Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg vom 1.7.2015 7 K
7230/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
1
|
I. Die Beteiligten streiten über die
steuerliche Behandlung von Entschädigungen gemäß
§ 41 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch (SGB IV).
|
|
|
2
|
Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist bei der
X-Rentenversicherung ehrenamtlich als Versichertenberaterin und
Mitglied eines Widerspruchsausschusses tätig. Hierfür
erhielt sie im Streitjahr (2012) gemäß § 41 SGB IV
Entschädigungen in Höhe von 7.788 EUR, wovon 7.044 EUR
auf die Tätigkeit als Versichertenberaterin und 744 EUR auf
die Tätigkeit als Mitglied eines Widerspruchsausschusses
entfielen. Zusätzlich erzielte die Klägerin
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als
Ruhestandsbeamtin der Y-Rentenversicherung.
|
|
|
3
|
In dem Einkommensteuerbescheid 2012 vom
26.4.2013 qualifizierte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) die Entschädigungen als steuerpflichtige
Einkünfte aus selbständiger Arbeit (§ 18 des
Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr geltenden
Fassung - EStG - ) und ermittelte hierfür unter
Berücksichtigung von Betriebsausgaben in Höhe von
insgesamt 1.249 EUR sowie eines Abzugs von jeweils 500 EUR bei den
Einnahmen und Ausgaben gemäß § 3 Nr. 26a EStG einen
Gewinn in Höhe von 6.539 EUR. Ein Freibetrag gemäß
§ 3 Nr. 26 EStG wurde nicht gewährt.
|
|
|
4
|
Im Rahmen des hiergegen gerichteten
Einspruchsverfahrens berücksichtigte das FA weitere
Betriebsausgaben in Höhe von 120 EUR. Im Übrigen blieb
der Einspruch der Klägerin erfolglos.
|
|
|
5
|
Die hiergegen gerichtete Klage hatte keinen
Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, die Klägerin habe
Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG
erzielt, wobei es im Streitfall gar nicht auf die Einordnung der
Einkünfte aus den Tätigkeiten als Versichertenberaterin
und Mitglied eines Widerspruchsausschusses unter die Einkunftsarten
der §§ 15, 18 und 19 EStG ankomme. Ein Freibetrag nach
§ 3 Nr. 26 EStG sei in jedem Fall nicht zu gewähren.
Für eine Einordnung als „Betreuer“ i.S. dieser
Vorschrift fehle es an einer pädagogischen Ausrichtung, da die
Tätigkeiten der Klägerin weder eine umfassende
Persönlichkeitsentwicklung beabsichtigten noch in eine
strukturierte Ausbildung eingebettet seien. Vielmehr handele es
sich typisierend um rechts- und wirtschaftsberatende
Tätigkeiten. Darüber hinaus finde auch § 3 Nr. 12
EStG keine Anwendung. Satz 1 scheide schon deshalb aus, weil es
sich nicht um Bezüge handele, die aus einer Bundeskasse oder
Landeskasse gezahlt würden. Die Voraussetzungen des Satzes 2
seien nicht erfüllt, da mit den Entschädigungen
gemäß § 41 Abs. 3 Satz 2 SGB IV ein Zeitverlust
abgegolten werde. Ob sämtliche Betriebsausgaben lediglich der
Tätigkeit als Versichertenberaterin zuzurechnen seien,
könne unter diesen Voraussetzungen dahingestellt bleiben. Im
Übrigen sei der Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a
EStG auch bei mehreren Tätigkeiten nur einmal pro Jahr zu
gewähren. Die Gründe sind in den EFG 2015, 1598 = SIS 15 19 62 veröffentlicht.
|
|
|
6
|
Mit ihrer Revision macht die Klägerin
geltend, das FG habe den Begriff des Betreuers in § 3 Nr. 26
EStG zu eng ausgelegt und dabei nicht ausreichend
berücksichtigt, dass diese Vorschrift die Stärkung des
bürgerschaftlichen Engagements bezwecke. Sie, die
Klägerin, sei Ansprechpartnerin für hilfsbedürftige
Personen, die sie über bestehende Rentenansprüche berate.
