Auf die Revision der Kläger wird das
Urteil des Finanzgerichts Köln vom 1.6.2016 14 K 545/14
aufgehoben.
Die Sache wird an das Finanzgericht Köln zurückverwiesen.
Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des
Revisionsverfahrens übertragen.
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I. Zwischen den Beteiligten ist streitig,
ob ein privates Veräußerungsgeschäft nach § 22
Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 1 Satz 4 des
Einkommensteuergesetzes (EStG) vorliegt und wie ggf. der
Veräußerungsgewinn zu berechnen ist.
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Die Kläger und Revisionskläger
(Kläger) wurden als Eheleute im Streitjahr (2009) zusammen zur
Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger trat im August 1999 mit
Wirkung zum 31.10.1999 als Treugeber-Kommanditist mit einem
Kapitalanteil von 50.000 DM der Z-KG bei. Der Gesellschaftszweck
der als geschlossener Immobilienfonds konzipierten Gesellschaft
bestand im Erwerb, in der Errichtung, der Verwaltung, der
Vermietung sowie der Verwertung von Immobilien. Die Z-KG war
Eigentümer von Immobilien oder erwarb Beteiligungen an
Objektgesellschaften.
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Die Z-KG war - neben weiteren geschlossenen
Immobilienfonds - ab 1995 von der B-AG initiiert worden. Diese
hatte sich dazu mehrerer zwischengeschalteter Tochtergesellschaften
bedient, u.a. der L-Bank sowie der Y-GmbH. An den
Fondsgesellschaften wurden Treuhandkommanditisten beteiligt, die
sowohl im eigenen Namen als auch für noch zu werbende
Treugeber Gesellschaftsanteile hielten. Kapitalanlegern wie dem
Kläger wurde nach einheitlichem Muster der Abschluss von
Treuhandverträgen angeboten, wonach sich der
Treuhandkommanditist verpflichtete, seine Beteiligung künftig
treuhänderisch für die Kapitalanleger (Treugeber) zu
verwalten. Der Treuhandkommanditist übte seine
Gesellschafterrechte nach deren Weisungen aus. Im
Innenverhältnis der Gesellschafter zueinander und im
Verhältnis zur Gesellschaft wurden die Treugeber wie
unmittelbar beteiligte Kommanditisten behandelt. Sie durften an den
Gesellschafterversammlungen teilnehmen und die auf ihre
Beteiligungen entfallenden Stimmrechte sowie die einem
Kommanditisten nach dem Gesetz zustehenden Kontroll- und sonstigen
Rechte unmittelbar selbst ausüben. Dem Kläger stand
außerdem ein Andienungsrecht zu, nach Ablauf von 25 Jahren
den Anteil zum Nominalwert und nach Ablauf von 30 Jahren zu 115 %
des Nominalwerts an eine Konzern-Gesellschaft der B-AG
zurückzugeben.
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Die wirtschaftliche Entwicklung des Fonds
entsprach nicht den Erwartungen des Klägers. Zusammen mit
einer Vielzahl weiterer Anleger beteiligte sich der Kläger an
einem Sammelklageverfahren und erhob eine Schadensersatzklage gegen
die L-Bank und die Y-GmbH. Mit der Klage begehrte der Kläger
u.a. die Zahlung von 16.115,72 EUR nebst Zinsen sowie die
Freistellung von den Verpflichtungen aus dem Bankdarlehen zur
Finanzierung der Beteiligung Zug um Zug gegen Übertragung der
Beteiligung an der Z-KG. Inhaltlich war die Klage auf vertragliche
und deliktische Schadensersatzansprüche und einen
Einwendungsdurchgriff nach dem Verbraucherkreditgesetz
gestützt. Der Fondsprospekt habe vielfach erhebliche
unrichtige oder unvollständige Angaben enthalten bzw.
nachteilige Umstände nicht dargestellt. Der geltend gemachte
Schaden ermittelte sich aus dem Betrag der Einlage zzgl. eines Agio
von 5 % sowie den Finanzierungskosten der Beteiligung und
entgangenen Zinsen für den Eigenkapitalanteil abzüglich
aller erhaltenen Ausschüttungen.
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Im Jahr 2005 unterbreitete die Y-GmbH dem
Kläger ein Angebot zum Erwerb seiner Fondsanteile, das er aber
nicht annahm. Vielmehr hielt der Kläger seine Klage aufrecht.
Die Y-GmbH machte dem Kläger am 1.12.2008 ein neues Angebot.
