Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil
des Finanzgerichts Köln vom 13.4.2016 - 9 K 667/14
aufgehoben.
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der
Kläger zu tragen.
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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) führte im Rahmen seiner Tätigkeit als
Gebrauchtwagenhändler steuerbare Umsätze aus, die der
Differenzbesteuerung gemäß § 25a des
Umsatzsteuergesetzes (UStG) unterlagen.
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Die in 2009 und dem Streitjahr 2010
ausgeführten Umsätze des Klägers betrugen bei einer
Ermittlung nach vereinnahmten Entgelten 27.358 EUR bzw. 25.115 EUR.
Die umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage ermittelte der
Kläger gemäß § 25a Abs. 3 UStG nach dem
Differenzbetrag (Handelsspanne) mit 17.328 EUR (2009) bzw. 17.470
EUR (Streitjahr). Er nahm in seiner Umsatzsteuererklärung
für das Streitjahr vom 02.03.2011 deshalb an, dass er - wie
auch zuvor - „Kleinunternehmer“ i.S. von § 19 Abs.
1 UStG sei.
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Der Beklagte und Revisionskläger (das
Finanzamt - FA - ) versagte dagegen die Anwendung der
Kleinunternehmerregelung und setzte mit Umsatzsteuerbescheid vom
04.10.2012 Umsatzsteuer für das Streitjahr fest. Der
Gesamtumsatz des Klägers habe in dem vorangegangenen
Kalenderjahr 2009 gemessen an den vereinnahmten Entgelten über
der Grenze von 17.500 EUR gelegen.
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Den hiergegen gerichteten Einspruch wies
das FA als unbegründet zurück (Einspruchsentscheidung vom
19.02.2014).
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Das Finanzgericht (FG) Köln gab der
Klage mit Urteil vom 13.04.2016 - 9 K 667/14, das in EFG 2016, 1305
= SIS 16 16 24 veröffentlicht ist, statt.
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Mit der Revision rügt das FA die
Verletzung materiellen Rechts und bringt im Kern vor, das FG habe
Art. 288 Satz 1 Nr. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom
28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
(MwStSystRL) fehlerhaft ausgelegt.
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Der Senat hat mit Beschluss vom 07.02.2018
- XI R 7/16 (BFHE 261, 94, UR 2018, 530 = SIS 18 07 91) das
Revisionsverfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof der
Europäischen Union (EuGH) folgende Frage zur Vorabentscheidung
vorgelegt:
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„Ist in Fällen der
Differenzbesteuerung nach Art. 311 ff. der Richtlinie 2006/112/EG
die Bestimmung des Art. 288 Satz 1 Nr. 1 der Richtlinie 2006/112/EG
dahingehend auszulegen, dass für die Bemessung des danach
maßgeblichen Umsatzes bei der Lieferung von Gegenständen
nach Art. 314 der Richtlinie 2006/112/EG gemäß Art. 315
der Richtlinie 2006/112/EG auf die Differenz zwischen dem
geforderten Verkaufspreis und dem Einkaufspreis (Handelsspanne)
abzustellen ist?“
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Hierauf hat der EuGH mit seinem Urteil B
vom 29.07.2019 - C-388/18 (EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685 = SIS 19 11 52) wie folgt geantwortet:
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„Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 der Richtlinie
2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem ist dahin gehend auszulegen, dass er einer
nationalen Regelung oder einer nationalen Verwaltungspraxis
entgegensteht, wonach bei der Ermittlung des Umsatzes, der für
die Anwendbarkeit der Sonderregelung für Kleinunternehmen auf
einen der Differenzbesteuerung bei steuerpflichtigen
Wiederverkäufern unterliegenden Steuerpflichtigen zugrunde zu
legen ist, gemäß Art. 315 der Richtlinie nur die
erzielte Handelsspanne berücksichtigt wird. Dieser Umsatz ist
auf der Grundlage aller von dem steuerpflichtigen
Wiederverkäufer vereinnahmten oder zu vereinnahmenden
Beträge ohne Mehrwertsteuer zu ermitteln, unabhängig von
den Modalitäten, nach denen diese Beträge
tatsächlich besteuert werden.“
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Das FA beantragt, die Vorentscheidung
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Der Kläger beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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Er verweist auf die Vorentscheidung in EFG
2016, 1305 = SIS 16 16 24.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der
Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -
FGO - ).
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Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass bei der
Ermittlung der Umsatzgrenzen nach der Kleinunternehmerregelung i.S.
von § 19 UStG bei einem Händler, der - wie hier der
Kläger - der Differenzbesteuerung i.S. von § 25a UStG
unterliegt, nur auf die Differenzumsätze und nicht auf die
Gesamtentgelte abzustellen ist. Die Voraussetzungen für die
Anwendung der Kleinunternehmerregelung i.S. von § 19 Abs. 1
UStG sind nicht erfüllt.
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1. Die für Umsätze i.S. des § 1
Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete Umsatzsteuer wird von Unternehmern,
die im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten
Gebieten ansässig sind, nicht erhoben, wenn der Umsatz
zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenen
Kalenderjahr 17.500 EUR nicht überstiegen hat und im laufenden
Kalenderjahr 50.000 EUR voraussichtlich nicht übersteigen wird
(§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG).
