Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Hessischen Finanzgerichts vom 7.4.2014 6 K 2198/12 = SIS 14 31 38 aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens haben die Kläger zu
tragen.
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I. Die Kläger und Revisionsbeklagten
(Kläger) wurden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Im
Streitjahr 2010 machten sie im Rahmen ihrer Sonderausgaben
Beiträge zur privaten Krankenversicherung sowie zur
Pflegeversicherung in Höhe von 6.207 EUR bzw. 228 EUR
(für den Kläger), von 919 EUR bzw. 114 EUR (für die
Klägerin) und von 1.542 EUR (Krankenversicherung für die
Kinder) geltend. Sie wurden vom Beklagten und Revisionskläger
(Finanzamt - FA - ) mit Bescheid vom 20.4.2011
erklärungsgemäß veranlagt.
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Aus einer Bescheinigung der
A-Krankenversicherung AG (Versicherungsunternehmen) für das
Jahr 2010 zur Vorlage beim Finanzamt vom 4.2.2011 in Bezug auf die
Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 des
Einkommensteuergesetzes i.d.F. des Gesetzes zur verbesserten
steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen vom
16.7.2009 ( - Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung -,
BGBl I 2009, 1959, - EStG a.F. - ) ergeben sich hingegen
Beiträge der Kläger zur Basiskrankenversicherung in
Höhe von lediglich 4.998,15 EUR und zur Pflegeversicherung in
Höhe von 227,24 EUR. Die Lohnsteuerkarte der Klägerin
weist zudem Beiträge in Höhe von 918,01 EUR
(Krankenversicherung) und 113,31 EUR (Pflegeversicherung)
aus.
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Aus der Heftung der Einkommensteuerakte hat
das Finanzgericht (FG) - den Senat gemäß § 118 Abs.
2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bindend - den Schluss gezogen,
dass diese Bescheinigungen bereits mit der Abgabe der
Einkommensteuererklärung vorgelegt worden seien. Die Daten des
Versicherungsunternehmens waren zudem am 10.2.2011 elektronisch
übermittelt worden und konnten einen Tag später vom FA
elektronisch abgerufen werden.
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Das FA änderte den
Einkommensteuerbescheid 2010 durch Änderungsbescheid vom
27.4.2012 und erfasste nunmehr, in Übereinstimmung mit den
Angaben in der Bescheinigung des Versicherungsunternehmens und der
Lohnsteuerkarte der Klägerin, Beiträge zur
Krankenversicherung in Höhe von 5.918 EUR und Beiträge
zur Pflegeversicherung in Höhe von 342 EUR. Zur
Begründung führte es aus, bislang seien die geleisteten
Krankenversicherungsbeiträge zu Unrecht in vollem Umfang als
Basisversorgung berücksichtigt worden, weshalb nunmehr eine
nachträgliche Aufteilung in Basis- und Zusatzversorgung
vorgenommen worden sei.
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Gegen den Änderungsbescheid legten die
Kläger Einspruch mit der Begründung ein, dass die
Voraussetzungen für eine Änderung des Bescheides nicht
vorlägen. Es liege weder eine neue Tatsache noch eine
offenbare Unrichtigkeit vor. § 10 Abs. 2a Satz 8 des
Einkommensteuergesetzes i.d.F. des
Beitreibungsrichtlinie-Umsetzungsgesetzes vom 7.12.2011 ( -
BeitrRLUmsG -, BGBl I 2011, 2592, - EStG - ) sei - im Gegensatz zur
Auffassung des FA - wegen § 52 Abs. 24 Satz 5 EStG im
Streitfall nicht anwendbar. Zwar sei auch bereits in § 10 Abs.
2a Satz 8 EStG a.F. eine Änderungsmöglichkeit enthalten
gewesen, diese habe jedoch eine Ermessensregelung
dargestellt.
