Negatives Kapitalkonto, zusätzliche Sacheinlage: Leistet der Kommanditist zusätzlich zu der im Handelsregister eingetragenen Pflichteinlage eine weitere Sacheinlage, so kann er im Wege einer negativen Tilgungsbestimmung die Rechtsfolge herbeiführen, dass die Haftungsbefreiung nach § 171 Abs. 1 2. Halbsatz HGB nicht eintritt. Das führt dazu, dass die Einlage nicht mit der eingetragenen Pflichteinlage zu verrechnen ist, sondern im Umfang ihres Wertes die Entstehung oder Erhöhung eines negativen Kapitalkontos verhindert und auf diese Weise nach § 15 a Abs. 1 Satz 1 EStG zur Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit von Verlusten führt. - Urt.; BFH 11.10.2007, IV R 38/05; SIS 08 05 53
I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin) ist eine GmbH & Co. KG. Ihre persönlich
haftende Gesellschafterin ist die Verwaltungsgesellschaft A mbH
(A-GmbH), die am Vermögen der Gesellschaft nicht beteiligt
ist. Kommanditisten sind der Beigeladene mit einer Kommanditeinlage
(Haft- und Pflichteinlage) von zunächst 8.000 DM und Herr H
(im Folgenden H) mit einer Kommanditeinlage (Haft- und
Pflichteinlage) von zunächst 2.000 DM. Nach dem
Gesellschaftsvertrag werden die Einlagen der Gesellschaft auf fixen
Kapitalkonten verbucht. Verluste werden auf Verlustsonderkonten
ausgewiesen. Alle sonstigen die Gesellschafter betreffenden
Geldbewegungen wie Gewinne, Entnahmen und Einzahlungen, die nicht
Kapitaleinlagen sind, werden auf Privatkonten erfasst. Der
Gesellschaftsvertrag datiert vom 28.2.1995. Aufgrund von
Gesellschafterbeschlüssen vom 10.10.1995 und vom 23.9.1997
wurde die Kommanditeinlage des Beigeladenen zunächst auf
320.000 DM und sodann auf 520.000 DM erhöht. Die
Kommanditeinlage des Gesellschafters H erhöhte sich auf 80.000
DM bzw. 130.000 DM. Diese Erhöhungen wurden im November 1997
in das Handelsregister eingetragen. Bargeldzahlungen wurden auf die
Hafteinlagen bislang nicht geleistet. In der Bilanz auf den
31.12.1998 sind weiterhin die Einlageansprüche gegen die
Kommanditisten als Aktivposten ausgewiesen.
In Höhe dieser Haft- und
Pflichteinlagen wurden die Verluste der Jahre 1995 und 1997 im
Rahmen des sog. erweiterten Verlustausgleichs (§ 15a des
Einkommensteuergesetzes - EStG - ) als ausgleichs- und
abzugsfähig behandelt.
Gemäß
Grundstücksübertragungsurkunde (Warranty Deed) vom
7.3.1996 übertrugen der Beigeladene und H jeweils eine in
ihrem Eigentum stehende, in Florida belegene Eigentumswohnung auf
die Klägerin gegen Zahlung von „10 US Dollar und andere
entgeltlichen Gegenleistungen“. Außerdem legte die
Klägerin eine Bescheinigung vom 26.6.1998 über die
Eintragung der Eigentumswohnungen in das „offizielle
Verzeichnisbuch“ des Bezirks ... im US-Bundesstaat Florida
vor.
In der Bilanz per 31.12.1998 wurden die
Grundstücke als Einlagen auf den (variablen) Kapitalkonten II
der Kommanditisten mit Teilwerten von 600.000 DM bei dem
Beigeladenen und 400.000 DM bei H erfasst. Die Bilanz wies
weiterhin Forderungen der Klägerin auf Leistung der
Kommanditeinlagen in Höhe von 650.000 DM aus.
Mit Bescheid für 1998 (Streitjahr)
über die gesonderte und einheitliche Feststellung von
Besteuerungsgrundlagen (einschließlich Feststellung des
verrechenbaren Verlustes gemäß § 15a Abs. 4 EStG)
stellte der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -
) - unter dem Vorbehalt der Nachprüfung - negative
Einkünfte aus Gewerbebetrieb von 330.379 DM und den hiervon
auf den Beigeladenen entfallenden Anteil mit ./. 265.965 DM fest.
