Die Revision des Klägers gegen das Urteil
des Sächsischen Finanzgerichts vom 15.7.2015 6 K 1145/12 wird
als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Kläger zu
tragen.
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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) erzielte im Streitjahr 2006 Einkünfte aus
Gewerbebetrieb. Diese Einkünfte setzten sich aus einem
laufenden Verlust sowie einem außerordentlichen Ertrag aus
einem Forderungsverzicht einer der Gläubigerbanken des
Klägers in Höhe von 133.849,36 EUR zusammen.
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Der Kläger beantragte unter Berufung
auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom
27.3.2003 (BStBl I 2003, 240 = SIS 03 19 23) den Erlass der
für 2006 festgesetzten Einkommensteuer und der steuerlichen
Nebenleistungen aus sachlichen Billigkeitsgründen. Der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) lehnte den
Erlassantrag mit der Begründung ab, weder habe die
Gläubigerbank in Sanierungsabsicht gehandelt noch sei die
Sanierungseignung des Forderungsverzichts gegeben.
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Nach Zurückweisung des Einspruchs
blieb auch die Klage ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG)
führte aus, das BMF-Schreiben, auf das der Kläger sein
Erlassbegehren stütze, habe keine Rechtsgrundlage. Der
Kläger habe auch keinen besonderen Härtefall vorgetragen,
sondern sich lediglich auf die Grundsätze des BMF-Schreibens
berufen. Auf die zwischen den Beteiligten umstrittenen Fragen der
Sanierungsabsicht und Sanierungseignung komme es daher nicht
an.
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Mit seiner Revision hat der Kläger
sich zunächst auf den Vorlagebeschluss des erkennenden Senats
vom 25.3.2015 X R 23/13 (BFHE 249, 299, BStBl II 2015, 696 = SIS 15 12 88) berufen und sich dessen Inhalt zu eigen gemacht.
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Nachdem der Große Senat des
Bundesfinanzhofs (BFH) zwischenzeitlich entschieden hat, dass das
genannte BMF-Schreiben gegen den Grundsatz der
Gesetzmäßigkeit der Verwaltung verstößt
(Beschluss vom 28.11.2016 GrS 1/15, BFHE 255, 482, BStBl II 2017,
393 = SIS 16 28 03), hat der Kläger ergänzend
vorgetragen, der Große Senat habe ausdrücklich
zugelassen, eine Billigkeitsmaßnahme in Fällen des
sanierungsbedingten Forderungsverzichts auf besondere,
außerhalb des BMF-Schreibens liegende Gründe des
Einzelfalls, insbesondere auf persönliche
Billigkeitsgründe, zu stützen. Der Kläger habe
seinen Erlassantrag nie auf den „Sanierungsgewinn“
eingeschränkt.
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Der Kläger beantragt
sinngemäß, das angefochtene Urteil aufzuheben und die
Sache an das FG zurückzuverweisen.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Es hat ursprünglich vorgetragen, die
Entscheidungsgründe des angefochtenen Urteils spiegelten zwar
nicht die Rechtsauffassung der Finanzverwaltung wider; das Ergebnis
der Entscheidung sei aber zutreffend. Nach Bekanntwerden des
Beschlusses des Großen Senats des BFH hat das FA daran
festgehalten, dass der Tenor der vorinstanzlichen Entscheidung als
zutreffend anzusehen und diese daher zu bestätigen sei. Die
Prüfung von Billigkeitsmaßnahmen aus besonderen
Gründen des Einzelfalls könne nicht im anhängigen
gerichtlichen Verfahren vorgenommen werden, sondern sei einem neuen
Verwaltungsverfahren vorbehalten. Der Kläger könne sein
Erlassbegehren im gerichtlichen Verfahren nicht mehr durch neue
Billigkeitsgründe erweitern. Er habe persönliche
Billigkeitsgründe niemals dargelegt.
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II. Die Revision ist unbegründet und nach
§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO)
zurückzuweisen.
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1. Der Kläger hat sich zur
Begründung seines Antrags auf Vornahme einer
Billigkeitsmaßnahme ursprünglich auf das BMF-Schreiben
in BStBl I 2003, 240 = SIS 03 19 23 berufen.