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Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren
erhobene Klage hatte Erfolg. Das FG war der Auffassung, für
die Änderung des Einkommensteuerbescheides habe es an einer
Rechtsgrundlage gefehlt. Der Einkommensteuerbescheid habe nicht
nach § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG geändert werden
können, da diese Vorschrift aufgrund der
Übergangsvorschrift des § 52 Abs. 24 Satz 5 EStG nicht
zur Anwendung komme. Auch eine Änderung nach § 10 Abs. 2a
Satz 8 EStG a.F. sei nicht möglich gewesen. Zwar handele es
sich entgegen der Auffassung der Kläger trotz der Formulierung
„kann geändert werden“ in § 10 Abs. 2a Satz 8
EStG a.F. nicht um eine Ermessens-, sondern um eine Befugnisnorm.
Die Vorschrift erfasse jedoch - wie sich im Wege der Auslegung
ergebe - nicht den vorliegenden Fall, in dem der Finanzbehörde
die Daten, die dem geänderten Steuerbescheid zugrunde gelegt
werden, bereits bei der Erstveranlagung bekannt gewesen seien.
Sonstige Änderungsnormen griffen nicht. Unabhängig von
der Frage, ob § 173 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO)
überhaupt neben § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. anwendbar
sei, komme im vorliegenden Fall eine Anwendung dieser Norm schon
deshalb nicht in Betracht, weil dem FA die Daten im Zeitpunkt der
Veranlagung durch die mit der Einkommensteuererklärung
eingereichte Bescheinigung des Versicherungsunternehmens, die
Lohnsteuerkarte der Klägerin sowie aufgrund der elektronischen
Datenübermittlung bereits bekannt gewesen seien.
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Das FA begründet seine Revision mit
der Verletzung materiellen Rechts. Entgegen der Auffassung des FG
habe das FA den Einkommensteuerbescheid 2010 nach § 10 Abs. 2a
Satz 8 EStG a.F. ändern können. Die Norm sei weit
auszulegen, so dass auch Fälle erfasst würden, in denen
die entsprechenden Daten bereits vor Erlass des Erstbescheides
übermittelt worden seien. Die Notwendigkeit einer
teleologischen Reduktion des § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. sei
nicht gegeben. Die fehlende Bezugnahme auf den Zeitpunkt der
Bekanntgabe in § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. könne im
Umkehrschluss aus § 10 Abs. 2 Sätze 4 und 5 EStG a.F. nur
so verstanden werden, dass es in dieser Vorschrift auf den
Zeitpunkt der Bekanntgabe nicht ankomme.
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Das FA beantragt, das angefochtene Urteil
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Kläger beantragen, die Revision
als unbegründet zurückzuweisen.
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Sie sind der Auffassung, § 10 Abs. 2a
Satz 8 EStG a.F. sei so auszulegen, dass eine Änderung eines
Steuerbescheides lediglich dann in Betracht kommen könne, wenn
sie auf Daten beruhe, die dem FA nach Bestandskraft des
angefochtenen Einkommensteuerbescheides übermittelt worden
seien. Dabei sei insbesondere die Stellung der Vorschrift des
§ 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. innerhalb des § 10 EStG
a.F. für die Auslegung ausschlaggebend.
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II. Die Revision des FA ist begründet.
Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur
Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO).
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Das FG hat zwar zu Recht erkannt, dass der
Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 20.4.2011 nicht
gemäß § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG i.d.F. des
BeitrRLUmsG geändert werden konnte (unter 1.), es hat aber zu
Unrecht eine Änderungsmöglichkeit gemäß §
10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. i.d.F. des
Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung verneint (unter
2.). Das FA konnte und musste den Einkommensteuerbescheid der
Kläger gemäß § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F.
ändern, ein Ermessen hatte es nicht (unter 3.).
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1. Nach § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG i.d.F.
des BeitrRLUmsG ist ein Steuerbescheid zu ändern, soweit (1.)
Daten nach den Sätzen 4, 6 und 7 vorliegen oder (2.) eine
Einwilligung in die Datenübertragung nach Abs. 2 Satz 3 nicht
vorliegt und sich hieraus eine Änderung der festgesetzten
Steuer ergibt. Aufgrund der Anwendungsvorschrift des § 52 Abs.
