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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin), eine Holding-GmbH, war im
Streitjahr 1999 organschaftlich mit der K-GmbH verbunden. Die
K-GmbH unterhielt (u.a.) eine Betriebsstätte in Frankreich,
die im Streitjahr einen Verlust erwirtschaftet hatte. Die
Klägerin macht geltend, dieser Verlust sei in Frankreich
teilweise „definitiv“ geworden; er sei deswegen nach
Maßgabe des Senatsurteils vom 17.7.2008 I R 84/04 (BFHE 222,
398, BStBl II 2009, 630 = SIS 08 35 49) und im Einklang mit der
gemeinschaftlichen Rechtslage im Streitjahr von der deutschen
Bemessungsgrundlage abzuziehen: Das französische Steuerrecht
ermögliche lediglich einen auf fünf Jahre
vortragsfähigen Verlustabzug. Infolgedessen hätte der im
Streitjahr entstandene Verlust der Betriebsstätte nur zu einem
geringen Teil im Jahre 2004 verrechnet werden können und sei
der überwiegende Teil bei der endgültigen Einstellung der
Betriebsstättentätigkeit im Jahre 2005 untergegangen. Im
Einzelnen berechnet die Klägerin den hiernach bis 2004 nicht
mehr verrechenbaren und in 2005 „definitiv“ gewordenen
Verlust aus dem Streitjahr - insoweit vom Beklagten und
Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) unbeanstandet - nach
Maßgabe der französischen Gewinnermittlungsvorschriften
mit 45.281,40 EUR und nach Maßgabe der deutschen
Gewinnermittlungsvorschriften mit 57.899,50 EUR; der letztere
Betrag sei bei der K-GmbH und damit im Ergebnis bei ihr, der
Klägerin, als Organträgerin im Streitjahr zu
berücksichtigen.
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Das FA lehnte dies ab. Auch mit der
anschließenden Klage hatte die Klägerin keinen Erfolg
(Finanzgericht - FG - Düsseldorf, Urteil vom 8.9.2009 6 K
308/04 K, EFG 2010, 389 = SIS 10 06 92).
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Ihre Revision stützt die Klägerin
auf Verletzung materiellen Rechts. Sie beantragt
sinngemäß, das FG-Urteil aufzuheben und den
angefochtenen Körperschaftsteuerbescheid 1999 dahin zu
ändern, dass der Betriebsstättenverlust in Höhe von
57.899 EUR abgezogen wird.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Das dem Verfahren beigetretene
Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat sich in der Sache dem FA
angeschlossen (vgl. auch BMF-Schreiben vom 13.7.2009, BStBl I 2009,
835 = SIS 09 22 33), jedoch keine Anträge gestellt.
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II. Die Revision ist unbegründet.
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1. Die im Inland ansässige und hier mit
ihren sämtlichen Einkünften (vgl. § 1 Abs. 2 i.V.m.
Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes - KStG - )
unbeschränkt steuerpflichtige K-GmbH erwirtschaftete aus ihrer
in Frankreich belegenen Betriebsstätte im Streitjahr
Einkünfte aus einem gewerblichen Unternehmen i.S. von Art. 4
Abs. 1 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 Nr. 7 des Abkommens zwischen der
Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur
Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts-
und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom
Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern -
DBA-Frankreich - (BGBl II 1961, 398, BStBl I 1961, 343) in der im
Streitjahr gültigen Fassung. Die Einkünfte aus dieser
Betriebsstätte können gemäß Art. 4 Abs. 1 Satz
2 DBA-Frankreich in Frankreich besteuert werden und sind von der
Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen (Art. 20 Abs.
1 Buchst. a DBA-Frankreich).
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2. Da sich der Begriff der
Betriebsstätteneinkünfte auf einen Nettobetrag bezieht,
entspricht es ständiger Rechtsprechung des Senats, dass auch
Betriebsstättenverluste aus der Bemessungsgrundlage der
deutschen Steuer auszunehmen sind; das gilt auch für die mit
Frankreich vereinbarte Abkommenslage. Auf das Senatsurteil in BFHE
222, 398, BStBl II 2009, 630 = SIS 08 35 49, und die dort (für
die parallele Abkommenslage mit Luxemburg) gegebenen weiteren
Nachweise wird verwiesen. Die insoweit anzustellende
Einkünfteermittlung richtet sich nach deutschem Recht, und
zwar auch dann, wenn die in Rede stehenden negativen Einkünfte
sich hiernach - wie im Streitfall - auf einen höheren Betrag
belaufen als nach Maßgabe des ausländischen (hier des
französischen) Steuerrechts.
