Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts München vom 05.04.2018 - 4 K 2568/16
= SIS 19 01 47 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die
Klägerin zu tragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist Erbin der verstorbenen
Erblasserin. Die Erblasserin hatte bis zu ihrem Tod in einer
Eigentumswohnung in einem Zweifamilienhaus gewohnt. Die
Klägerin nutzte die Eigentumswohnung nach dem Tod der
Erblasserin zu eigenen Wohnzwecken. Das Haus stand auf dem
Flurstück ... (im Weiteren: Grundstück 1), das sich im
hälftigen Miteigentum der Erblasserin befunden hatte. Neben
diesem Grundstück lag - unmittelbar angrenzend - ein weiteres,
jedoch unbebautes Grundstück mit der Flurnummer .../12 (im
Weiteren: Grundstück 2), dessen Alleineigentümerin die
Erblasserin gewesen war und das im Wege der Erbfolge ebenfalls auf
die Klägerin überging.
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In der Erbschaftsteuererklärung
deklarierte die Klägerin u.a. den Erwerb der Grundstücke
1 und 2 mit einer verdichteten Wertangabe in Gestalt einer Summe in
Höhe von ... EUR. Sie machte die Steuerbefreiung für den
Familienheimerwerb von Todes wegen durch Kinder (§ 13 Abs. 1
Nr. 4c des Erbschaft- und Schenkungsteuergesetzes - ErbStG - ) in
vollem Umfang dieses (erklärten) Grundstückswerts -
nämlich in Höhe von ... EUR - geltend. Der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) erließ am
20.04.2015 einen insoweit antragsgemäßen
Erbschaftsteuerbescheid.
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Das für die Bewertung des
Grundbesitzes zuständige Belegenheitsfinanzamt stellte mit
Bescheiden vom 02.09.2015 bzw. 09.09.2015 den Wert des
Grundstücks 1 als eigene wirtschaftliche Einheit mit ... EUR
und den Wert des Grundstücks 2 ebenfalls als eigene
wirtschaftliche Einheit mit ... EUR fest.
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Am 09.09.2015 erließ das FA einen
geänderten Erbschaftsteuerbescheid. Hierin legte das FA der
Steuerfestsetzung die Grundstücke 1 und 2 jeweils als
Einzelflächen zugrunde. Die Steuerbefreiung nach § 13
Abs. 1 Nr. 4c ErbStG gewährte es nur noch in Höhe von ...
EUR für das Grundstück 1.
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Mit ihrem Einspruch machte die
Klägerin geltend, bei den Grundstücken 1 und 2 handele es
sich um eine wirtschaftliche Einheit, für die insgesamt der
Freibetrag zu gewähren sei.
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Das Finanzgericht (FG) hat die Klage
abgewiesen. Es handele sich bei den Grundstücken 1 und 2 nicht
um eine wirtschaftliche Einheit. § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG sei
dergestalt auszulegen, dass nur das grundbuchmäßig
erfasste Grundstück im Sinne des Zivilrechts, auf dem sich das
Familienheim befinde, steuerbefreit sei.
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Die Klägerin beantragt
sinngemäß,
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die Vorentscheidung aufzuheben und den
Erbschaftsteuerbescheid vom 09.09.2015 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 22.08.2016 dahingehend zu ändern,
dass zusätzlich für das Grundstück 2 in Höhe
von ... EUR die Steuervergünstigung nach § 13 Abs. 1 Nr.
4c ErbStG gewährt wird.
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Das FA beantragt,
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die Revision als unbegründet
zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat im Ergebnis zutreffend
entschieden, dass nur das Grundstück 1, auf dem sich das
Familienheim befindet, nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG
steuerbefreit ist.
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1. Nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist der
Erwerb von Todes wegen des Eigentums oder Miteigentums an einem im
Inland oder in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder
einem Staat des Europäischen Wirtschaftsraums belegenen
bebauten Grundstück i.S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 des
Bewertungsgesetzes (BewG) durch Kinder im Sinne der Steuerklasse I
Nr. 2 und der Kinder verstorbener Kinder im Sinne der Steuerklasse
I Nr. 2, soweit der Erblasser darin bis zum Erbfall eine Wohnung zu
eigenen Wohnzwecken genutzt hat oder bei der er aus zwingenden
Gründen an einer Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken
gehindert war, die beim Erwerber unverzüglich zur
Selbstnutzung zu eigenen Wohnzwecken bestimmt ist (Familienheim)
und soweit die Wohnfläche der Wohnung 200 Quadratmeter nicht
übersteigt, steuerfrei.
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2. Durch den Verweis auf § 181 Abs. 1 Nr.
