Die Revision des Beklagten gegen das Urteil
des Sächsischen Finanzgerichts vom 29.1.2015 4 K 1292/10 = SIS 15 07 03 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
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I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin), eine GmbH, streitet mit dem Beklagten und
Revisionskläger (Finanzamt - FA - ) über die
Nichtberücksichtigung sog. negativer Hinzurechnungen
gemäß § 8 Nr. 1 des Gewerbesteuergesetzes 2002
i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes (UntStRefG) 2008 vom
14.8.2007 (BGBl I 2007, 1912, BStBl I 2007, 630) - GewStG 2002 n.F.
- in Bezug auf Verlustanteile eines typisch stillen
Gesellschafters.
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Die Klägerin erklärte für
das Streitjahr 2008 einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe
von 466 EUR. Des Weiteren gab sie Finanzierungskosten nach § 8
Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in Höhe von ./. 3.217 EUR an. Der
negative Hinzurechnungsbetrag von ./. 3.217 EUR ergab sich aus
einer Saldierung von Schuldzinsen (+ 1.589 EUR), Mietzinsen (13/20
von + 2.640 EUR = + 1.716 EUR) und dem Verlustanteil des typisch
stillen Gesellschafters (./. 6.522 EUR). Davon machte die
Klägerin ein Viertel, also ./. 804 EUR, als sog. negative
Hinzurechnungen geltend. Das FA folgte dem nicht. Es ermittelte
bezüglich der Finanzierungskosten nach § 8 Nr. 1 GewStG
2002 n.F. einen Saldo von ./. 3.217 EUR. Davon berücksichtigte
es 0 EUR.
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Das nach erfolglos durchgeführtem
Einspruchsverfahren angerufene Sächsische Finanzgericht (FG)
war demgegenüber der Auffassung, dass in Höhe von ./. 804
EUR Hinzurechnungen, also negative Hinzurechnungen,
gewerbesteuerrechtlich anzusetzen sind (Urteil vom 29.1.2015 4 K
1292/10, nicht veröffentlicht).
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Dagegen wendet sich das FA mit seiner
Revision. Seines Erachtens folgt aus der Geltung der Betragsgrenze
von 100.000 EUR, dass der Gesetzgeber den Begriff des Hinzurechnens
auf positive Beträge beschränkt wissen wollte. Selbst
wenn negative Hinzurechnungen als zulässig erachtet
würden, müsse jedenfalls die 100.000 EUR-Grenze
spiegelbildlich mit der Folge angewendet werden, dass negative -
wie positive - Bagatellbeträge nicht zu berücksichtigen
seien.
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Das FA beantragt, das Urteil der Vorinstanz
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
als unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht entschieden,
dass im Fall der Verlustbeteiligung eines stillen Gesellschafters
auch negative Hinzurechnungsbeträge bei der Ermittlung des
Gewerbeertrags anzusetzen sind. Dabei setzt die
Berücksichtigung solcher Beträge nicht zusätzlich
voraus, dass eine Betragsgrenze von ./. 100.000 EUR
überschritten werden muss. Auch geringfügige negative
Hinzurechnungsbeträge von ./. 1 EUR bis ./. 100.000 EUR sind
mithin berücksichtigungsfähig.
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1. Soweit sie bei der Ermittlung des Gewinns
abgesetzt worden sind, unterliegen u.a. die Gewinnanteile des
stillen Gesellschafters der Hinzurechnung (§ 8 Nr. 1 Buchst. c
GewStG 2002 n.F.). Sind daneben weitere gemäß § 8
Nr. 1 Buchst. a, b und d bis f GewStG 2002 n.F. hinzuzurechnende
Beträge zu berücksichtigen, dann ist aus den
Einzelbeträgen eine Summe zu bilden und ein Viertel dieser
Summe wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb wieder hinzugerechnet,
soweit die Summe den Betrag von 100.000 EUR übersteigt.
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2. Erzielt der Inhaber des Handelsgewerbes
einen Verlust und hat sich der stille Gesellschafter im
Gesellschaftsvertrag - entsprechend der dispositiven gesetzlichen
Regelung in § 231 des Handelsgesetzbuchs - zur anteiligen
Verlusttragung verpflichtet, dann ist dieser Verlustanteil in Form
eines Betrages mit negativem Vorzeichen bei der Hinzurechnung zu
berücksichtigen (sog. negative Hinzurechnung), was dazu
führen kann, dass der nach einkommen- oder
körperschaftsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnde
Gewinn aus Gewerbebetrieb zu erhöhen (vgl.
Blümich/Hofmeister, § 8 GewStG Rz 192 mit einem Beispiel
für eine solche Konstellation) oder, was häufiger
vorkommen dürfte, ein ertragsteuerlich ausgewiesener Verlust
aus Gewerbebetrieb in Höhe der vom stillen Gesellschafter
getragenen Verluste für gewerbesteuerrechtliche Zwecke zu
erhöhen ist. Eine solche negative Hinzurechnung ist auch dann
geboten, wenn wegen eines hohen Verlustanteils des stillen
Gesellschafters die in § 8 Nr. 1 GewStG 2002 n.F. in einer
Zwischenrechnung auszuwerfende Summe der
Einzelhinzurechnungsbeträge insgesamt negativ ist (a.A. R 8.1
Abs. 3 Satz 3 der Gewerbesteuer-Richtlinien 2009). Letzteres hat
der Senat mit eingehender Begründung bereits entschieden
(Senatsurteil vom 1.10.2015 I R 4/14, BFHE 251, 73, BFH/NV 2016,
145 = SIS 15 26 66).
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3. Nach diesen Grundsätzen ist im
Streitfall eine negative Hinzurechnung in Höhe von ./. 804 EUR
zu berücksichtigen. Denn die 100.000 EUR-Grenze ist in einem
solchen Fall nicht spiegelbildlich anzuwenden.
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Bei der 100.000 EUR-Grenze handelt es sich
ausweislich der Gesetzesbegründung um einen
„Freibetrag“, der „zur Entlastung
kleinerer und mittlerer Unternehmen dienen“ soll (vgl.
BTDrucks 16/4841, S. 80). Als Freibetrag setzt die Regelung aber
einen positiven - freizustellenden - Betrag voraus. Zudem verkehrt
sich der Entlastungszweck in sein Gegenteil, wenn die 100.000
EUR-Grenze spiegelbildlich zu Lasten des Steuerpflichtigen
angewendet würde. Angesichts dieser, den Steuerpflichtigen
(einseitig) begünstigenden Regelungsabsicht kann der Senat der
Ansicht des FA, Bagatellbeträge müssten um der
Gleichmäßigkeit der Besteuerung willen sowohl bei
positivem wie bei negativem Vorzeichen steuerlich
unberücksichtigt bleiben, nicht folgen.
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4. Die Kostenentscheidung beruht auf §
135 Abs. 2 FGO.
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