24 Satz 5 EStG gilt diese Vorschrift aber für den
Veranlagungszeitraum 2010 nur, soweit am 14.12.2011 noch keine
Steuer erstmalig festgesetzt war. Da der ursprüngliche
Einkommensteuerbescheid für die Kläger vom 20.4.2011
datiert, kann eine Änderung nicht auf § 10 Abs. 2a Satz 8
EStG i.d.F. des BeitrRLUmsG gestützt werden.
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2. Das FA konnte den Einkommensteuerbescheid
für 2010 jedoch gemäß § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG
a.F. i.d.F. des Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung
ändern. Dies ergibt sich sowohl aus dem Wortlaut der
Vorschrift (unter a), dem Umkehrschluss zu anderen
Änderungsvorschriften (unter b), der Entstehungsgeschichte und
den Gesetzesmaterialien (unter c), dem Sinn und Zweck der
Vorschrift (unter d), dem Verhältnis zu § 173 Abs. 1 AO
(unter e) als auch aus der Gesetzesbegründung des BeitrRLUmsG
(unter f).
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a) § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. lautet:
„Ein Steuerbescheid kann geändert werden, soweit
Daten nach den Sätzen 4, 6 oder Satz 7 übermittelt
wurden.“ Dem Wortlaut dieses Satzes ist weder eine
zeitliche Einschränkung dergestalt zu entnehmen, dass eine
Änderung nur erfolgen darf, wenn die Daten erst nach der
Bekanntgabe des Steuerbescheides übermittelt werden, noch
dergestalt, dass die Übermittlung der Daten der Anlass der
Änderung gewesen sein musste.
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Eine solche Einschränkung ergibt sich -
im Gegensatz zum Vorbringen der Kläger, das sich insoweit auf
die vom Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung
geänderten Regelungen des § 10 Abs. 2 Sätze 4 ff.
EStG 2009 stützt - auch nicht inzidenter aus dem 2. Halbsatz
des § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F., der auf die
unterschiedlichen Anlässe einer Datenübermittlung
verweist. Nach § 10 Abs. 2a Satz 4 EStG a.F. sind in Bezug auf
die Krankenversicherungsbeiträge von der übermittelnden
Stelle bei Vorliegen einer Einwilligung nach Abs. 2 Satz 3 die
Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und
erstatteten Beiträge nach Abs. 1 Nr. 3, soweit diese nicht mit
der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung oder der
Rentenbezugsmitteilung zu übermitteln sind, unter Angabe der
Vertrags- oder Versicherungsdaten, des Datums der Einwilligung und
der Identifikationsnummer (§ 139b AO) nach amtlich
vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung an die
zentrale Stelle (§ 81) bis zum 28. Februar des dem
Beitragsjahr folgenden Kalenderjahres zu übermitteln. Nach
§ 10 Abs. 2a Satz 6 EStG a.F. sind die Daten bis zum Ende des
folgenden Kalendervierteljahres zu übermitteln, wenn die
Einwilligung nach Ablauf des Beitragsjahres, jedoch innerhalb der
in Satz 1 genannten Frist abgegeben wird. § 10 Abs. 2a Satz 7
EStG a.F. regelt den Fall, dass die übermittelnde Stelle
feststellt, dass (1.) die an die zentrale Stelle übermittelten
Daten unzutreffend sind oder (2.) der zentralen Stelle ein
Datensatz übermittelt wurde, obwohl die Voraussetzungen
hierfür nicht vorlagen, mit der Rechtsfolge, dass dies
unverzüglich durch Übermittlung eines Datensatzes an die
zentrale Stelle zu korrigieren oder zu stornieren ist.
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Den Klägern ist zwar darin zuzustimmen,
dass soweit in § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. auf den Satz 7
bzw. auch auf Satz 6 verwiesen wird, überwiegend Fälle
der nachträglichen Übermittlung beschrieben werden. Die
Bezugnahme auf Satz 4 der Vorschrift erfasst aber auch Fälle
der erstmaligen Übermittlung, selbst wenn sie angesichts der
Frist bis zum 28. Februar des Folgejahres in nur wenigen
Fällen zeitlich nach der Veranlagung liegen dürften (so
auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 20.11.2013 2 K 47/13,
EFG 2014, 438 = SIS 14 09 13, Rz 24). Damit erlaubt § 10 Abs.