Der als Vergleichsvertrag bezeichnete Vertrag bestimmte als
Zahlungsverpflichtung einen Prozentsatz der auf die
Fondsbeteiligung gezahlten Kapitaleinlage zzgl. einer Verzinsung
für den Zeitraum vom 1.1.2009 bis sechs Wochen nach der
Annahme des Angebots abzüglich der Ausschüttungen und
Quellensteuern, die für den genannten Zeitraum gezahlt wurden.
Das Angebot war unwiderruflich und befristet. Die Annahme des
Angebots war nur möglich, wenn die Schadensersatzklage vor dem
Annahmetag zurückgenommen war. Der Kläger nahm das
Angebot innerhalb laufender Frist am 23.12.2008 an. Zugleich
verzichtete er auf alle gegenwärtigen und zukünftigen
Schadensersatzansprüche, die mit dem Erwerb der Beteiligung
zusammenhingen. Der Kläger erhielt im Jahr 2009 von der Y-GmbH
eine Auszahlung in Höhe von 23.603,19 EUR. Die Z-KG bestand
nach dem Ausscheiden des Klägers als geschlossener
Immobilienfonds fort.
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Mit (geändertem)
Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 14.9.2012 erfasste der
Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) mit Blick
auf den von der Y-GmbH geleisteten Auszahlungsbetrag bei dem
Kläger erstmals Einkünfte aus einem privaten
Veräußerungsgeschäft. Das FA übernahm dabei
die jeweilige Veräußerungsgewinnberechnung, die sich aus
einer (informatorischen) Mitteilung des für die
Fondsgesellschaften zuständigen Finanzamts ergab. Danach
wurden die nachfolgenden Veräußerungsgewinne
ermittelt:
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Auszahlungsbetrag
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23.603,19 EUR
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+ anteilige Verbindlichkeiten
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+
66.662,87 EUR
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= gesamter
Veräußerungspreis
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90.266,06 EUR
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x anteiliger Veräußerungspreis
der Immobilien
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x 76,85 %
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=
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69.372,81 EUR
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./. anteilige steuerliche Buchwerte der
Immobilien
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56.362,32 EUR
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= Veräußerungsgewinn
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13.010,49 EUR
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Aus den mitgeteilten Werten ergibt sich
nicht, auf welchen Stichtag die anteiligen Verbindlichkeiten und
der anteilige steuerliche Buchwert der Immobilien ermittelt worden
sind.
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Der vom Kläger gegen den
geänderten Einkommensteuerbescheid eingelegte Einspruch blieb
ohne Erfolg.
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Die dagegen gerichtete Klage wies das
Finanzgericht (FG) mit seinem in EFG 2016, 1612 = SIS 16 18 05
veröffentlichten Urteil als unbegründet ab. Der
Kläger habe seine Beteiligung veräußert und dadurch
den Tatbestand des § 22 Nr. 2, § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1
EStG erfüllt. Eine Rückabwicklung der ursprünglichen
Anschaffung liege nicht vor. Der Verzicht auf Schadensersatz und
die weiteren vom Kläger eingegangenen Verpflichtungen
hätten nur den Charakter von Nebenleistungen oder
Klarstellungen. Das FA habe auch den Veräußerungsgewinn
zutreffend ermittelt. Der Veräußerungsgewinn entfalle
nicht in Höhe von 36,35 % auf
Schadensersatzansprüche.
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Mit ihrer Revision rügen die
Kläger die Verletzung von Bundesrecht. Sie tragen u.a. vor,
sie hätten für ihre Beteiligung an dem Fonds
Schadensersatz erhalten. Der Wert des Fonds habe 0 EUR betragen.
Mehr hätte ein fremder Dritter nicht bezahlt. Es habe daher
kein Veräußerungsgeschäft, sondern eine
Rückabwicklung vorgelegen. Zudem sei der
Veräußerungsgewinn fehlerhaft ermittelt worden. Auch das
rechtliche Gehör sei verletzt worden.