Dabei habe sie einen direkten, persönlichen Kontakt und bilde
die Betroffenen weiter. Es gehe also um Wissensvermittlung, so dass
ihre Tätigkeit pädagogisch geprägt sei. Ansonsten
dürften auch Betreuer bei der Mütterberatung, der
Seelsorge und der Bahnhofsmission keinen Freibetrag erhalten. Im
Übrigen stehe ihr für jede der beiden getrennt
ausgeübten Tätigkeiten (Versichertenberaterin und
Mitglied eines Widerspruchsausschusses) ein Freibetrag zu.
|
|
|
7
|
Die Klägerin beantragt, die
Vorentscheidung aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid für
das Streitjahr vom 26.4.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 5.7.2013 dahin zu ändern, dass der Gewinn aus
selbständiger Arbeit um 1.231 EUR vermindert wird.
|
|
|
8
|
Das FA beantragt, die Revision der
Klägerin als unbegründet zurückzuweisen.
|
|
|
9
|
II. Die Revision der Klägerin ist
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
|
|
|
10
|
Das FG hat zu Recht entschieden, dass der
Klägerin für ihre Einkünfte aus den Tätigkeiten
als Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung insgesamt nur ein
Freibetrag gemäß § 3 Nr. 26a EStG in Höhe von
500 EUR zusteht und sowohl die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26
EStG als auch die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 EStG nicht
erfüllt sind.
|
|
|
11
|
Ob das FG darüber hinaus zu Recht
entschieden hat, diese Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb
gemäß § 15 EStG statt aus selbständiger Arbeit
gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu qualifizieren,
erscheint fraglich, kann jedoch dahinstehen. Denn dies hat für
die streitige Anwendung der Regelungen in § 3 Nr. 12, 26 und
26a EStG keine Bedeutung.
|
|
|
12
|
1. Die Versagung des Freibetrags
gemäß § 3 Nr. 26 EStG ist revisionsrechtlich nicht
zu beanstanden.
|
|
|
13
|
a) Nach dieser Vorschrift sind Einnahmen aus
nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder,
Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen
Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen
Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker
oder behinderter Menschen im Dienst oder im Auftrag einer
juristischen Person des öffentlichen Rechts in Höhe von
insgesamt 2.100 EUR im Jahr steuerfrei.
|
|
|
14
|
b) Eine Tätigkeit als
„Betreuer“ i.S. dieser Vorschrift setzt sowohl
eine pädagogische Ausrichtung als auch einen direkten
persönlichen Kontakt voraus (vgl. R 3.26 Abs. 1 der
Lohnsteuer-Richtlinien 2012 - LStR - ; Bergkemper in
Herrmann/Heuer/Raupach - HHR -, § 3 Nr. 26 Rz 5; von Beckerath
in Kirchhof, EStG, 17. Aufl., § 3 Nr. 26 Rz 50; Handzik in
Littmann/Bitz/ Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 3
Rz 1018e; Stuhrmann in Bordewin/Brandt, § 3 Nr. 26 EStG Rz
27).
|
|
|
15
|
Dies ergibt sich zum einen aus der
Begründung des Finanzausschusses zum Steuerbereinigungsgesetz
1999 (BTDrucks 14/2070, S. 16), mit dem der Begriff des
„Betreuers“ in die Vorschrift aufgenommen worden
ist. Trotz etwaiger Überschneidungen zu den schon zuvor
erfassten „vergleichbaren nebenberuflichen
Tätigkeiten“ sollten danach ausdrücklich
diejenigen Tätigkeiten erfasst werden, die durch einen
direkten pädagogisch ausgerichteten Kontakt zu den betreuten
Menschen dem Kernbereich des ehrenamtlichen Engagements zuzurechnen
sind.
|
|
|
16
|
Zum anderen ist der systematische Zusammenhang
mit den anderen Personengruppen zu berücksichtigen, die in
§ 3 Nr. 26 EStG genannt werden. Die Tätigkeiten als
„Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher“ sind
sämtlich von einer pädagogischen Ausrichtung
geprägt; sie nehmen auf andere Menschen durch
persönlichen Kontakt Einfluss, um auf diese Weise geistige und
körperliche Fähigkeiten zu entwickeln und zu fördern
(vgl. auch Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 17.10.1991 IV R
106/90, BFHE 166, 72, BStBl II 1992, 176 = SIS 92 05 34).
|
|
|
17
|
Dementsprechend gilt das Erfordernis der
pädagogischen Ausrichtung und des persönlichen Kontakts
sowohl für die Betreuer als auch für die vergleichbaren
nebenberuflichen Tätigkeiten i.S. des § 3 Nr. 26 EStG.