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3. Fraglich und unter den Beteiligten streitig
ist jedoch, ob die Verluste, die die K-GmbH mit ihrer
französischen Betriebsstätte im Streitjahr erwirtschaftet
hat, gleichwohl in diesem Jahr in Deutschland bei der
Gewinnermittlung (§ 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes -
EStG 1997 - i.V.m. § 8 Abs. 1, §§ 14 ff. KStG 1999)
zu berücksichtigen sind, weil sie sich in Frankreich weder in
diesem Jahr noch in den Folgejahren ausgewirkt haben. Das ist mit
dem FG und in Einklang mit der Gemeinschaftsrechtslage - hier bei
der in Art. 43 i.V.m. Art. 48 des Vertrages zur Gründung der
Europäischen Gemeinschaft (EGV) nach der Zählung des
Vertrages von Amsterdam zur Änderung des Vertrages über
die Europäische Union, der Verträge zur Gründung der
Europäischen Gemeinschaften (EG), sowie einiger damit
zusammenhängender Rechtsakte (Amtsblatt der Europäischen
Gemeinschaften 1997 Nr. C-340, 1), jetzt Art. 49 i.V.m. Art. 54 des
Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union
(AEUV) i.d.F. des Vertrages von Lissabon zur Änderung des
Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur
Gründung der Europäischen Gemeinschaft (Amtsblatt der
Europäischen Union 2007 Nr. C 306/01), verbürgten freien
Wahl der Niederlassung - sowie der Verwaltungspraxis (vgl.
BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 835 = SIS 09 22 33) zu
verneinen.
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a) Wie der Gerichtshof der Europäischen
Union, ehemals Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften
(EuGH), durch Urteil vom 15.5.2008 C-414/06 „Lidl
Belgium“ (Slg. 2008, I-3601 = SIS 08 25 46, BStBl II
2009, 692 = SIS 08 25 46) entschieden hat, verstößt die
so verstandene Abkommensregelung im Grundsatz dann nicht gegen die
gemeinschaftlichen Grundfreiheiten, wenn die Verluste der in dem
anderen Mitgliedstaat belegenen Betriebsstätte bei der
Besteuerung der Einkünfte dieser Betriebsstätte in jenem
Mitgliedstaat für künftige Steuerzeiträume
berücksichtigt werden können. Im Einzelnen verweist der
Senat, um Wiederholungen zu vermeiden, zur Begründung auf das
Urteil des EuGH in Slg. 2008, I-3601, BStBl II 2009, 692 = SIS 08 25 46. Ein Abzug der (nach Maßgabe des deutschen Steuerrechts
ermittelten) französischen Betriebsstättenverluste im
Streitjahr kommt in Einklang mit dem vorzitierten EuGH-Urteil und
aufgrund des prinzipiellen Anwendungsvorrangs gemeinschaftlichen
Primärrechts (und damit der gemeinschaftsrechtlichen
Grundfreiheiten) vor nationalem Recht sonach nur dann in Betracht,
wenn die Klägerin die in Frankreich für den betreffenden
Besteuerungszeitraum sowie für frühere
Besteuerungszeiträume vorgesehenen Möglichkeiten zur
Berücksichtigung von Verlusten tatsächlich
ausgeschöpft hat, ggf. durch Übertragung dieser Verluste
auf einen Dritten oder ihre Verrechnung mit Gewinnen, die die
Betriebsstätte in früheren Zeiträumen erwirtschaftet
hat, und wenn im Streitjahr keine Möglichkeit besteht, dass
die Verluste der Betriebsstätte in Frankreich für
künftige Zeiträume von ihr selbst oder von einem Dritten
berücksichtigt werden. Dazu hat der EuGH in seinem Urteil vom
23.10.2008 C-157/07 „Krankenheim Ruhesitz am
Wannsee-Seniorenheimstatt“ (Slg. 2008, I-8061 = SIS 08 43 12, dort Tz. 48 ff.) weiter präzisiert, dass „in
Ermangelung gemeinschaftlicher Vereinheitlichungs- oder
Harmonisierungsmaßnahmen die Mitgliedstaaten dafür
zuständig bleiben, die Kriterien für die Besteuerung des
Einkommens und des Vermögens festzulegen, um die
Doppelbesteuerung gegebenenfalls im Vertragswege zu beseitigen ...
