Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Finanzgerichts Köln vom 11.3.2015 2 K 2529/11 wird
als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Beteiligten streiten darum, ob die
Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) für
erbrachte Postdienstleistungen einen Anspruch auf Erteilung einer
Bescheinigung i.S. von § 4 Nr. 11b Satz 2 des
Umsatzsteuergesetzes (UStG) gegenüber dem Beklagten und
Revisionsbeklagten (Bundeszentralamt für Steuern - BZSt - )
hat.
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Die Klägerin betreibt seit dem Jahr
2005 ein Postdienstleistungsunternehmen. Sie bietet einen
bundesweiten Briefversand und einen EU-weiten Paketversand an. Die
Klägerin stellt die Briefe selbst nur in einem Teilbereich der
Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) zu. Zur Beförderung
der über diesen Teilbereich hinausgehenden Briefsendungen
vereinbarte die Klägerin Verträge mit
Kooperationspartnern. Die Klägerin stellt an fünf Tagen
die Woche - dienstags bis samstags - zu. Montag ist ein
zustellfreier Tag.
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Mit Antrag vom 14.6.2010 begehrte die
Klägerin vom BZSt die Erteilung einer Bescheinigung
gemäß § 4 Nr. 11b UStG. Dem Antrag war folgende
Erklärung der Klägerin beigefügt:
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“Hiermit verpflichte ich mich,
flächendeckend im gesamten Gebiet der Bundesrepublik
Deutschland die Gesamtheit der Universaldienstleistungen nach Art.
3 Abs. 4 der Richtlinie 97/67/EG des europäischen Parlaments
und des Rates vom 15.12.1997 über gemeinsame Vorschriften
für die Entwicklung des Binnenmarktes der Postdienste der
Gemeinschaft und die Verbesserung der Dienstequalität (ABl. L
15 vom 21.1.1998, Seite 14, L 23 vom 30.1.1998. Seite 39), die
zuletzt durch die Richtlinie 2008/6/EG (ABl. L 52 vom 27.2.2008,
Seite 2) geändert wurde, in der jeweils geltenden Fassung,
anzubieten.
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Des Weiteren verpflichte ich mich, dass die
Leistungen
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nicht aufgrund individueller
Vereinbarungen,
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nicht aufgrund allgemeiner
Geschäftsbedingungen zu abweichenden Qualitätsbedingungen
oder zu günstigeren Preisen als den nach den allgemein
für jedermann zugänglichen Tarifen oder als den nach
§ 19 des Postgesetzes vom 22.12.1997 (BGBl I Seite 3294), das
zuletzt durch Artikel 272 der Verordnung vom 31.10.2006 (BGBl I
Seite 2407) geändert worden ist, in der jeweils geltenden
Fassung, genehmigten Entgelten, erbracht werden.“
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Mit Bescheid vom 4.3.2011 lehnte das BZSt
den Antrag der Klägerin auf Erteilung einer Bescheinigung i.S.
von § 4 Nr. 11b UStG ab. Nach den vom BZSt getroffenen
Feststellungen könne aus den vorgelegten Unterlagen der
Klägerin nicht geschlossen werden, dass sie
vollumfänglich in der Lage sei, ihre
Verpflichtungserklärung zum flächendeckenden Anbieten von
Postuniversaldienstleistungen tatsächlich zu erfüllen.
Den von der Klägerin hiergegen eingelegten Einspruch vom
8.4.2011 wies das BZSt als unbegründet zurück.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab.
Es führte in seinem in EFG 2015, 1481 veröffentlichten
Urteil aus, dass der noch nicht bestandskräftige
Ablehnungsbescheid vom 4.3.2011 und die hierzu ergangene
Einspruchsentscheidung rechtmäßig seien und die
Klägerin nicht in ihren Rechten verletzt hätten. Die
Klägerin habe keinen Anspruch auf Erteilung der Bescheinigung
gemäß § 4 Nr. 11b UStG, da sie keine
Postuniversaldienstleistungen erbringe.
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Mit ihrer hiergegen eingelegten Revision
rügt die Klägerin Verletzung materiellen Rechts. Das FG
habe den für die Beurteilung des Falles maßgebenden
Rechtsrahmen fehlerhaft behandelt. Die Bescheinigung sei schon dann
zu erteilen, wenn eine entsprechende Verpflichtungserklärung
vorliege und nicht etwa aufgrund anderweitiger tatsächlicher
Umstände. Ob eine steuerbefreite Dienstleistung erbracht
werde, sei überdies zu prüfen, „bevor“ die
steuerbefreiten Umsätze ausgeführt würden.
