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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine GmbH, wurde zusammen
mit ihrer Schwestergesellschaft am 30.10.2006 errichtet. An dem
Stammkapital der Klägerin und der Schwestergesellschaft sind
die beiden Gesellschafter-Geschäftsführer jeweils zur
Hälfte beteiligt.
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Die Klägerin erwarb mit notariell
beurkundetem Kaufvertrag vom 30.10.2006 von einer GbR ein mit einem
Mietwohnhaus bebautes Grundstück zu einem Kaufpreis in
Höhe von 1.800.000 EUR. Das Grundstück war der einzige
Vermögensgegenstand der GbR.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) setzte die Grunderwerbsteuer mit Bescheid vom
27.11.2006 auf 63.000 EUR fest.
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Mit notariell beurkundetem Vertrag vom
13.12.2006 hoben die Vertragsparteien den
Grundstückskaufvertrag vom 30.10.2006 rückwirkend auf. In
derselben Urkunde veräußerten die Gesellschafter der GbR
ihre Gesellschaftsanteile an die Klägerin und deren
Schwestergesellschaft. Als Kaufpreis für die Übertragung
der Gesellschaftsanteile vereinbarten die Vertragsparteien einen
Gesamtkaufpreis in Höhe von 1.800.000 EUR. Im Zeitpunkt der
Beurkundung war die Umschreibung im Grundbuch aufgrund der
Auflassung vom 30.10.2006 noch nicht erfolgt.
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Den Antrag der Klägerin, den
Grunderwerbsteuerbescheid vom 27.11.2006 nach § 16 Abs. 1 Nr.
1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) aufzuheben, lehnte das FA
am 20.3.2007 ab. Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene
Klage hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage
mit der Begründung ab, der ursprüngliche Erwerbsvorgang
sei nicht vollständig rückgängig gemacht worden. Die
Übertragung der Gesellschaftsanteile stelle sich im Ergebnis
als Übertragung des Grundstücks dar. Auf diese
Weiterveräußerung habe die Klägerin Einfluss
genommen und damit ihre aus dem Ersterwerb verbliebene
Rechtsposition im eigenen wirtschaftlichen Interesse verwertet. Das
Urteil ist in EFG 2012, 1296 = SIS 12 12 42
veröffentlicht.
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Dagegen richtet sich die Revision der
Klägerin. Sie rügt die Verletzung des § 16 Abs. 1
Nr. 1 GrEStG. Ihrer Ansicht nach habe die GbR nach Aufhebung des
Kaufvertrags wieder frei über das Grundstück
verfügen können. Es habe kein Austausch der Beteiligten
auf der Käuferseite stattgefunden. Nicht das Grundstück,
sondern nur die Gesellschaftsanteile an der GbR seien
übertragen worden.
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Die Klägerin beantragt, die
Vorentscheidung aufzuheben und das FA unter Aufhebung der
ablehnenden Verfügung vom 20.3.2007 und der dazu ergangenen
Einspruchsentscheidung vom 11.12.2007 zu verpflichten, den Bescheid
über Grunderwerbsteuer vom 27.11.2006 aufzuheben.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Zutreffend hat das FG einen
Anspruch der Klägerin auf Aufhebung des Bescheids aus §
16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG verneint.
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1. Nach § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG wird
eine Steuerfestsetzung auf Antrag aufgehoben, wenn ein
Erwerbsvorgang vor dem Übergang des Eigentums am
Grundstück auf den Erwerber durch Vereinbarung der
Vertragspartner innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der
Steuer rückgängig gemacht wird.
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a) „Rückgängig
gemacht“ ist ein Erwerbsvorgang, wenn über die
zivilrechtliche Aufhebung des den Steuertatbestand erfüllenden
Rechtsgeschäfts hinaus die Vertragspartner sich derart aus
ihren vertraglichen Bindungen entlassen haben, dass die
Möglichkeit zur Verfügung über das Grundstück
nicht beim Erwerber verbleibt, sondern der Veräußerer
seine ursprüngliche Rechtsstellung wiedererlangt (Urteile des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 19.3.2003 II R 12/01, BFHE 202, 383,
BStBl II 2003, 770 = SIS 03 34 41; vom 21.2.2006 II R 60/04, BFH/NV
2006, 1700 = SIS 06 34 63; vom 25.4.2007 II R 18/05, BFHE 217, 276,
BStBl II 2007, 726 = SIS 07 24 60; vom 14.11.2007 II R 1/06, BFH/NV
2008, 403 = SIS 08 11 56; vom 6.10.2010 II R 31/09, BFH/NV 2011,
306 = SIS 11 01 32, und vom 28.3.2012 II R 42/11, BFH/NV 2012, 1486
= SIS 12 21 90, Rz 22).
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b) Wird im Zusammenhang mit der Aufhebung
eines Kaufvertrags über ein Grundstück dieses
weiterveräußert, ist für die Anwendung des §
16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entscheidend, ob für den früheren
Erwerber trotz der Vertragsaufhebung die Möglichkeit der
Verwertung einer aus dem „rückgängig
gemachten“ Erwerbsvorgang herzuleitenden Rechtsposition
verblieben und der Verkäufer demzufolge nicht aus seinen
Bindungen entlassen war (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1486 = SIS 12 21 90, Rz 23, m.w.N.).