Diese Zuständigkeit beinhaltet auch, dass ein Staat für
die Zwecke seines eigenen Steuerrechts nicht verpflichtet sein
kann, die eventuell ungünstigen Auswirkungen der
Besonderheiten einer Regelung eines anderen Staates zu
berücksichtigen, die auf eine Betriebsstätte anwendbar
ist, die in diesem Staat belegen ist und zu einer im erstgenannten
Staat ansässigen Gesellschaft gehört ... Selbst wenn man
unterstellt, dass das Zusammenwirken der Besteuerung im
Ansässigkeitsstaat des Stammhauses der betreffenden
Betriebsstätte mit der Besteuerung im
Betriebsstättenstaat zu einer Beschränkung der
Niederlassungsfreiheit führen kann, ist eine solche
Beschränkung ausschließlich dem letztgenannten Staat
zuzurechnen“, da sich die Beschränkung nicht aus der
fraglichen Steuerregelung ergäbe, sondern aus der Aufteilung
der Steuerhoheit durch das zwischen den beiden betreffenden Staaten
abgeschlossene Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung.
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Die letzteren Ausführungen hat der EuGH
zwar in Zusammenhang mit einem sog. asymmetrischen Konzept des
Verlustabzugs getroffen, also einem Konzept, bei welchem Verluste
ausländischer Betriebsstätten ungeachtet der
Nichterfassung spiegelbildlicher Gewinne im Ansässigkeitsstaat
zunächst zum Abzug zugelassen werden, das aber unter dem
Vorbehalt einer späteren Nachversteuerung dieser Verluste im
Ausmaß nachfolgend anfallender Gewinne der ausländischen
Betriebsstätte (als ehemaliger Verlustquelle). Darüber
hatte der Senat in seinem Urteil vom 3.2.2010 I R 23/09 (DStR 2010,
918 = SIS 10 12 83, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt)
zu entscheiden. Es ist aber kein Grund ersichtlich, jene Situation
abweichend von derjenigen Situation zu behandeln, bei der der
Verlustabzug in „symmetrischer“ Weise von
vornherein ausgespart bleibt. Hier wie dort bleibt es dabei und
entspricht es dem gegenwärtigen Stand der
Steuerharmonisierung, jedem Mitgliedstaat die Freiheit zu belassen,
die ihm abkommensrechtlich zugewiesenen Einkünfte nach
Maßgabe seines nationalen Steuerrechts (in
gleichheitsgerechter Weise) vorzunehmen. Zu dieser Steuerhoheit
gehört es auch, den Verlustabzug - sei es durch eine zeitliche
Befristung des Verlustvortrags, sei es durch ähnliche
Maßnahmen - zu beschränken. Es ist dann hier wie dort
aber nicht dem Ansässigkeitsstaat zu überantworten,
dadurch endgültig unberücksichtigt bleibende
Verlustvorträge durch den Abzug jener Verluste auszugleichen
(im Anschluss an das EuGH-Urteil in Slg. 2008, I-8061; im Ergebnis
ebenso z.B. Cordewener, Internationale Wirtschafts-Briefe Fach 11,
Gruppe 2, 989; Gosch in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 2a Rz 5;
derselbe, BFH/PR 2009, 16, und 2010, 274; Lamprecht, IStR 2008,
766; Schulz-Trieglaff, Steuern und Bilanzen 2009, 260, 263;
Herkenroth/Striegel in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG und KStG,
§ 2a EStG Rz 10; Wagner, Der Konzern 2009, 235, 240;
Lühn, BB 2009, 90, 92; Lavrelashvili/Müller,
Europäisches Wirtschafts- & Steuerrecht 2009, 164, 167;
Köhler in Kessler/Förster/Watrin [Hrsg.],
Unternehmensbesteuerung, Festschrift für Herzig, 2010, S. 953
ff., 960, 979 f.; s. auch Senatsurteil in DStR 2010, 918 = SIS 10 12 83; anders z.B. Haslehner, Steuer und Wirtschaft International
2008, 561; Hohenwarter, Verlustverwertung im Konzern, 2010, S. 327
f.; Knipping, IStR 2009, 275; Breuninger/Ernst, DStR 2009, 1981;
Ditz/Plansky, DB 2009, 1669, 1671; s. auch FG Hamburg, Urteil vom
18.11.2009 6 K 147/08, IStR 2010, 109 = SIS 09 39 57; zweifelnd
Jü. Lüdicke/ Braunagel in Lüdicke/Kempf/Brink
[Hrsg.], Verluste im Steuerrecht, 2010, S. 181 f.); das entspricht
insoweit auch der Verwaltungspraxis (vgl. BMF-Schreiben in BStBl I
2009, 835 = SIS 09 22 33; Bayerisches Landesamt für Steuern,
Verfügung vom 19.2.2010, DStR 2010, 444).