2a Satz 8 Halbsatz 2 EStG a.F. mit seinem Verweis auf die
Sätze 4, 6 und 7 der Vorschrift keinen eindeutigen
Rückschluss darauf, dass eine Änderung der
Steuerfestsetzung nur aufgrund der Übermittlung von Daten nach
Bekanntgabe des ursprünglichen Steuerbescheides möglich
ist.
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b) Soweit der Gesetzgeber die Anwendbarkeit
einer Änderungsnorm davon abhängig machen will, dass die
Finanzbehörde erst nach Erlass des (zu ändernden)
Bescheides Kenntnis von bestimmten Umständen erlangt, bringt
er dies im Gesetzeswortlaut unmissverständlich zum Ausdruck.
Dies zeigt z.B. § 173 Abs. 1 AO, in dem ausdrücklich
darauf abgestellt wird, dass Tatsachen oder Beweismittel
nachträglich bekannt werden. Auch nach § 90 Abs. 3 EStG
hat die zentrale Stelle zu Unrecht gutgeschriebene oder ausgezahlte
Zulagen zurückzufordern, wenn sie nachträglich erkennt,
dass der Zulageanspruch ganz oder teilweise nicht besteht oder
weggefallen ist.
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Noch eindeutiger und im Streitfall
naheliegender ist in diesem Zusammenhang die durch das
Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) in
§ 10 Abs. 2 EStG geschaffene Regelung zur Zertifizierung der
Basisrentenverträge gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2
Buchst. b EStG (sog. Rürup-Rente). Die Möglichkeit zur
Änderung der Einkommensteuerbescheide aufgrund von
elektronisch übermittelten Daten in den Fällen der
Rürup-Rente war durch dieses Gesetz in § 10 Abs. 2
Sätze 9 und 10 EStG so geregelt, dass in den Fällen, in
denen die übermittelten Daten unzutreffend waren und sie daher
nach Bekanntgabe des Steuerbescheides (Hervorhebungen nur hier) vom
Anbieter aufgehoben oder korrigiert wurden, der Steuerbescheid
insoweit geändert werden konnte. Ebenfalls konnte der
Steuerbescheid insoweit geändert werden, wenn die Daten
innerhalb der Frist nach Satz 2 Nr. 2 - d.h. bis spätestens
zum Ablauf des Kalenderjahres, das auf das Beitragsjahr folgt - und
erstmalig nach Bekanntgabe des Steuerbescheides (Hervorhebungen nur
hier) übermittelt wurden.
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Dies zeigt, dass der Gesetzgeber im Bereich
der elektronischen Datenübermittlung bewusst
Änderungsmöglichkeiten geschaffen hat, die
ausdrücklich nur nach Bekanntgabe eines Steuerbescheides
greifen sollten. Sein Schweigen in § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG
a.F. kann deshalb - im Rahmen eines Umkehrschlusses - nur so
verstanden werden, dass es in dieser Regelung auf den Zeitpunkt der
Bekanntgabe des Steuerbescheides nicht mehr ankommen sollte.
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c) Dieses Ergebnis wird auch durch die
Entstehungsgeschichte und die Gesetzesmaterialien des
Bürgerentlastungsgesetzes Krankenversicherung
bestätigt.
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Durch das Bürgerentlastungsgesetz
Krankenversicherung wurden die Regelungen zur
Datenübermittlung bei Vorsorgeaufwendungen weitgehend aus
§ 10 Abs. 2 EStG a.F. in den Abs. 2a übernommen und
vereinheitlicht, so dass die Änderung eines Steuerbescheides
aufgrund der Übermittlung von Daten entweder in Bezug auf die
Altersvorsorgeaufwendungen für die sog. Rürup-Rente
gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG oder in
Bezug auf die Krankenversicherungsbeiträge gemäß
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG einheitlich aufgrund von § 10 Abs.