1 bis 5 BewG werden von der Steuerbefreiung des § 13 Abs. 1
Nr. 4c ErbStG Ein- und Zweifamilienhäuser,
Mietwohngrundstücke, Wohnungs- und Teileigentum,
Geschäftsgrundstücke und gemischt genutzte
Grundstücke erfasst. Eine nähere Bestimmung, in welchem
Umfang der zu der Wohnung gehörende Grund und Boden an der
Begünstigung teilhat, enthält die Vorschrift nicht. In
Betracht kommt einerseits das Grundstück im zivilrechtlichen
Sinne, d.h. ein vermessener, im Liegenschaftskataster bezeichneter
Teil der Erdoberfläche (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom
14.01.2005 - V ZR 139/04, Deutsche Notar-Zeitschrift 2005, 670)
oder andererseits die wirtschaftliche Einheit i.S. des § 2
Abs. 1 BewG.
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3. Für die Bestimmung des
Grundstücksbegriffs des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG
nach zivilrechtlichen Grundsätzen spricht die
bürgerlich-rechtliche Prägung des Erbschaftsteuerrechts
(vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs vom
26.11.1986 - II R 190/81, BFHE 148, 324, BStBl II 1987, 175 =
SIS 87 05 12). Als (Rechts-)
Verkehrsteuer knüpft die Erbschaftsteuer grundsätzlich an
bürgerlich-rechtliche Vorgänge an. Andererseits verweist
§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG auf bebaute Grundstücke i.S.
des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG und gerade nicht im Sinne
des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB).
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4. Nach § 12 Abs. 3 ErbStG i.V.m. §
151 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 157 Abs. 1, Abs. 3 Satz 1 BewG sind
für Zwecke der Erbschaftsteuer für die wirtschaftlichen
Einheiten des Grundvermögens die Grundbesitzwerte gesondert
festzustellen (§ 179 der Abgabenordnung - AO - ). Die
Feststellungen treffen die zuständigen
Belegenheitsfinanzämter (§ 152 Nr. 1 BewG). Diese sind
zwar nicht zur Entscheidung darüber befugt, ob eine
Steuerbefreiung, z.B. nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG, zu
gewähren ist. Ihnen obliegt neben der Wertfeststellung aber
auch die verbindliche Feststellung über die wirtschaftlichen
Einheiten des Grundvermögens (§ 157 Abs. 1, Abs. 3 Satz 1
BewG). Diese Entscheidung kann daher gemäß § 351
Abs. 2 AO, § 42 FGO nur durch Anfechtung des
Wertfeststellungsbescheids angegriffen werden.
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5. Ausgehend von diesen Grundsätzen ist
die Steuerbefreiung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG im
Streitfall nur für das Grundstück 1, auf dem sich das
Familienheim befindet, zu gewähren. Es bedarf keiner
Entscheidung, ob das Grundstück im Sinne des BGB oder des BewG
zu verstehen ist.
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a) Ist nach zivilrechtlichen
Maßstäben abzugrenzen, folgt dies aus der
katastermäßigen Selbständigkeit des
Grundstücks 1. Ist bewertungsrechtlich abzugrenzen, folgt dies
aus den beiden getrennten Feststellungsbescheiden des
Belegenheitsfinanzamts für die beiden Grundstücke, die im
vorliegenden Verfahren auch hinsichtlich der Bestimmung der
wirtschaftlichen Einheit bindend sind.
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b) Das FA war befugt, nach Ergehen der
Feststellungsbescheide die Erbschaftsteuerfestsetzung vom
20.04.2015 abzuändern. Sollte das Grundstück i.S. des
§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG nach zivilrechtlichen
Maßstäben abzugrenzen sein, ergibt sich die
Änderungsbefugnis aus § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO. Auf
Grundlage der Erbschaftsteuererklärung konnte das FA davon
ausgehen, dass es sich bei den Grundstücken 1 und 2 auch
zivilrechtlich um ein Grundstück handelte. Erst durch die in
den Feststellungsbescheiden enthaltenen
Flurstücksbezeichnungen wurde erkennbar, dass zwei
Grundstücke gegeben waren. Sollte das Grundstück i.S. des
§ 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG bewertungsrechtlich zu verstehen
sein, folgt die Änderungsbefugnis aus § 175 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 i.V.m. § 171 Abs. 10 AO. Die Feststellungsbescheide sind
nicht nur hinsichtlich der Werte, sondern auch hinsichtlich des
Umfangs der wirtschaftlichen Einheit Grundlagenbescheide für
die Erbschaftsteuerbescheide.
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6. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO.
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7. Der Senat entscheidet gemäß
§ 90 Abs. 2 i.V.m. § 121 Satz 1 FGO mit
Einverständnis der Beteiligten durch Urteil ohne
mündliche Verhandlung.
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