Dieser Betrag wurde in voller Höhe als „steuerpflichtige
Einkünfte nach Anwendung von § 15a EStG“
festgestellt. In der Folgezeit gelangte das FA zu der Auffassung,
dass durch die Einlage der Eigentumswohnungen die ausstehende
Hafteinlageverpflichtung erfüllt worden sei. Die Einlage
könne daher nur insoweit zur Ausgleichs- und
Abzugsfähigkeit von Verlusten führen, als sie die
Hafteinlage übersteige. Daher änderte das FA den Bescheid
zur Feststellung des verrechenbaren Verlustes und setzte nunmehr
steuerpflichtige Einkünfte nach Anwendung von § 15a EStG
nur noch in Höhe von ./. 58.156 DM an, die auf folgender
Berechnung beruhten:
Anteil am Verlust
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./.
265.575 DM
|
Davon abzugsfähig
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Einlage Grundstück
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600.000 DM
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Hafteinlage
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520.000 DM
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Restbetrag
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80.000 DM
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Abzug Entnahmen
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22.234 DM
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57.766 DM
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nicht abzugsfähig
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./.
207.809 DM
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Verlust Sonderbetriebsausgaben
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./.
390 DM
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ausgleichsfähiger Betrag
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./.
58.156 DM
|
Unter Einbeziehung des nicht
abzugsfähigen Verlustes wurden für den Beigeladenen auf
den 31.12.1998 verrechenbare Verluste von 1.591.090 DM
festgestellt.
Den auf den Gesellschafter H entfallenden
Verlust behandelte das FA demgegenüber weiterhin als
abzugsfähig, da auch nach Auffüllung der Hafteinlage von
130.000 DM ein ausreichend hoher Einlagebetrag zur Verfügung
stand.
Gegen den Änderungsbescheid wandte
sich die Klägerin mit dem Einspruch, mit dem sie geltend
machte, dass die ausgleichsfähigen Verlustanteile des
Beigeladenen wie erklärt in Höhe von ./. 265.965 DM
festzustellen seien, da er die Immobilie zusätzlich zu der
geschuldeten und ins Handelsregister eingetragenen Hafteinlage in
das Gesellschaftsvermögen eingelegt habe. Das FA wies den
Einspruch zurück. Die Einlage des Grundstücks mit dem
Verkehrswert von 600.000 DM sei mit den ausstehenden Hafteinlagen
zu verrechnen, da diese auch durch eine Sacheinlage erfüllt
werden könnten.
Die hiergegen gerichtete Klage hatte
Erfolg. Die Entscheidung des Finanzgerichts (FG) vom 20.5.2005 VI
30/03 ist in EFG 2005, 1431 = SIS 05 35 17
veröffentlicht.
Hiergegen richtet sich die Revision des FA,
die auf die Verletzung materiellen Rechts gestützt
ist.
Das FA beantragt, das erstinstanzliche
Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt, die Revision
als unbegründet zurückzuweisen.
Die Beteiligten haben übereinstimmend
auf mündliche Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
II. Die Revision ist nicht begründet. Die
Entscheidung des FG, dass der Wert der vom Beigeladenen in das
Vermögen der Klägerin eingelegten Eigentumswohnung mit
seiner ausstehenden Hafteinlage nicht zu verrechnen war und
demzufolge eine Einlage darstellte, die in voller Höhe zur
Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit der im Streitjahr angefallenen
Verluste führte, ist revisionsrechtlich nicht zu
beanstanden.
1. Nach § 15a Abs. 1 Satz 1 EStG darf der
einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der
Kommanditgesellschaft weder mit anderen Einkünften aus
Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten
ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto entsteht
oder sich erhöht. Das gilt nicht, wenn der Kommanditist am
Bilanzstichtag den Gläubigern der Gesellschaft aufgrund des
§ 171 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) haftet; in diesem
Fall können die Verluste des Kommanditisten bis zur Höhe
des Betrages, um den die im Handelsregister eingetragene Einlage
des Kommanditisten seine geleistete Einlage übersteigt, auch
ausgeglichen oder abgezogen werden, soweit durch den Verlust ein
negatives Kapitalkonto entsteht oder sich erhöht (§ 15a
Abs. 1 Satz 2 EStG).
