Die Revision der Klägerin gegen das
Urteil des Sächsischen Finanzgerichts vom 15.8.2013 1 K
1603/10 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat die Klägerin zu
tragen.
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I. Die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) ist eine im April 2002
gegründete Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Mit
Beschluss vom Juli 2007 wurde das vollständig von der Y
gehaltene Stammkapital der Klägerin im Wege der
Barkapitalerhöhung von 25.000 EUR auf 5 Mio. EUR erhöht.
Mit notariellem Unternehmenskaufvertrag vom August 2007 erwarb die
Klägerin den gesamten Geschäftsbetrieb der 1993
gegründeten X. Zugleich änderte die Klägerin ihre
Firma sowie ihren Gegenstand entsprechend. Daneben wurde der Anteil
der Y am Stammkapital der Klägerin auf 90 % (4,5 Mio. EUR)
reduziert, indem Y dem B einen Geschäftsanteil in Höhe
von 10 % des Stammkapitals übertrug. B hatte dem bisherigen
Management der X angehört und sollte für einen
Übergangszeitraum als Geschäftsführer tätig
werden. Die Klägerin hatte in der Folge 215 Mitarbeiter und
einen Jahresumsatz von ca. 32,62 Mio. EUR.
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Die Y ist auf dem Gebiet der
Eigenkapitalfinanzierung nicht börsennotierter
mittelständischer Unternehmen tätig und war zum damaligen
Zeitpunkt an ca. 25 Unternehmen mit unterschiedlicher Ausrichtung
beteiligt. Gesellschafter der Y sind die A-Bank, die B-AG, die
C-GmbH, die D-Bank und die E-Bank. Gegenstand des Unternehmens laut
Handelsregister ist vorbehaltlich abweichender Vorschriften des
zweiten Abschnitts des Gesetzes über
Unternehmensbeteiligungsgesellschaften (UBGG) ausschließlich
der Erwerb, das Halten, die Verwaltung und die
Veräußerung von Wagniskapitalbeteiligungen.
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Die Klägerin beantragte für
verschiedene betriebliche Investitionen in Höhe von ... EUR,
die der quantitativen, qualitativen und sortimentsseitigen
Erweiterung der Produktionskapazitäten dienten, die
Gewährung einer Investitionszulage in Höhe von 12,5 %
für das Kalenderjahr 2008. Im Zuge der Durchführung einer
betriebsnahen Veranlagung begehrte die Klägerin den
erhöhten Fördersatz von 25 %.
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Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) ging dagegen davon aus, dass die
Bemessungsgrundlage nur einen Betrag in Höhe von ... EUR
umfasse. Ferner stufte das FA die Klägerin und die Y als
verbundene Unternehmen ein und ging daher davon aus, dass die
Klägerin die Grenzwerte für die Einordnung als kleines
und mittleres Unternehmen (KMU) überschreite. Mit Bescheid vom
9.10.2009 setzte es die Investitionszulage auf ... EUR (= ... EUR x
12,5 %) fest. Den dagegen gerichteten Einspruch wies das FA mit
Einspruchsentscheidung vom 3.9.2010 als unbegründet
zurück.
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Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen
gerichtete Klage als unbegründet ab.
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Mit der dagegen erhobenen Revision
rügt die Klägerin die Verletzung materiellen
Rechts.
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Die Klägerin beantragt, das
angegriffene FG-Urteil aufzuheben und die Investitionszulage unter
Abänderung des Bescheids vom 9.10.2009 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 3.9.2010 auf ... EUR
heraufzusetzen.
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Das FA beantragt, die Revision als
unbegründet zurückzuweisen.
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II. Die Revision der Klägerin ist
unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat rechtsfehlerfrei
entschieden, dass die Klägerin lediglich einen Anspruch auf
Investitionszulage in Höhe der vom FA im angefochtenen
Investitionszulagenbescheid festgesetzten Grundzulage von 12,5 %
nach § 5 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Investitionszulagengesetzes
(InvZulG 2007) hat.
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1. Die Auslegung der in § 5 Abs. 2 Satz 1
Nr. 1 InvZulG 2007 als Voraussetzung des Anspruchs auf eine
erhöhte Investitionszulage verwendeten KMU-Definition erfolgt
nach einem aus europarechtlichen Maßstäben gewonnenen
Begriffsverständnis.
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a) Nach § 5 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 InvZulG
2007 erhöht sich die Investitionszulage für den Teil der
Bemessungsgrundlage, der auf Investitionen i.S. des § 2 Abs. 1
InvZulG 2007 entfällt, wenn die beweglichen
Wirtschaftsgüter während des Bindungszeitraums in einem
begünstigten Betrieb verbleiben, der im Zeitpunkt des Beginns
des Erstinvestitionsvorhabens zusätzlich die
Begriffsdefinition für KMU im Sinne der Empfehlung der
Kommission vom 6.5.2003 (Amtsblatt der Europäischen Union -
ABlEU - 2003 Nr. L 124, S. 36) erfüllt, auf 25 % der
Bemessungsgrundlage.