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Der Große Senat des BFH hat allerdings
entschieden, dass das genannte BMF-Schreiben gegen den Grundsatz
der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung verstößt
und daher von den Gerichten nicht angewendet werden darf (Beschluss
in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393 = SIS 16 28 03). Diese
Entscheidung bindet auch den erkennenden Senat.
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2. Der Kläger kann eine
Billigkeitsmaßnahme auch nicht aufgrund von anderen,
einzelfallbezogenen Gründen beanspruchen.
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Der Große Senat des BFH hat zwar
ausgesprochen, dass Billigkeitsmaßnahmen auch in
Sanierungsfällen auf besondere, außerhalb des
BMF-Schreibens in BStBl I 2003, 240 = SIS 03 19 23 liegende
Gründe des Einzelfalls, insbesondere auf persönliche
Billigkeitsgründe gestützt werden können (Beschluss
in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393 = SIS 16 28 03, Rz 145).
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Vorliegend hat aber bereits das FG - in der
Sache zutreffend - festgestellt, dass der Kläger über den
Verweis auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 240 = SIS 03 19 23
hinaus weder einen besonderen Härtefall noch persönliche
Billigkeitsgründe vorgetragen hatte. Auch im
Revisionsverfahren - in dem neue Tatsachen wegen der Bindung an die
Tatsachenfeststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) ohnehin
nicht mehr vorgetragen werden können - hat der Kläger
sich nicht auf konkrete Billigkeitsgründe des Einzelfalls
berufen.
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3. § 3a des Einkommensteuergesetzes
i.d.F. des Gesetzes gegen schädliche Steuerpraktiken im
Zusammenhang mit Rechteüberlassungen vom 27.6.2017 - EStG n.F.
- (BGBl I 2017, 2074) ist vorliegend nicht anwendbar.
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Diese Vorschrift enthält eine
Steuerbefreiung für bestimmte Betriebsvermögensmehrungen
aus einem Schuldenerlass zum Zwecke einer unternehmensbezogenen
Sanierung. Sie betrifft indes bereits das
Steuerfestsetzungsverfahren, nicht erst das - im vorliegenden
Revisionsverfahren allein streitgegenständliche und
verfahrensrechtlich getrennt zu behandelnde -
Billigkeitsverfahren.
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Im Streitfall kann § 3a EStG n.F.
darüber hinaus schon deshalb nicht angewendet werden, weil
diese Vorschrift erstmals in den Fällen anzuwenden ist, in
denen die Schulden ganz oder teilweise nach dem 8.2.2017 erlassen
wurden (§ 52 Abs. 4a Satz 1 EStG n.F.). Vorliegend ist der
Schuldenerlass aber bereits im Jahr 2006 ausgesprochen worden.
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4. Da die neue Steuerbefreiung des § 3a
EStG n.F. keine Rückwirkung auf Altfälle hat, sieht die
Finanzverwaltung vor, das BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 240 = SIS 03 19 23 in Fällen, in denen der Forderungsverzicht bis zum
8.2.2017 endgültig vollzogen wurde, „weiterhin
uneingeschränkt anzuwenden“ (BMF-Schreiben vom
27.4.2017, BStBl I 2017, 741 = SIS 17 07 84).
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Für dieses BMF-Schreiben fehlt es indes
an einer Rechtsgrundlage. Wenn der ursprüngliche
Sanierungserlass der Finanzverwaltung gegen den Grundsatz der
Gesetzmäßigkeit der Verwaltung verstößt, gilt
dasselbe auch für das nunmehrige BMF-Schreiben in BStBl I
2017, 741 = SIS 17 07 84, wonach der Sanierungserlass für die
Vergangenheit weiterhin uneingeschränkt anzuwenden sein soll.
Im Rahmen eines gerichtlichen Verfahrens darf dieses BMF-Schreiben
daher nicht beachtet werden. Eine Übergangsregelung für
Altfälle hätte nur durch den Gesetzgeber getroffen werden
können; dies ist aber nicht geschehen.
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5. Der Senat entscheidet mit
Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
(§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 FGO).
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 135
Abs. 2 FGO.
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