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I. Streitig ist, ob sozialrechtliche
Zuschüsse für den behindertengerechten Umbau eines
Kraftfahrzeugs die für die Wege zwischen Wohnung und
regelmäßiger Arbeitsstätte zu
berücksichtigenden tatsächlichen Aufwendungen eines
behinderten Menschen mindern.
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Die Kläger und Revisionskläger
(Kläger) sind Ehegatten und werden zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin, deren Grad der
Behinderung 100 beträgt, war im Streitjahr
nichtselbständig tätig. Für die Fahrten zwischen
Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte benutzte sie
ein Kraftfahrzeug, das behindertengerecht umgebaut wurde. Der Umbau
verursachte im Kalenderjahr 2003 und im Streitjahr 2004 Kosten in
Höhe von insgesamt 109.757,07 EUR. Ferner fielen im Streitjahr
2004 für das Kraftfahrzeug sonstige Fahrtkosten an. Die
Deutsche Rentenversicherung Bund gewährte für den
behindertengerechten Umbau des Kraftfahrzeugs einen Zuschuss nach
der Kraftfahrzeughilfe-Verordnung (KfzHV) in Höhe von 107.140
EUR.
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Die Kläger sind der Ansicht, auch
insoweit Aufwendungen für die Anschaffung des Kraftfahrzeugs
wirtschaftlich getragen zu haben als ihnen Kraftfahrzeughilfe
gewährt worden sei. Dies folge aus den Grundsätzen zum
abgekürzten Zahlungsweg. Daher stünden den Klägern
neben den im Streitjahr 2004 entstandenen sonstigen Fahrtkosten die
Absetzung für Abnutzung (AfA) für die gesamten
Anschaffungskosten des Kraftfahrzeugs zu. Dementsprechend begehrten
sie für das Streitjahr 2004 bei den Werbungskosten der
Klägerin den Ansatz von tatsächlichen Aufwendungen
für die Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger
Arbeitsstätte in Höhe von 1,59 EUR/km.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) minderte dagegen die Bemessungsgrundlage
für die AfA des Kraftfahrzeugs um die als Zuschuss
gewährte Kraftfahrzeughilfe, so dass sich ein Kilometersatz
von 0,30 EUR/km ergab.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage aus
den in EFG 2011, 601 = SIS 11 04 10 veröffentlichten
Gründen ab.
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Mit ihrer Revision rügen die
Kläger die Verletzung materiellen Rechts.
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Die Kläger beantragen, das Urteil des
FG Rheinland-Pfalz vom 27.5.2010 6 K 2712/07 aufzuheben sowie den
Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2004 vom 26.5.2006 in
Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 13.11.2007 dahingehend
zu ändern, dass weitere Werbungskosten bei den Einkünften
der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe
von 14.752,76 EUR anerkannt werden.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht den von der
Deutschen Rentenversicherung Bund gewährten Zuschuss bei der
Berechnung der tatsächlichen Wegekosten durch eine Minderung
der Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug
berücksichtigt.
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1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4
Sätze 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind
Werbungskosten auch Aufwendungen des Arbeitnehmers für die
Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Zur Abgeltung dieser
Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer
die Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für
jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und
Arbeitsstätte von 0,30 EUR anzusetzen, höchstens jedoch
4.500 EUR im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4.500 EUR
ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur
Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.
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Allerdings können Behinderte, deren Grad
der Behinderung mindestens 70 beträgt, für die Wege
zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anstelle der
Entfernungspauschalen die tatsächlichen Aufwendungen in Abzug
bringen (§ 9 Abs. 2 Satz 3 Nr. 1 EStG). Aufgrund dessen kann
ein Steuerpflichtiger mit einer entsprechenden Behinderung die
tatsächlichen Wegekosten nach seiner Wahl entweder ohne
Einzelnachweis nach pauschalierten Kilometersätzen oder nach
individuellen - anhand der nachgewiesenen Fahrzeugaufwendungen
ermittelten - Kilometersätzen berechnen (Beschluss des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 5.5.2009 VI R 77/06, BFHE 225, 64,
BStBl II 2009, 729 = SIS 09 18 63, m.w.N.).
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a) Bei der Ermittlung der tatsächlichen
Wegekosten anhand von individuellen Kilometersätzen sind die
gesamten Fahrzeugkosten zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil
vom 1.10.1982 VI R 192/79, BFHE 136, 488, BStBl II 1983, 17 = SIS 82 23 29, Zinsen für die Anschaffung eines Kraftfahrzeugs;
Bergkemper in Herrmann/ Heuer/Raupach, § 9 EStG Rz 643). Zu
den abziehbaren Werbungskosten gehört mithin gemäß
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG auch die AfA, deren
Bemessungsgrundlage nach § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG die
Anschaffungs- oder Herstellungskosten sind.