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Die Kläger beantragen, das Urteil des
FG Köln vom 1.6.2016 14 K 545/14 und die
Einspruchsentscheidung vom 29.1.2014 aufzuheben und den
Einkommensteuerbescheid 2009 vom 14.9.2012 dahin zu ändern,
dass die Einkünfte aus privaten
Veräußerungsgeschäften des Klägers um 13.011
EUR niedriger angesetzt werden.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Es liege ein privates
Veräußerungsgeschäft vor und der
Veräußerungsgewinn sei unter Einbeziehung der
Verbindlichkeiten zutreffend ermittelt worden. Der Kläger habe
sich im Vergleichswege geeinigt und auf „etwaige“
Schadensersatzansprüche verzichtet. Daher sei nicht davon
auszugehen, dass der Kläger eine pauschale
Schadensersatzzahlung erhalten habe. Über die vom Kläger
geltend gemachten Schadensersatzansprüche sei keine
rechtsverbindliche Aussage getroffen worden. Ob daher
Schadensersatzansprüche überhaupt bestanden hätten,
sei ungeklärt. Daher sei auch keine Aufteilung des Kaufpreises
vorzunehmen.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur
Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Satz 1
Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
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1. Das FG hat zwar ohne Rechtsfehler den
Vergleichsvertrag vom 23.12.2008 als steuerbare
Veräußerung i.S. des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
gewürdigt. Es hat aber den Veräußerungsgewinn
rechtlich fehlerhaft ermittelt. Zur Begründung verweist der
Senat auf seine Entscheidungen vom 6.9.2016 IX R 27/15 (BFHE 255,
176, DStR 2016, 2950 = SIS 16 25 47), IX R 44/14 (BFHE 255, 148,
BFH/NV 2017, 191 = SIS 16 25 48) und IX R 45/14 (BFHE 255, 162,
BFH/NV 2017, 197 = SIS 16 25 49), die sich mit vergleichbaren
Fondsbeteiligungen befassen.
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Die vom FA vorgenommene Ermittlung des Gewinns
aus einem privaten Veräußerungsgeschäft lässt
sich auch nicht auf die in der Folge des
Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 17.8.2007 (BGBl I 2007,
1912) geänderte Fassung des § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG
stützen. Danach ist der Gewinn oder Verlust aus
Veräußerungsgeschäften nach Absatz 1 der
Unterschied zwischen Veräußerungspreis einerseits und
den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten
andererseits. Auch dieser Formulierung des Gesetzes lässt sich
eindeutig entnehmen, dass § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG die Frage
der Steuerbarkeit der Grundstücksveräußerung
betrifft, aber nicht die „Technik“ der
Gewinnermittlung beeinflusst (so aber A. Fink, Neue
Wirtschafts-Briefe - NWB - 2016, 3912 und NWB 2017, 643, 648;
Lupczyk, FR 2017, 177, 184). Der Gesetzesbegründung lässt
sich ein derartiges, mit der Anpassung der Formulierung verfolgtes
Regelungsziel ebenfalls nicht entnehmen, da dort lediglich von
„redaktionelle(n) Änderungen“ gesprochen
wird (vgl. BTDrucks 16/4841, S. 58).
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Anders als das FG meint, ist die als
Vergleichsbetrag bezeichnete Gegenleistung teilweise auch für
den Verzicht auf Schadensersatzansprüche des
Veräußerers erbracht worden. Soweit das FG zu dem
Schluss gelangt ist, etwaige Schadensersatzansprüche des
Klägers seien nicht werthaltig, wird dieser Schluss nicht von
seinen tatsächlichen Feststellungen getragen. Denn Sinn und
Zweck der Vergleichsvereinbarung war es, den hinter der B-AG und
L-Bank stehenden Gewährträger der öffentlichen Hand
von seiner Haftung zu befreien. Aufgrund der bestehenden
Gewährträgerhaftung ist es auch nicht möglich, die
Ansprüche des Klägers als nicht durchsetzbar
einzuordnen.
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2. Das Verfahren ist nicht spruchreif und an
das FG zurückzuverweisen. Der Senat kann auf der Grundlage der
Feststellungen des FG nicht beurteilen, ob der Kläger aus der
Veräußerung seiner mittelbaren Beteiligung einen Gewinn
oder Verlust erzielt hat. Hinsichtlich der vom FG vorzunehmenden
Aufklärungsmaßnahmen und der weiteren Ermittlung des
Veräußerungsgewinns verweist der Senat ebenfalls auf
seine Entscheidungen in BFHE 255, 176, DStR 2016, 2950 = SIS 16 25 47, in BFHE 255, 148, BFH/NV 2017, 191 = SIS 16 25 48 und in BFHE
255, 162, BFH/NV 2017, 197 = SIS 16 25 49 und die dortigen
Ausführungen unter II.4. und II.5.
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3. Über die von den Klägern erhobene
Verfahrensrüge braucht nicht mehr entschieden zu werden.
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4. Die Kostenentscheidung bleibt dem FG
vorbehalten (§ 143 Abs. 2 FGO).
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