2a Satz 8 EStG a.F. erfolgen konnte. Diese Vorschrift machte die
Änderungsbefugnis des FA jedoch nicht (mehr) davon
abhängig, dass die (ursprünglich) übermittelten
Daten unzutreffend waren und dass die Daten nach Bekanntgabe des
Steuerbescheides übermittelt wurden (s. oben unter
II.2.b).
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Die Gesetzesmaterialien in Bezug auf die
Entstehung des § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. stützen die
Auslegung des Senats.
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Zwar heißt es in der Begründung zum
Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung (BTDrucks
16/12254, S. 24): „Werden die Daten vom
Versicherungsunternehmen, dem Träger der gesetzlichen Kranken-
und Pflegeversicherung oder der Künstlersozialkasse nach der
Bestandskraft des Einkommensteuerbescheides übermittelt und
hatte die steuerpflichtige Person fristgemäß ihre
Einwilligung zur Datenübermittlung gegeben, kann ein
bestandskräftiger Einkommensteuerbescheid noch geändert
werden.“ Hierdurch wird aber keine Aussage dazu
getroffen, wie zu verfahren ist, wenn die Daten bereits vor
Bestandskraft der Finanzbehörde vorgelegen haben.
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Der sich anschließende Satz der
Gesetzesbegründung, die Regelung stelle sicher, dass die
Beiträge unabhängig vom Zeitpunkt der
Datenübermittlung durch den Beitragsempfänger steuerlich
berücksichtigt werden könnten, zeigt indes, dass der
Gesetzgeber dem Zeitpunkt der Bekanntgabe des Steuerbescheides im
Bereich der Änderung nach Übermittlung der elektronischen
Daten keine Bedeutung (mehr) beimessen wollte.
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d) Im Gegensatz zur Auffassung des FG und der
Kläger ist die durch § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F.
eingeräumte weitgehende Befugnis zur Änderung von
Bescheiden im Zusammenhang mit der Abziehbarkeit von
Krankenversicherungsbeiträgen eine konsequente Folge des in
dieser Hinsicht automatisierten Besteuerungsverfahrens. Dieses ist
zum einen durch die elektronische Übermittlung von Daten durch
Dritte geprägt und zum anderen dadurch, dass der
Steuerpflichtige durch die Einwilligung in die Übermittlung
der Daten vom Beitragsempfänger an die Finanzverwaltung seiner
Beibringungsobliegenheit genügt (s. hierzu BTDrucks 16/12254,
S. 23).
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Mit einem solchen Verfahren kann eine
Einzelfallprüfung nur schwerlich in Einklang gebracht werden.
Dies ist der Grund, warum der Gesetzgeber der Finanzverwaltung
verfahrensmäßig die Möglichkeit eingeräumt
hat, den bereits bestandskräftigen Steuerbescheid eines
Steuerpflichtigen - sei es zu dessen Gunsten, sei es zu dessen
Lasten - zu ändern und ihn so materiell-rechtlich zutreffend
zu besteuern, ohne dass es im konkreten Fall darauf ankommt, wer in
welchem Zeitpunkt die für den Sonderausgabenabzug
gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG a.F.
relevanten Daten kannte.
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Der erkennende Senat hat deshalb auch keine
Bedenken gegen die sich daraus ergebende Konsequenz, dass die
Finanzverwaltung unter den Voraussetzungen des § 10 Abs. 2a
Satz 8 EStG a.F. die Steuerbescheide bis zum Ende der
Festsetzungsfrist ändern und insoweit der materiellen
Richtigkeit Vorrang vor der Bestandskraft geben kann.
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e) Auch das Verhältnis zur allgemeinen
Änderungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO stützt
das gewonnene Auslegungsergebnis.