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b) Die Anschaffungskosten mindern sich jedoch
insoweit, als der Steuerpflichtige Leistungen nach der
Kraftfahrzeughilfe-Verordnung für die Beschaffung eines
Kraftfahrzeugs oder den Erwerb einer behinderungsbedingten
Zusatzausstattung erhalten hat.
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aa) Denn gemäß § 255 Abs. 1
Satz 3 des Handelsgesetzbuchs (HGB) sind von den Anschaffungskosten
Anschaffungspreisminderungen abzusetzen. § 255 Abs. 1 HGB gilt
mit seinem einheitlichen Anschaffungskostenbegriff
gleichermaßen im Bereich der Gewinneinkünfte wie im
Bereich der Überschusseinkünfte (BFH-Urteile vom
26.2.2002 IX R 20/98, BFHE 198, 425, BStBl II 2002, 796 = SIS 02 08 29; vom 19.12.2000 IX R 100/97, BFHE 194, 182, BStBl II 2001, 345 =
SIS 01 06 25; vom 21.1.1999 IV R 27/97, BFHE 188, 27, BStBl II
1999, 638 = SIS 99 07 22; vom 19.7.1994 VIII R 58/92, BFHE 176,
317, BStBl II 1995, 362 = SIS 95 12 91). Die Bestimmung des §
255 Abs. 1 Satz 3 HGB über Anschaffungspreisminderungen gilt
nicht nur für Kaufpreisnachlässe, sondern nach dem Zweck
der Aktivierungsnorm ganz allgemein für
Ermäßigungen der Anschaffungskosten und damit für
Rückflüsse von im Zusammenhang mit dem Erwerb geleisteten
Aufwendungen, die nicht sofort abziehbar, sondern auf die Zeit der
Nutzungsdauer des Wirtschaftsguts zu verteilen gewesen wären
(BFH-Urteil in BFHE 198, 425, BStBl II 2002, 796 = SIS 02 08 29).
So verhält es sich etwa dann, wenn Anschaffungsnebenkosten
zurückgezahlt oder Anschaffungsausgaben von Dritten erstattet
oder vergütet werden, sofern hierin nicht ein Entgelt für
eine Leistung des Empfängers liegt (BFH-Urteile in BFHE 198,
425, BStBl II 2002, 796 = SIS 02 08 29; vom 14.7.1988 IV R 78/85,
BFHE 154, 212, BStBl II 1989, 189 = SIS 88 22 14). Der
Minderungsvorgang muss mit dem Anschaffungsgeschäft so
verbunden sein, dass der Zufluss von Gütern in Geld oder
Geldeswert als Ermäßigung (Rückführung) von
Anschaffungskosten bewertet werden kann. Nicht notwendig ist indes
eine rechtliche oder gar synallagmatische Verknüpfung;
ausreichend ist vielmehr ein wirtschaftlicher Zusammenhang, der
gegeben ist, wenn der maßgebende Anlass für den
Minderungsvorgang in der Anschaffung liegt (BFH-Urteile vom
7.12.2010 IX R 46/09, BFHE 236, 87, BStBl II 2012, 310 = SIS 12 11 07; in BFHE 198, 425, BStBl II 2002, 796 = SIS 02 08 29).
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bb) Dementsprechend mindern die als Zuschuss
für die Beschaffung eines Kraftfahrzeugs sowie für eine
behindertengerechte Zusatzausstattung gewährten Leistungen
nach der Kraftfahrzeughilfe-Verordnung die Anschaffungskosten. Denn
der maßgebende Anlass für die Gewährung der
Kraftfahrzeughilfe liegt in der Beschaffung eines Kraftfahrzeugs
(§ 2 Abs. 1 Nr. 1 KfzHV i.V.m. § 5 KfzHV) und in dem
Erwerb einer behinderungsbedingten Zusatzausstattung (§ 2 Abs.
1 Nr. 2 KfzHV i.V.m. § 7 KfzHV).
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2. Nach diesen Grundsätzen ist die
Vorentscheidung nicht zu beanstanden. Die im Streitfall
gewährte Kraftfahrzeughilfe mindert die tatsächlichen
Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und
regelmäßiger Arbeitsstätte, indem die
AfA-Bemessungsgrundlage um den Zuschuss gekürzt wird. Damit
hat das FG die tatsächlichen Wegekosten zu Recht mit einem
Kilometersatz von 0,30 EUR/km berücksichtigt.
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