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b) Für den Streitfall bedeutet dies, dass
die in Rede stehenden Verluste der französischen
Betriebsstätte aufgrund der abkommensrechtlich vereinbarten
„Symmetrie“ der Einkünfteabgrenzung
zwischen Deutschland und Frankreich in Deutschland nicht zu
berücksichtigen sind. Ob ein anderes Ergebnis geboten
wäre, wenn die Verluste (nur) infolge der Aufgabe der
Betriebsstätte in Frankreich im Jahre 2005
„endgültig“ geworden wären, braucht
nicht entschieden zu werden; die im Streitjahr entstandenen
Verluste sind nach den insoweit bindenden (vgl. § 118 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ) Feststellungen der Vorinstanz
nicht wegen der Einstellung der Betriebsstättentätigkeit
in Frankreich im Jahre 2005 „endgültig“
geworden, sondern deswegen, weil das französische Steuerrecht
einen auf fünf Jahre begrenzten Verlustvortrag vorsah und
dieser Zeitraum für die Verluste aus 1999 spätestens im
Jahre 2004, also bereits vor der Aufgabe der Betriebsstätte,
abgelaufen war. Prinzipiell stand der K-GmbH der Verlustabzug also
in anderen Jahren als dem Verlustjahr zu, er verbot sich lediglich
konkret aus Gründen der verwirklichten Gegebenheiten des
Einzelfalles.
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Es bedarf in Anbetracht dieser Sachlage
gleichermaßen keiner Entscheidung darüber, in welchem
Jahr - dem Verlustentstehungsjahr oder aber demjenigen Jahr, in dem
die besagten Verluste „endgültig“ werden -
ein etwaiger Verlustabzug im Ansässigkeitsstaat
ermöglicht werden muss. Ebenfalls mag dahinstehen, ob ein
etwaiger verbleibender Vortrag des ausländischen
Betriebsstättenverlustes in die Feststellung nach
Maßgabe des § 10d Abs. 4 EStG 1997 i.V.m. § 8 Abs.
1 KStG 1999 einzubeziehen wäre (vgl. dazu - allerdings
für die Konstellation von Auslandsverlusten eines in
Deutschland weder unbeschränkt noch beschränkt
Steuerpflichtigen - Bundesfinanzhof, Urteil vom 24.2.2010 IX R
57/09, DStR 2010, 693 = SIS 10 06 79).
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c) Der Senat erachtet die aufgezeigte
Gemeinschaftsrechtslage auch (s. bereits Senatsurteil in DStR 2010,
918 = SIS 10 12 83) für diejenige Konstellation, um die es im
Streitfall geht, in Anbetracht der zitierten Ausführungen des
EuGH als eindeutig. Einer (abermaligen) Vorlage an den EuGH
gemäß Art. 267 AEUV bedurfte es deshalb nicht (vgl.
EuGH-Urteil vom 6.10.1982 Rs. 283/81
„C.I.L.F.I.T.“, EuGHE 1982, 3415).
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