Dass die Tätigkeit unter sozialen Aspekten wünschenswert
ist, reicht auch unter Berücksichtigung des Gesetzeszwecks der
Stärkung des ehrenamtlichen Engagements und der dadurch
gebotenen weiten Auslegung des § 3 Nr. 26 EStG nicht aus (vgl.
auch Schmidt/Levedag, EStG, 37. Aufl., § 3 Rz 93;
Tormöhlen in Korn, § 3 Nr. 26 EStG Rz 9).
|
|
|
18
|
c) Unter Berücksichtigung dieser
Grundsätze hat das FG zutreffend entschieden, dass die
Tätigkeit der Klägerin als Versichertenberaterin weder
die Voraussetzungen eines Betreuers noch die Voraussetzungen einer
vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeit erfüllt.
|
|
|
19
|
„Versichertenberater“ ist
gemäß § 61 Abs. 1 Satz 1 der Satzung der
X-Rentenversicherung die Funktionsbezeichnung für die
Versichertenältesten i.S. des § 39 SGB IV. Sie haben
insbesondere die Aufgabe, eine ortsnahe Verbindung der
X-Rentenversicherung zu den Versicherten und den
Leistungsberechtigten herzustellen und diese zu beraten und zu
betreuen; sie sollen in Fragen der Rentenversicherung Auskunft und
Rat erteilen und den Versicherten bei der Ausfüllung von
Leistungsanträgen behilflich sein (§ 61 Abs. 1 Satz 2 der
Satzung der X-Rentenversicherung). Die Versichertenberater werden
durch die Vertreterversammlung der X-Rentenversicherung
gewählt (§ 61 Abs. 2 Satz 1 der Satzung der
X-Rentenversicherung). Sie üben ihre Tätigkeit
ehrenamtlich aus (§ 40 Abs. 1 Satz 1 SGB IV, § 4 der
Satzung der X-Rentenversicherung).
|
|
|
20
|
Zwar hat die Klägerin danach
persönlichen Kontakt zu den von ihr beratenen Personen, denen
sie auch Wissen über deren Rentenansprüche vermittelt. Im
Vordergrund steht aber nicht die Entwicklung und Förderung der
geistigen Fähigkeiten der beratenen Personen, sondern die
Optimierung der Vermögenssituation dieser Personen im Bereich
der Renten. Dies bedeutet, dass es letztlich nur um die
Unterstützung bei Vermögens- und Finanzfragen geht, die
keinen pädagogischen Charakter hat (vgl. auch FG
Nürnberg, Urteil vom 6.10.2017 4 K 858/16, EFG 2018, 198 = SIS 17 24 87).
|
|
|
21
|
d) Auch die ehrenamtliche Tätigkeit als
Mitglied eines Widerspruchsausschusses der X-Rentenversicherung
erfüllt nicht die Voraussetzungen des § 3 Nr. 26
EStG.
|
|
|
22
|
Die Widerspruchsausschüsse für
laufende Verwaltungsgeschäfte (§ 67 der Satzung der
X-Rentenversicherung) überprüfen die Entscheidungen der
X-Rentenversicherung und sind mit einem hauptamtlichen Vertreter
des Direktoriums sowie zwei ehrenamtlichen Mitgliedern besetzt. Die
ehrenamtlichen Mitglieder müssen die Voraussetzungen für
die Wählbarkeit als Organmitglied der X-Rentenversicherung
erfüllen (§ 67 Abs. 2 der Satzung der
X-Rentenversicherung). Damit ist diese Tätigkeit der
Klägerin im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der
X-Rentenversicherung und hat keinen pädagogischen
Charakter.
|
|
|
23
|
2. Darüber hinaus hat das FG auch
rechtsfehlerfrei die Erfüllung der Voraussetzungen für
eine Steuerfreiheit gemäß § 3 Nr. 12 EStG
verneint.
|
|
|
24
|
a) § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG setzt die
Zahlung von Aufwandsentschädigungen aus einer Bundes- oder
Landeskasse voraus. Daran fehlt es im Streitfall. Denn die zahlende
X-Rentenversicherung ist eine selbständige juristische Person
des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 der Satzung der
X-Rentenversicherung).
|
|
|
25
|
b) Auch die Voraussetzungen des § 3 Nr.
12 Satz 2 EStG, der nicht auf Zahlungen aus einer Bundes- oder
Landeskasse beschränkt ist, sondern allgemein auf Zahlungen
aus öffentlichen Kassen abstellt, liegen nicht vor. Denn diese
Vorschrift gilt u.a. ausdrücklich nicht für
Aufwandsentschädigungen, die für Zeitverlust gewährt
worden sind. Nach den für den Senat bindenden Feststellungen
des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) handelt es sich bei den an die
Klägerin gezahlten Entschädigungen aber gerade um
Pauschbeträge für Zeitaufwand gemäß § 41
Abs. 3 Satz 2 SGB IV. Die Klägerin hat hiergegen keine
Einwendungen erhoben.
|
|
|
26
|
3. Schließlich hat das FG der
Klägerin zu Recht den Freibetrag gemäß § 3 Nr.