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Dem früheren Erwerber verbleibt die
Möglichkeit der Verwertung einer aus dem
„rückgängig gemachten“ Erwerbsvorgang
herzuleitenden Rechtsposition jedenfalls dann, wenn der Aufhebungs-
und der Weiterveräußerungsvertrag in einer einzigen
Urkunde zusammengefasst sind (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 1486 = SIS 12 21 90, Rz 24). In diesem Fall hat er die rechtliche
Möglichkeit, die Aufhebung des ursprünglichen
Kaufvertrags zum anschließenden Erwerb des Grundstücks
durch eine von ihm ausgewählte dritte Person zu nutzen. Denn
der Veräußerer wird aus seiner
Übereignungsverpflichtung gegenüber dem früheren
Erwerber erst mit der Unterzeichnung des Vertrags durch alle
Vertragsbeteiligten und damit erst in dem Augenblick entlassen, in
dem er bereits wieder hinsichtlich der Übereignung des
Grundstücks an den Zweiterwerber gebunden ist (BFH-Urteil in
BFH/NV 2012, 1486 = SIS 12 21 90, Rz 24).
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c) Die Anwendung des § 16 Abs. 1 Nr. 1
GrEStG ist in einem solchen Fall jedoch nur dann ausgeschlossen,
wenn der Ersterwerber eine ihm verbliebene Rechtsposition auch in
seinem eigenen (wirtschaftlichen) Interesse verwertet hat
(BFH-Urteile in BFHE 202, 383, BStBl II 2003, 770 = SIS 03 34 41;
in BFH/NV 2006, 1700 = SIS 06 34 63, und vom 25.8.2010 II R 35/08,
BFH/NV 2010, 2301 = SIS 10 36 01). Eine Verwertung in diesem Sinne
liegt vor, wenn die Einflussnahme des Ersterwerbers auf die
Weiterveräußerung Ausfluss der ihm verbliebenen
Rechtsposition ist (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 2301 = SIS 10 36 01).
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d) Dieselben Grundsätze wie bei der
Weiterveräußerung gelten, wenn die Verkäuferin eine
Gesellschaft ist, der Kaufvertrag rückgängig gemacht wird
und in derselben Urkunde die Anteile an der Gesellschaft auf den
Ersterwerber oder einen von diesem bestimmten Dritten
übertragen werden. In diesem Fall behält der Ersterwerber
- wirtschaftlich gesehen - den durch den ursprünglichen
Kaufvertrag begründeten Zugriff auf das Grundstück,
obwohl dieses nach der Rückgängigmachung des Kaufvertrags
zivilrechtlich bei der Gesellschaft verbleibt. Erfolgen die
Rückgängigmachung des Kaufvertrags und die
anschließende Übertragung der Anteile an der
grundbesitzenden Gesellschaft in einer Urkunde, nutzt der
Ersterwerber seine Rechtsposition aus dem ursprünglichen
Kaufvertrag, um zu bestimmen, wer die Anteile an der
grundbesitzenden Gesellschaft erwerben darf. Stellt er damit
sicher, dass er selbst oder ein von ihm bestimmter Dritter die
Anteile erwerben kann, liegt darin eine die Anwendung des § 16
Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ausschließende Verwertung der
Rechtsposition aus dem ursprünglichen Kaufvertrag im eigenen
wirtschaftlichen Interesse.
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2. Ausgehend von diesen Grundsätzen hat
das FG einen Anspruch der Klägerin auf Aufhebung der
Steuerfestsetzung für den Erwerbsvorgang vom 30.10.2006
gemäß § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG zutreffend
verneint.
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Die Voraussetzungen des § 16 Abs. 1 Nr. 1
GrEStG sind nicht erfüllt. Die Vertragsparteien haben mit
notariell beurkundetem Vertrag vom 13.12.2006 den
Grundstückskaufvertrag vom 30.10.2006 rückwirkend
aufgehoben und zugleich die Anteile an der GbR auf die
Klägerin und deren Schwestergesellschaft übertragen.
Dabei hat die Klägerin ihre Rechtsposition aus dem Kaufvertrag
dahingehend verwertet, dass sie mit ihrer Unterschrift unter den
Vertrag den Erwerb der Anteile an der grundbesitzenden
Personengesellschaft durch sie selbst und ihre
Schwestergesellschaft sicherstellte. Ihr Interesse ging nicht
allein dahin, sich vom Vertrag vollständig zu lösen.
Vielmehr hat sie über die Beteiligung an der GbR ihren
mittelbaren Einfluss auf das Grundstück behalten. Um sich das
Grundstück wirtschaftlich über die Beteiligung am
Gesamthandsvermögen zuzueignen, hat die Klägerin ihre
ursprüngliche Rechtsposition aus dem Kaufvertrag verwertet.
Das steht einer Rückgängigmachung des Erwerbsvorgangs
i.S. des § 16 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG entgegen.
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