Wird die Einlage dann später geleistet,
wird hierdurch kein zusätzliches Verlustausgleichspotential
geschaffen (Senatsentscheidungen vom 10.6.1999 IV B 126/98, BFH/NV
1999, 1461 = SIS 99 52 63, und vom 19.4.2007 IV R 70/04, BFH/NV
2007, 1966 = SIS 07 28 48; R 15a Abs. 3 Satz 8 der
Einkommensteuer-Richtlinien - EStR - ; Schmidt/Wacker, EStG, 26.
Aufl., § 15a Rz 182). Der dem Gesellschaftsvermögen zum
Zwecke der Tilgung der Einlageverpflichtung zugeführte
Vermögenswert ist in einem solchen Fall nur in dem Umfang
geeignet, als zusätzliche Einlage die Ausgleichs- und
Abzugsfähigkeit von Verlusten herbeizuführen, in dem er
die Haftsumme übersteigt.
So verhält es sich im Streitfall indessen
nicht.
a) Nach § 171 Abs. 1 HGB haftet der
Kommanditist den Gläubigern der Gesellschaft „bis zur
Höhe seiner Einlage“ unmittelbar. Die Haftung ist
ausgeschlossen, soweit die Einlage geleistet ist. Mit der
„Einlage“ meint das Gesetz die
„Haftsumme“, die sich zwar regelmäßig
- wie auch im Streitfall - mit der nach dem Gesellschaftsvertrag zu
leistenden Pflichteinlage decken wird, was aber nicht immer der
Fall sein muss.
b) Die Frage, ob der Kommanditist seine
Einlage geleistet hat, richtet sich nach Handelsrecht. Das folgt
daraus, dass der erweiterte Verlustausgleich in § 15a Abs. 1
Satz 2 EStG ausdrücklich an die Haftung des Kommanditisten
nach § 171 Abs. 1 HGB anknüpft.
c) Über die Voraussetzungen der
haftungsbefreienden Einlageleistung stritten früher die
„Vertragstheorie“ und die
„Verrechnungstheorie“. Nach der Vertragstheorie
sollten nur solche Leistungen des Kommanditisten an die
Gesellschaft als Einlage anerkannt werden können, die auch als
„Einlage“ geleistet und entgegengenommen werden
(so z.B. Keuk, Zeitschrift für das gesamte Handelsrecht und
Wirtschaftsrecht - ZHR - 135, 410, 416; Ulrich Huber,
Vermögensanteil, Kapitalanteil und Gesellschaftsanteil an
Personengesellschaften des Handelsrechts, 1970, S. 212). Die
Verrechnungstheorie stellte dagegen darauf ab, ob der Gesellschaft
Mittel zugeflossen sind (vgl. z.B. Furrer, Die Haftung des
Kommanditisten im Vergleich zur Haftung des Komplementärs, S.
1902). Inzwischen hat sich die Auffassung durchgesetzt, dass
für die Haftungsbefreiung zwei kumulative Mindesterfordernisse
notwendig sind: Zum einen die Leistung auf die Einlage und zum
anderen die Wertdeckung (vgl. z.B. MünchKommHGB/Karsten
Schmidt, 2. Aufl., §§ 171, 172 Rz 46; Karsten Schmidt,
Gesellschaftsrecht, 4. Aufl., § 54 I, 3.c; Kirsch,
Einlageleistung und Einlagerückgewähr im System der
Kommanditistenhaftung, 1995, S. 25, m.w.N.). Als gesicherte
handelsrechtliche Auffassung kann jedenfalls angenommen werden,
dass nicht jedwede Vermögensmehrung seitens des Kommanditisten
an die KG für eine Haftungsbefreiung nach § 171 Abs. 1 2.
Halbsatz HGB ausreicht, sondern dass die Zuführung des
Vermögenswertes aufgrund der Einlageverpflichtung im
Gesellschaftsvertrag zu erfolgen hat (MünchKommHGB/Karsten
Schmidt, a.a.O., §§ 171, 172 Rz 47; Kirsch,
Einlageleistung und Einlagerückgewähr im System der
Kommanditistenhaftung, 1995, S. 25 - beide unter Hinweis auf das
Urteil des Bundesgerichtshofs vom 17.5.1982 II ZR 16/81, NJW 1982,
2253).