Außerdem könne sich ein Steuerpflichtiger nach den
Vorgaben der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen
Union (EuGH) unmittelbar auf eine im Unionsrecht vorgesehene
Steuerbefreiung berufen, um sich einer nationalen Regelung zu
widersetzen, die mit dieser Bestimmung unvereinbar sei. Nach diesem
Grundsatz wirke die Steuerbefreiung unmittelbar und überwinde
damit die Bescheinigung des BZSt, soweit diese als materielle
Voraussetzung der Steuerbefreiung ausgestaltet sei. Ferner habe der
EuGH in seiner Rechtsprechung zu von öffentlichen
Posteinrichtungen erbrachten Dienstleistungen insbesondere die
Geltung des Neutralitätsprinzips hervorgehoben (EuGH-Urteil
TNT Post UK vom 23.4.2009 C-357/07, EU:C:2009:248, Rz 37). Soweit
die Befreiungsvorschrift in § 4 Nr. 11b UStG als Voraussetzung
die „Bescheinigung des Zentralamts für Steuern“
über die (Selbst-)Verpflichtung eines Unternehmers verlange,
gehe sie über die unionsrechtliche Vorgabe hinaus und verletze
das Neutralitätsprinzip, wenn trotz Vorliegens der materiellen
Bedingungen der Steuerbefreiung, die allein an den Standardvorgaben
der sog. Postrichtlinie zu messen sei, die Steuerbefreiung nicht
gewährt werde.
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das FG-Urteil sowie den Ablehnungsbescheid
des BZSt vom 4.3.2011 und die Einspruchsentscheidung vom 7.7.2011
aufzuheben und das BZSt zu verpflichten, der Klägerin die
begehrte Bescheinigung i.S. von § 4 Nr. 11b UStG zu
erteilen.
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Das BZSt beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Die Vorentscheidung ist
rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren
Rechten.
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1. Der Senat prüft nicht, ob der
Finanzrechtsweg nach § 33 FGO gegeben ist.
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Dies könnte zwar mit Blick auf die
Erteilung einer Bescheinigung i.S. von § 4 Nr. 11b Satz 2 UStG
durch das BZSt zweifelhaft sein (vgl. z.B. von Streit in
Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 11b Rz
336 ff.; Kulmsee in Reiß/ Kraeusel/Langer, UStG § 4 Nr.
11b Rz 19; a.A. aber z.B. Huschens in Schwarz/Widmann/Radeisen,
Umsatzsteuergesetz, § 4 Nr. 11b, Rz 60a; Birkenfeld in
Birkenfeld/Wäger, Umsatzsteuer-Handbuch, § 95 Rz 552 bis
554). Der Senat ist indes an die stillschweigend vom FG getroffene
Entscheidung gemäß § 17a Abs. 5 des
Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) gebunden, dass hinsichtlich der
Erteilung der Bescheinigung der Finanzrechtsweg i.S. von § 33
FGO eröffnet ist (vgl. z.B. Urteil des
Bundesfinanzhofs vom 3.7.2008 V R 40/04, BFHE
221, 557, BStBl II 2009, 208 = SIS 08 32 59,
unter II.1.; zu - hier nicht vorliegenden - Ausnahmen vgl. z.B.
Gräber/Herbert, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 33
Anh. Rz 40, m.w.N.).
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2. Die Klägerin hat keinen Anspruch gegen
das BZSt auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 11b
Satz 2 UStG.
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a) Die Steuerfreiheit für
Universaldienstleistungen nach Art. 3 Abs. 4 der Richtlinie
97/67/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom
15.12.1997 über gemeinsame Vorschriften für die
Entwicklung des Binnenmarktes der Postdienste der Gemeinschaft und
die Verbesserung der Dienstequalität (Amtsblatt der
Europäischen Union - ABlEU - Nr. L 15 vom 21.1.1998, S. 14,
Nr. L 23 vom 30.1.1998, S. 39), die zuletzt durch die Richtlinie
2008/6/EG (ABlEU Nr. L 52 vom 27.2.2008, S. 3) geändert worden
ist, in der jeweils geltenden Fassung (§ 4 Nr. 11b Satz 1
UStG) - Richtlinie 97/67/EG - setzt voraus, dass der Unternehmer
sich entsprechend einer Bescheinigung des BZSt gegenüber
dieser Behörde verpflichtet hat, flächendeckend im
gesamten Gebiet Deutschlands die Gesamtheit der
Universaldienstleistungen oder einen Teilbereich dieser Leistungen
nach Satz 1 anzubieten (§ 4 Nr. 11b Satz 2 UStG).