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§ 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F.
ermöglicht als lex specialis die Änderung eines
Steuerbescheides unter der Voraussetzung, dass Daten
gemäß § 10 Abs. 2a Sätze 4, 6 und 7 EStG a.F.
von Dritten elektronisch übermittelt werden. Davon
unabhängig ist ein Steuerbescheid unter den Voraussetzungen
des § 173 Abs. 1 AO zu ändern, wenn nachträglich
Tatsachen oder Beweismittel bekannt werden, die zu einer anderen
Steuer führen.
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f) Die Gesetzesmaterialien des BeitrRLUmsG,
durch das § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG neu gefasst wurde,
bestätigen im Übrigen ebenfalls das Ergebnis. Die vom
Finanzausschuss des Deutschen Bundestages formulierten
Änderungen des Wortlauts des § 10 Abs. 2a Satz 8 EStG
begründet dieser damit, im Interesse der Rechtssicherheit
werde nunmehr klargestellt, dass es für die Korrektur des
Steuerbescheides nicht mehr darauf ankomme, zu welchem Zeitpunkt
die Datenübertragung erfolge (BTDrucks 17/7524, S. 10; nicht
nur eine Klarstellung annehmend Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach,
§ 10 EStG Rz 322).
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Zwar könnten aufgrund der
Anwendungsvorschrift des § 52 Abs. 24 Satz 5 EStG (dazu
bereits oben unter II.1.) Zweifel daran aufkommen, ob wirklich nur
eine Klarstellung vorliegt, da es im Falle einer reinen
Klarstellung keiner Anwendungsregelung bedarf. Der neu gefasste
§ 10 Abs. 2a Satz 8 EStG enthält jedoch zusätzlich
eine materielle Änderung, die diese Anwendungsregelung
notwendig machte. Er hat eine weitere Korrekturmöglichkeit
für die Fälle geschaffen, in denen der Steuerpflichtige
die Einwilligung i.S. des § 10 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 bzw. Abs. 2
Satz 3 EStG nicht erteilt hat und die geltend gemachten
Vorsorgeaufwendungen deshalb nicht gemäß § 10 Abs.
1 Nr. 2 Buchst. b und Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigt werden
können.
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3. Der Einkommensteuerbescheid für 2010
vom 20.4.2011 konnte wegen der gemäß § 10 Abs. 2a
Satz 4 EStG a.F. übermittelten Daten in Bezug auf die
Höhe der Krankenversicherungsbeiträge der Kläger
für die Basiskrankenversorgung gemäß § 10 Abs.
2a Satz 8 EStG a.F. geändert werden.
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Das FG hat zu Recht erkannt, dass § 10
Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. trotz des Wortlauts „kann
geändert werden“ keine Ermessensvorschrift, sondern
eine Befugnisnorm ist (a.A. Steiner in Lademann, EStG, § 10
EStG Rz 287; ebenso wohl Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10
EStG Rz 944). Die Vorschrift lässt keinerlei Kriterien
erkennen, die für eine Ermessensausübung leitend sein
könnten. Lassen sich aber keine Maßstäbe für
einen Ermessensspielraum dahingehend finden, unter welchen
Umständen von einer durch Tatbestandserfüllung
möglichen Änderung einer Steuerfestsetzung abgesehen
werden kann, erweist sich das Wort „kann“ in
§ 10 Abs. 2a Satz 8 EStG a.F. als ein rechtliches Können
und im Hinblick darauf, dass das FA auf die Erfüllung des
Steueranspruchs nicht verzichten darf, als ein Müssen (so
bereits Urteil des Bundesfinanzhofs vom 13.11.1985 II R 208/82,
BFHE 145, 487, BStBl II 1986, 241 = SIS 86 06 49, Rz 24, zur
insoweit vergleichbaren Änderungsbefugnis nach § 174 Abs.
3 AO).
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Da die Voraussetzungen des § 10 Abs. 2a
Satz 8 EStG a.F. im Streitfall unstreitig erfüllt sind, ist
der Änderungsbescheid vom 27.4.2012 rechtmäßig, so
dass die Klage infolgedessen abzuweisen ist.
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4. Der Senat entscheidet mit
Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
(§ 90 Abs. 2, § 121 Satz 1 FGO).
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1 FGO.
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