d) Allerdings lassen sich aus den
Beispielsfällen, die in der handelsrechtlichen Literatur
für nicht „auf die Einlage“ erbrachte
Gesellschafterleistungen angeführt werden, für die
Lösung des Streitfalls keine Erkenntnisse gewinnen. So wird
die Frage, ob die Hingabe eines Darlehens oder die Leistung einer
stillen Einlage i.S. des § 230 Abs. 1 HGB „auf die
Einlage“ gezahlt sein kann, nur unter dem Aspekt
gestellt, ob es sich bei diesen Leistungen in Wirklichkeit um echte
Kommanditeinlagen handelt, die lediglich anders bezeichnet sind
(vgl. etwa MünchKommHGB/Karsten Schmidt, a.a.O., §§
171, 172 Rz 49, m.w.N.). Im Streitfall wurden die
Eigentumswohnungen zweifelsfrei in das Gesellschaftsvermögen
überführt. Ähnlich verhält es sich mit der
Frage, ob der Verkauf eines Wirtschaftsgutes an die Gesellschaft zu
einem Preis unter Wert als Einlage gewertet werden kann. In einem
solchen Fall liegt es auf der Hand, dass der Vermögenswert der
Gesellschaft aufgrund eines Verkehrsgeschäftes zugeflossen ist
und dass ein etwaiger Mehrwert lediglich zu stillen Reserven
führt, die allen Gesellschaftern zugute kommen. Bei
Sacheinlagen stellt sich das Problem, dass es sich bei der
Haftsumme um einen Geldbetrag handelt, wohingegen die Sacheinlage
bewertet werden muss, damit entschieden werden kann, inwieweit eine
Verrechnung mit der Haftsumme in Betracht kommt (Ulrich Huber,
Vermögensanteil, Kapitalanteil und Gesellschaftsanteil an
Personengesellschaften des Handelsrechts, 1970, S. 192, 209).
Insbesondere bestehen in Rechtsprechung und Schrifttum
Meinungsverschiedenheiten darüber, ob bei einer Sacheinlage
unter Wert der wahre Wert maßgeblich für die
Haftungsbefreiung nach § 171 Abs. 1 2. Halbsatz HGB ist oder
ob der überschießende Betrag in die stillen Reserven der
Gesellschaft eingeht (vgl. MünchKommHGB/ Karsten Schmidt,
a.a.O., §§ 171, 172 Rz 48; Kirsch, Einlageleistung und
Einlagerückgewähr im System der Kommanditistenhaftung,
1995, S. 42, jeweils m.w.N.). Im Streitfall sind jedoch keine
Anzeichen dafür erkennbar, dass die eingelegte
Eigentumswohnung unzutreffend bewertet worden ist.
e) Es stellt sich mithin die Frage, ob eine
endgültig in das Gesellschaftsvermögen gelangte
Sacheinlage, die mit ihrem wahren Verkehrswert bewertet worden ist,
eo ipso mit der Haftsumme zu verrechnen ist. Die Frage ist zu
verneinen.
f) In der zivilrechtlichen Rechtsprechung und
Literatur ist anerkannt, dass der Schuldner einer Leistung eine
sog. negative Tilgungsbestimmung treffen kann. Erklärt er bei
Bewirkung einer zur Erfüllung einer bestimmten Schuld
geeigneten Leistung, sie solle nicht zur Erfüllung dieser
Schuld dienen, so erlischt die Schuld nicht (BGH-Urteile vom
14.7.1972 V ZR 176/70, MDR 1972, 938; vom 10.10.1984 VIII ZR
244/83, NJW 1985, 376; MünchKommBGB/ Wenzel, 5. Aufl., §
362 Rz 13; Palandt/Grüneberg, Bürgerliches Gesetzbuch,
66. Aufl., § 362 Rz 6).
g) Hieraus folgt, dass der Kommanditist die
Möglichkeit hat, der Gesellschaft weiteres Eigenkapital
zuzuführen, ohne dass die Forderung aus der Pflichteinlage
erlischt. Erst recht kann eine derartige Bestimmung im Einvernehmen
zwischen Gesellschaft und Kommanditist getroffen werden. An einer
solchen Gestaltung kann auch ein wirtschaftliches Interesse
bestehen. Das gilt - ungeachtet der möglicherweise rein
steuerlichen Motivation im Streitfall - insbesondere insoweit, als
die Gesellschaft gegenüber potentiellen Kreditgebern darauf
hinweisen kann, dass einerseits das Gesellschaftsvermögen um
das eingelegte Wirtschaftsgut erhöht wird, andererseits in
Höhe der Hafteinlage die Möglichkeit, den Gesellschafter
mit seinem gesamten Vermögen in Anspruch zu nehmen, bestehen
bleibt. Da sich die Frage, ob der Kommanditist seine Einlage
geleistet hat, nach Handelsrecht richtet (s.o. unter II.1.b), hat
eine in Bezug auf die Pflichteinlage getroffene negative
Tilgungsbestimmung - vorbehaltlich eines Gestaltungsmissbrauchs
i.S. des § 42 der Abgabenordnung (AO) - auch steuerrechtlich
Bedeutung (a.A. Blümich/Stuhrmann, § 15a EStG Rz 58).