26a EStG in Höhe von 500 EUR gewährt, und zwar einmalig
im Streitjahr für sämtliche Einkünfte aus ihren
Tätigkeiten als Versichertenberaterin und Mitglied eines
Widerspruchsausschusses.
|
|
|
27
|
a) § 3 Nr. 26a EStG setzt Einnahmen aus
nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer
juristischen Person des öffentlichen Rechts voraus, die nicht
unter § 3 Nr. 12 oder Nr. 26 EStG fallen. Diese
Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.
|
|
|
28
|
b) Aus dem Wortlaut der Vorschrift ergibt
sich, dass es sich bei dem Freibetrag gemäß § 3 Nr.
26a EStG um einen Jahresbetrag handelt, der auch dann nur einmal zu
gewähren ist, wenn der Steuerpflichtige verschiedene
nebenberufliche Tätigkeiten ausübt (R 3.26 Abs. 8 LStR;
HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 2; Blümich/Erhard,
§ 3 Nr. 26a EStG Rz 5; Ross in Frotscher/Geurts, EStG, §
3 Nr. 26a EStG Rz 4; Schmidt/ Levedag, a.a.O., § 3 Rz 96;
Handzik in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 3 Rz 1058 i.V.m.
1030a; Tormöhlen in Korn, § 3 Nr. 26a EStG Rz 8; vgl.
auch BFH-Urteile vom 23.6.1988 IV R 21/86, BFHE 154, 81, BStBl II
1988, 890 = SIS 88 19 35, und vom 15.2.1990 IV R 87/89, BFHE 160,
307, BStBl II 1990, 686 = SIS 90 16 38, zu § 3 Nr. 26 EStG
a.F.). Denn Satz 1 stellt im Plural auf die „Einnahmen aus
nebenberuflichen Tätigkeiten“ ab, die bis zur
Höhe von „insgesamt 500 Euro im Jahr“
steuerfrei sein sollen. Entsprechendes gilt für die Berechnung
in Satz 3, wenn „die Einnahmen für die in Satz 1
bezeichneten Tätigkeiten“, d.h. die Einnahmen
sämtlicher Tätigkeiten i.S. des Satzes 1, „den
steuerfreien Betrag“, d.h. den Jahresbetrag in Höhe
von 500 EUR, übersteigen.
|
|
|
29
|
c) Damit kann im Streitfall dahingestellt
bleiben, ob die Tätigkeiten der Klägerin als
Versichertenberaterin und Mitglied eines Widerspruchsausschusses
steuerlich getrennt zu betrachten sind und ob die geltend gemachten
Betriebsausgaben - wie von der Klägerin vorgetragen - nur der
Tätigkeit als Versichertenberaterin zuzuordnen sind.
|
|
|
30
|
4. Auch die Höhe des ermittelten Gewinns
ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.
|
|
|
31
|
Nach den für den Senat bindenden
Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) erzielte die
Klägerin aus ihren Tätigkeiten als Versichertenberaterin
und Mitglied eines Widerspruchsausschusses Einnahmen in Höhe
von insgesamt 7.788 EUR und konnte hierfür Betriebsausgaben in
Höhe von insgesamt 1.369 EUR geltend machen.
|
|
|
32
|
Gemäß § 3 Nr. 26a Satz 1 EStG
sind diese Einnahmen in Höhe von 500 EUR steuerfrei. Die
Betriebsausgaben konnten von den verbleibenden steuerpflichtigen
Einnahmen in Höhe von 7.288 EUR aber nur insoweit abgezogen
werden, als sie die steuerfreien Einnahmen übersteigen, d.h.
in Höhe von 869 EUR (§ 3 Nr. 26a Satz 3 EStG). Daraus
ergibt sich der in der Einspruchsentscheidung vom 5.7.2013
ermittelte steuerpflichtige Gewinn in Höhe von 6.419 EUR.
|
|
|
33
|
5. Die Entscheidung des Senats steht nicht im
Widerspruch zur BFH-Entscheidung vom 31.1.2017 IX R 10/16 (BFHE
256, 250 = SIS 17 04 08), wonach Entschädigungen
ehrenamtlicher Richter für Zeitversäumnis i.S. des §
16 des Justizvergütungs- und -entschädigungsgesetzes
nicht zu steuerbaren Einkünften führen. Weder die
ehrenamtliche Tätigkeit als Versichertenberaterin noch die
ehrenamtliche Tätigkeit als Mitglied eines
Widerspruchsausschusses sind mit der Tätigkeit eines
ehrenamtlichen Richters vergleichbar. Denn die Klägerin
handelte nicht wie eine unabhängige Richterin, sondern
verfolgte die Interessen der Versicherten und - insbesondere in
ihrer Funktion als Mitglied eines Widerspruchsausschusses, mit der
sie im Ergebnis Teil der Selbstverwaltung der X-Rentenversicherung
war - auch die Interessen der X-Rentenversicherung.
|
|
|
34
|
6. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
|