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b) Die Klägerin kann eine derartige
Bescheinigung nicht erlangen, weil sie keine
Universaldienstleistungen anbietet und deshalb die Voraussetzungen
des § 4 Nr. 11b Satz 2 i.V.m. Satz 1 UStG nicht
erfüllt.
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aa) Der Universaldienst umfasst nach Art. 3
Abs. 4 Richtlinie 97/67/EG das dort beschriebene Angebot:
„Abholung, Sortieren, Transport und Zustellungen von
Postsendungen bis 2 kg; Abholung, Sortieren, Transport und
Zustellung von Postpaketen bis 10 kg; die Dienste für
Einschreib- und Wertsendungen“. Der Universaldienst soll
nach Art. 3 Abs. 3 Richtlinie 97/67/EG an mindestens fünf
Arbeitstagen stattfinden. Die Richtlinie wendet sich an die
EU-Mitgliedstaaten, damit sie diese Anforderungen an den
Universaldienst gewährleisten. Der jeweilige EU-Mitgliedstaat
hat im durch die Richtlinie 97/67/EG vorgegebenen Rahmen einen
Umsetzungs- und Präzisierungsspielraum: Er muss nur den
Mindestzeitraum einhalten, darf aber auch darüber hinausgehen.
So heißt es im 21. Erwägungsgrund der Richtlinie
2008/6/EG (ABlEU Nr. L 52 vom 27.2.2008, S. 3) zur Änderung
der Richtlinie 97/67/EG, der Universaldienst gewährleiste
grundsätzlich eine Abholung und eine Zustellung zu der
Wohnadresse oder den Geschäftsräumen an jedem Werktag
selbst in abgelegenen oder dünn besiedelten Gebieten.
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bb) § 11 Abs. 2 des Postgesetzes (PostG)
i.V.m. § 2 Ziff. 5 der Post-Universaldienstleistungsverordnung
(PUDLV; vom 15.12.1999, BGBl I 1999, 2418) regelt - die Richtlinie
umsetzend - auf innerstaatlicher Ebene, dass „die
Zustellung mindestens einmal werktäglich zu erfolgen
hat“. Werktage sind alle Kalendertage, die nicht Sonn-
oder gesetzliche Feiertage sind (vgl. z.B. § 1 Abs. 2 des
Bundesurlaubsgesetzes). Damit verlangt § 11 Abs. 2 PostG
i.V.m. § 2 Ziff. 5 PUDLV die Zustellung an sechs Tagen pro
Woche.
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cc) Diese Voraussetzungen erfüllt die
Klägerin nicht. Nach der von ihr abgegebenen
Verpflichtungserklärung und den weiteren hierzu dem BZSt
mitgeteilten Umständen zur Erbringung des
Postuniversaldienstes hat sie sich dazu verpflichtet, ihre
Postdienstleistungen an fünf Werktagen - unter Ausschluss des
Montags - anzubieten. Ihre Verpflichtungserklärung bezieht die
Klägerin zwar verbal auf Universaldienstleistungen. In
Verbindung mit ihrer Praxis, nur an fünf Tagen zuzustellen,
bietet sie aber in Wirklichkeit gerade keine
Universaldienstleistungen an, so dass sie keinen Anspruch auf
Erteilung der Bescheinigung hat.
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c) Die von der Klägerin in diesem
Zusammenhang begehrte unmittelbare Anwendung von Art. 132 Abs. 1
Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame
Mehrwertsteuersystem vom 28.11.2006 (MwStSystRL) kommt nicht in
Betracht. Denn hier geht es nicht um die Inanspruchnahme der
Steuerbefreiung für die entsprechenden Umsätze selbst im
Rahmen einer Steuerfestsetzung, sondern allein um die Erteilung
einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 11b Satz 2 UStG.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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