2. Das FG konnte im Streitfall den Sachverhalt
ohne Rechtsverstoß dahingehend würdigen, dass zwischen
der Klägerin und dem Beigeladenen Einigkeit darüber
bestanden habe, die Eigentumswohnung in das
Gesellschaftsvermögen einzulegen, ohne dass sich die
Verpflichtung zur Erbringung der Pflichteinlage minderte.
a) Die Würdigung des Sachverhalts durch
das FG ist der Nachprüfung durch den Bundesfinanzhof (BFH) als
Revisionsgericht weitgehend entzogen; sie ist nur insoweit
revisibel, als dem FG Verstöße gegen die
Verfahrensordnung, gegen Denkgesetze oder allgemeine
Erfahrungssätze unterlaufen sind (ständige
Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1.4.1971 IV R 195/69,
BFHE 102, 85, BStBl II 1971, 522 = SIS 71 02 74, und vom 4.9.2003 V
R 9, 10/02, BFHE 203, 389, BStBl II 2004, 627 = SIS 03 51 76, unter
II.3. der Gründe; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6.
Aufl., § 118 Rz 30, m.w.N.). Verfahrensmängel hat das FA
nicht gerügt. Verstöße gegen die Grundordnung des
Verfahrens, die ohne Rüge zu beachten wären
(Gräber/Ruban, a.a.O., § 118 Rz 69, m.w.N.), sind nicht
erkennbar. Auch Verstöße gegen die Denkgesetze oder
allgemeinen Erfahrungssätze liegen nicht vor.
b) Es ist revisionsrechtlich nicht zu
beanstanden, dass das FG den Gesellschaftsvertrag dahingehend
ausgelegt hat, dass die Pflichteinlage als Bareinlage geschuldet
war. Zwar kann im Gesellschaftsvertrag als Pflichteinlage auch eine
Sacheinlage vereinbart werden (Schilling in GroßkommHGB, 4.
Aufl., § 171 Rz 8). Eine solche Vereinbarung muss aber
für alle Beteiligten erkennbar getroffen werden. Das
hängt mit dem bereits erwähnten Umstand zusammen, dass
nur bei einer solchen Vereinbarung nachvollziehbar ist, ob und ggf.
in welcher Höhe die Sacheinlage geeignet ist, die
Pflichteinlage abzudecken (vgl. Ulrich Huber, Vermögensanteil,
Kapitalanteil und Gesellschaftsanteil an Personengesellschaften des
Handelsrechts, 1970, S. 209). Fehlt es an einer solchen Bestimmung
im Gesellschaftsvertrag, schließt das nicht aus, dass die
Gesellschaft später die Sacheinlage an Erfüllungs statt
annimmt und dadurch die Verpflichtung zur Zahlung der
Pflichteinlage erlischt. Hierzu bedarf es jedoch ebenfalls einer
unzweideutig erkennbaren Vereinbarung zwischen der Gesellschaft und
dem Kommanditisten (vgl. Palandt/Grüneberg, a.a.O., § 364
Rz 1 bis 3, m.w.N.). Eine solche Vereinbarung hat das FG nicht
feststellen können.
