wäre.
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(2) Im Streitfall liegt auch kein
Verstoß gegen die (sonstige) Rechtsordnung vor, vielmehr ist
das IPSC-Schießen als Bestandteil der Sportordnung vom
Bundesverwaltungsamt ausdrücklich und nach nochmaliger
Überprüfung auf der Grundlage von § 15 WaffG
genehmigt worden. Dass diese Genehmigung (offensichtlich)
rechtswidrig wäre, ist weder vorgebracht noch für den
erkennenden Senat ersichtlich. Der Satzungszweck des Klägers
steht auch mit der sonstigen Rechtsordnung im Einklang. Es
widerspräche dem Rechtsgedanken der „Einheit der
Rechtsordnung“, wenn eine staatlich genehmigte
Tätigkeit zugleich geeignet wäre, die Allgemeinheit zu
schädigen.
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Soweit das FA in diesem Zusammenhang
vorträgt, nicht jedes gesetzlich erlaubte Tun verdiene bereits
eine steuerliche Förderung, verkennt es, dass die steuerliche
Förderung durch die Qualifizierung als Sport erlangt wird und
die Anerkennung dann nur versagt werden darf, wenn (ausnahmsweise)
besondere, die Allgemeinheit schädigende Umstände
vorliegen (BFH-Urteil in BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9 = SIS 98 04 62, unter II.3., Rz 16; Hüttemann, a.a.O., Rz 3.122). Dies
ist aus den o.g. Gründen vorliegend jedoch nicht der Fall.
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d) Ohne Erfolg rügt das BMF, das FG habe
berücksichtigen müssen, dass das IPSC-Schießen dem
gemeinnützigen Zweck der Kriminalprävention (§ 52
Abs. 2 Satz 1 Nr. 20 AO) widerspreche und im Rahmen einer
Abwägung die für das Gemeinwohl negativen Folgen
überwiegen.
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Der Senat kann offenlassen, ob er sich -
entgegen dem BFH-Urteil in BFHE 184, 226, BStBl II 1998, 9 = SIS 98 04 62, unter II.3., Rz 24 - einer im Schrifttum vertretenen
Auffassung anschließen könnte, nach der eine
Abwägung zwischen förderndem und
förderungsschädlichem Verhalten vorzunehmen ist (vgl.
Musil in HHSp, § 52 AO Rz 47; Seer in Tipke/Kruse, a.a.O.,
§ 52 AO Rz 9; Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 22. Aufl.,
§ 20 Rz 2). Denn auch danach wäre eine
Güterabwägung nur im Falle einer sich aufdrängenden
Normkollision erforderlich (Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 52
AO Rz 9). Daran fehlt es im Verhältnis von § 52 Abs. 2
Nr. 21 AO zu § 52 Abs. 2 Nr. 20 AO
(„Kriminalprävention“).
Förderungswürdig sind danach alle Maßnahmen, die
Kriminalität als gesellschaftliches Phänomen oder
individuelles Ereignis verhüten oder vermindern wollen (vgl.
Jachmann in Gosch, AO § 52 Rz 104). Ein
Abwägungserfordernis mit der im Streitfall vorliegenden
Förderung des Sports (§ 52 Abs. 2 Nr. 21 AO) besteht
schon deshalb nicht, weil weder vorgetragen wurde noch für den
Senat ersichtlich ist, dass die Versagung der Gemeinnützigkeit
für das IPSC-Schießen eine geeignete Maßnahme
wäre, um Kriminalität zu verhüten oder zu
vermindern. Trotz mehrfacher Überprüfungen durch das
Bundesministerium des Innern ist bislang nicht bekannt geworden,
dass IPSC-Sportler eine besondere Neigung zur Kriminalität
hätten oder eine Sicherheitsgefährdung durch die
hierfür verwendeten Waffen aufgetreten wäre. Nach dem
Bericht der Bundesregierung (BRDrucks 577/09, S. 14) liegen keine
belastbaren Erkenntnisse vor, dass IPSC-Schützen entgegen dem
geltenden Regelwerk und insbesondere unter Verstoß gegen
§ 7 der Allgemeinen Waffengesetz-Verordnung unzulässige
Schießübungen durchführen.
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e) Ohne Erfolg bleibt auch der Vortrag des
BMF, wonach die Teilnahme an internationalen
Schießwettbewerben einer Anerkennung als gemeinnützige
Körperschaft entgegenstehe. Soweit internationale Wettbewerbe
in Deutschland (unter Beteiligung ausländischer Teilnehmer)
stattfinden, geht der Senat davon aus, dass diese Wettbewerbe nach
den in Deutschland genehmigten Regeln durchgeführt werden.
Für die Teilnahme an internationalen Schießwettbewerben
im Ausland gelten zwar landestypisch modifizierte Regeln für
das IPSC-Schießen, es ist aber auch angesichts des Vortrags
der Klägerin in der mündlichen Verhandlung zur
Annäherung der ausländischen an die deutschen Regeln
nicht ersichtlich, dass die ausländischen Wettbewerbsregeln so
erheblich von den in Deutschland genehmigten Regeln abweichen, dass
das IPSC-Schießen kampfmäßigen Charakter
(„Häuserkampf“) hätte oder das
Schießen auf Menschen trainiert würde.
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3. Die Kostenentscheidung ergibt sich aus
§ 135 Abs. 2 FGO.
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