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a) Die Besteuerung der Kleinunternehmer
gemäß § 19 UStG wird durch die Differenzbesteuerung
nach § 25a UStG nicht ausgeschlossen. Die Regelungen über
die Besteuerung der Kleinunternehmer gelten daher auch für
Unternehmer, die - wie der Kläger - als Wiederverkäufer
Lieferungen i.S. des § 25a Abs. 1 UStG ausführen. Ist ein
Wiederverkäufer Kleinunternehmer (§ 19 Abs. 1 Satz 1
UStG), wird die nach der Handelsspanne bemessene Steuer für
die von ihm ausgeführten Lieferungen nicht erhoben (vgl.
Senatsbeschluss in BFHE 261, 94, UR 2018, 530 = SIS 18 07 91, Rz
21).
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b) Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 UStG ist
Umsatz i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG der nach vereinnahmten
Entgelten bemessene Gesamtumsatz, gekürzt um die darin
enthaltenen Umsätze von - was den Streitfall nicht betrifft -
Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens. Bei der
Umsatzermittlung ist nicht auf die Bemessungsgrundlage abzustellen,
sondern auf die vom Unternehmer vereinnahmten Bruttobeträge
(vgl. EuGH-Urteil B, EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685 = SIS 19 11 52).
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c) Gesamtumsatz ist nach § 19 Abs. 3 Satz
1 UStG die Summe der vom Unternehmer ausgeführten steuerbaren
Umsätze i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abzüglich der
näher bestimmten - den Streitfall gleichfalls nicht
betreffenden - steuerfreien Umsätze. Danach erfüllt der
Kläger, der als Unternehmer i.S. von § 2 Abs. 1 UStG im
Gebrauchtwagenhandel tätig war, im Streitjahr die
Voraussetzungen für die Besteuerung als Kleinunternehmer
gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG nicht.
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aa) Sein Gesamtumsatz i.S. von § 19 Abs.
3 Satz 1 UStG bezogen auf das dem Streitjahr vorangegangene Jahr
2009 hat die maßgebliche Umsatzgrenze von 17.500 EUR
überschritten. Hierbei ist gemäß § 19 Abs. 1
Satz 2 UStG auf die Summe der vom Kläger in diesem Jahr
vereinnahmten Entgelte in unstreitiger Höhe von 27.358 EUR und
nicht auf die Handelsspanne nach § 25a Abs. 3 UStG
abzustellen, die die umsatzsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage
bildet.
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bb) § 19 Abs. 1 Satz 2, Abs. 3 Satz 1,
§ 25a Abs. 3 Satz 1 UStG sind nach unionsrechtlichen
Maßgaben nicht dahingehend auszulegen, dass zur Ermittlung
der betreffenden Umsatzgrößen bei einem Fall wie dem
vorliegenden auf die Summe der Differenzbeträge i.S. des
§ 25a Abs. 3 UStG abzustellen ist, unabhängig von der
Höhe der vereinnahmten Entgelte (vgl. EuGH-Urteil B,
EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685 = SIS 19 11 52).
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(1) Nach Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL
setzt sich der Umsatz, der bei der Anwendung der Sonderregelung
für Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist, aus dem Betrag
ohne Mehrwertsteuer der Lieferungen von Gegenständen und
Dienstleistungen zusammen, soweit diese besteuert werden.
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(2) Der EuGH hat im vorliegenden Streitfall zu
Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL festgestellt, dass sich der Umsatz
des Steuerpflichtigen schon nach dem Wortlaut dieser Bestimmung aus
dem Gesamtbetrag ohne Mehrwertsteuer der besteuerten Lieferungen
von Gegenständen und Dienstleistungen zusammensetzt, wobei
sich das Wort „besteuert“ aber nicht auf das
Wort „Betrag“, sondern auf
„Lieferungen“ oder
„Leistungen“ bezieht. Er hat entschieden, dass
eine wörtliche Auslegung von Art. 288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL
deshalb impliziert, dass der Gesamtbetrag der von den
steuerpflichtigen Wiederverkäufern ausgeführten
Lieferungen und nicht deren Handelsspanne den Umsatz darstellt, der
für die Anwendbarkeit der Sonderregelung für
Kleinunternehmen zugrunde zu legen ist. Diese Auslegung wird - wie
der EuGH ferner festgestellt hat - durch die Systematik, die
Entstehungsgeschichte und die Zielsetzung der
Mehrwertsteuerrichtlinie bestätigt.
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(3) Danach ist der Umsatz, der i.S. von Art.
288 Abs. 1 Nr. 1 MwStSystRL für die Anwendbarkeit der
Sonderregelung für Kleinunternehmen auf einen i.S. von Art.
315 MwStSystRL der Differenzbesteuerung bei steuerpflichtigen
Wiederverkäufern unterliegenden Steuerpflichtigen zugrunde zu
legen ist, auf der Grundlage aller von dem steuerpflichtigen
Wiederverkäufer vereinnahmten oder zu vereinnahmenden
Beträge ohne Mehrwertsteuer zu ermitteln, unabhängig von
den Modalitäten, nach denen diese Beträge
tatsächlich besteuert werden (vgl. EuGH-Urteil B,
EU:C:2019:642, DStR 2019, 1685 = SIS 19 11 52, Rz 36 ff.).
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2. Das FG hat danach die Anwendbarkeit der
Kleinunternehmerregelung zu Unrecht bejaht. Die Vorentscheidung ist
deshalb aufzuheben.
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3. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist
abzuweisen, da die Voraussetzungen für die Besteuerung des
Klägers als Kleinunternehmer (§ 19 Abs. 1 Satz 1 UStG)
nicht erfüllt sind. Die Höhe der für das Streitjahr
festgesetzten Umsatzsteuer ist zwischen den Beteiligten nicht
streitig.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 1, § 143 Abs. 1 FGO.
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