c) Demgegenüber konnte das FG den Ausweis
der Einlageverpflichtung als Forderung der Klägerin in der
Bilanz auf den 31.12.1998 als ausreichenden Beweis dafür
ansehen, dass eine Verrechnung der Einlage des Grundstücks mit
dieser Verpflichtung nicht gewollt war. Dem steht denkgesetzlich
nicht entgegen, dass nicht bereits die
Grundstücksübertragungsurkunde vom 7.3.1996 eine negative
Tilgungsbestimmung enthielt. Vielmehr gibt es gute Gründe, zum
Beweis auf den Bilanzausweis abzustellen. Maßgeblicher Grund
für den erweiterten Verlustabzug nach § 15a Abs. 1 Satz 2
EStG ist die Haftung des Kommanditisten gegenüber den
Gläubigern mit seinem gesamten Vermögen. Der Kommanditist
trägt gegenüber den Gläubigern die Beweislast
dafür, dass er die Einlage erbracht hat (vgl. nur
MünchKommHGB/Karsten Schmidt, a.a.O., §§ 171, 172 Rz
61, m.w.N.). Der Beweis wird regelmäßig anhand der
Buchführung der Gesellschaft (Keuk, ZHR, 135, 410, 425),
insbesondere aber durch Vorlage der Bilanzen erbracht. Dann liegt
es aber nahe, auch steuerrechtlich den Bilanzausweis als Nachweis
anzusehen.
d) Ein anderes Ergebnis lässt sich
entgegen der Auffassung des FA auch nicht daraus herleiten, dass
die Eigentumswohnung nicht bereits in der Bilanz auf den 31.12.1996
- unter Fortbestehen der Pflichteinlageverpflichtung - als
Gesellschaftsvermögen erfasst worden ist. Der erkennende Senat
vermag nicht festzustellen, ob zum Übergang des Eigentums an
der Wohnung nach dem Recht des US-Staates Florida der am 7.3.1996
beurkundete Vertrag genügte, oder ob es hierfür der erst
im Jahr 1998 vorgenommenen Eintragung in das „offizielle
Verzeichnisbuch“ des Bezirks ... bedurfte. Der BFH
entscheidet als Revisionsgericht nicht über ausländisches
Recht (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 118 Rz 14). Es
besteht auch kein Anlass, die Sache zur Feststellung des Rechts des
Staates Florida an das FG zurückzuverweisen. Offensichtlich
sind die Klägerin und ihre Gesellschafter davon ausgegangen,
dass das Eigentum an dem Grundbesitz erst im Jahr 1998 auf die
Klägerin übergegangen ist. Dann war es jedoch
folgerichtig, die hieraus folgenden Konsequenzen erst in der Bilanz
zum 31.12.1998 zu ziehen.
e) Da das FG das Vorliegen einer hinsichtlich
der Pflichteinlage getroffenen negativen Tilgungsbestimmung als
nachgewiesen angesehen hat, kommt es nicht darauf an, wer
hierfür die Beweislast - das Risiko der Nichterweislichkeit -
trägt. Zudem lassen sich aus der vom FA ins Feld
geführten Beweislastregel des § 363 des Bürgerlichen
Gesetzbuchs (Beweislast des Gläubigers bei Annahme als
Erfüllung) keinerlei Erkenntnisse für die
Beweislastverteilung zwischen FA und Steuerpflichtigem
herleiten.
f) Zutreffend ist das FG auch davon
ausgegangen, dass der Sachverhalt einen Missbrauch von
Gestaltungsmöglichkeiten i.S. von § 42 AO nicht erkennen
lässt. Die Klägerin und der Beigeladene haben kein
Steuergesetz umgangen. Vielmehr entspricht es sowohl dem Wortlaut
als auch dem Zweck des § 15a Abs. 1 Satz 2 EStG, dass ein
Kommanditist, der den Gläubigern der Gesellschaft in Höhe
der nicht eingezahlten Hafteinlage mit seinem gesamten
Vermögen haftet, den erweiterten Verlustausgleich in Anspruch
nehmen kann.
g) Schließlich hat das FG auch
rechtsfehlerfrei angenommen, dass die Inanspruchnahme des
Beigeladenen nicht unwahrscheinlich i.S. des § 15a Abs. 1 Satz
3 EStG war. Zutreffend hat das FG darauf hingewiesen, dass bei
einem Unternehmen, das sich - wie die Klägerin - noch in der
Anfangsphase befindet, das wirtschaftliche Risiko, aus der
Kommanditistenhaftung in Anspruch genommen zu werden, den
Normalfall darstellt (BFH-Urteil vom 14.5.1991 VIII R 111/86, BFHE
164, 526, BStBl II 1992, 164 = SIS 91 19 16; Schreiben des
Bundesministeriums der Finanzen vom 30.6.1994 IV B 3 - S 2253 b -
12/94, BStBl I 1994, 355 = SIS 94 15 53; H 15a EStR 2006). Das FA
hat hiergegen in der Revisionsbegründung keine Einwendungen
erhoben.