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Bei dem InvZulG 2007 handelt es sich um eine
Beihilfe, die hinsichtlich der Erstinvestitionsvorhaben, die vor
dem Jahr 2007 eingeleitet wurden, am 6.12.2006 entsprechend Art. 88
Abs. 3 EG-Vertrag (EGV) durch die Europäische Kommission
genehmigt wurde (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen -
BMF - vom 8.5.2008, BStBl I 2008, 590 = SIS 08 20 78, Rz 197, BGBl
I 2006, 3404). Für nach dem 31.12.2006 begonnene
Erstinvestitionsvorhaben findet die Verordnung (EG) Nr. 1628/2006
der Kommission vom 24.10.2006 über die Anwendung der Art. 87
und 88 EGV auf regionale Investitionsbeihilfen der Mitgliedstaaten
(ABlEU 2006 Nr. L 302, S. 29) Anwendung. Damit gilt das InvZulG
2007 seit 2007 gemäß Art. 87 Abs. 3 EGV als mit dem
Gemeinsamen Markt vereinbar und ist von der Anmeldepflicht nach
Art. 88 Abs. 3 EGV freigestellt (BMF-Schreiben in BStBl I 2008, 590
= SIS 08 20 78, Rz 198).
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b) Die Definition der KMU ist europarechtlich
zu interpretieren. Dies hat der Senat im Anschluss an das auf sein
Vorabentscheidungsersuchen ergangene Urteil des Gerichtshofs der
Europäischen Union (EuGH) HaTeFo vom 27.2.2014 C-110/13
(EU:C:2014:114 = SIS 14 10 43) bereits zu der dem § 5 Abs. 2
Satz 1 InvZulG 2007 vergleichbaren Vorgängervorschrift des
§ 2 Abs. 7 Satz 1 InvZulG 2005 entschieden (vgl. zur
Begründung im Einzelnen Senatsurteil vom 3.7.2014 III R 30/11,
BFHE 246, 477, BStBl II 2015, 157 = SIS 14 28 38, Rz 25). Insoweit
hat der EuGH ausgeführt, dass die KMU-Empfehlung unter
Berücksichtigung der Gründe auszulegen ist, die zu ihrem
Erlass geführt haben (vgl. entsprechend EuGH-Urteil
Italien/Kommission vom 29.4.2004 C-91/01, EU:C:2004:244, Rz 49). Er
hat dabei auf die Erwägungsgründe 9 und 12 der
KMU-Empfehlung abgestellt, wonach die Definition der verbundenen
Unternehmen dazu dient, die wirtschaftliche Realität der KMU
besser zu erfassen und aus dieser Kategorie die Unternehmensgruppen
auszuklammern, die über eine stärkere Wirtschaftskraft
als ein KMU verfügen, damit der Nutzen der verschiedenen
Regelungen oder Maßnahmen zur Förderung der KMU nur
Unternehmen zugutekommt, bei denen ein entsprechender Bedarf
besteht (EuGH-Urteil HaTeFo, EU:C:2014:114 = SIS 14 10 43, Rz 31).
Da die Vorteile, die den KMU gewährt werden, meist Ausnahmen
von allgemeinen Regeln, z.B. im Bereich der staatlichen Beihilfen,
darstellen, soll der Begriff der KMU eng ausgelegt werden
(EuGH-Urteil HaTeFo, EU:C:2014:114 = SIS 14 10 43, Rz 32). Zudem
ist darauf zu achten, dass die Definition der KMU nicht durch eine
rein formale Erfüllung der Kriterien umgangen wird
(EuGH-Urteil HaTeFo, EU:C:2014:114 = SIS 14 10 43, Rz 33).
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2. Zu Recht ist das FG davon ausgegangen, dass
die Klägerin im Zeitpunkt des Beginns des
Erstinvestitionsvorhabens ein verbundenes Unternehmen i.S. des Art.
3 Abs. 3 Unterabs. 1 Buchst. a des Anhangs der KMU-Empfehlung
darstellte.
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a) Nach Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 1 Buchst. a
des Anhangs der KMU-Empfehlung liegt ein verbundenes Unternehmen
u.a. dann vor, wenn ein Unternehmen die Mehrheit der Stimmrechte
der Aktionäre oder Gesellschafter eines anderen Unternehmens
hält. Diese Voraussetzung war erfüllt, da die Y zu 90 %
an der Klägerin beteiligt war.
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b) Zu Recht hat das FG auch angenommen, dass
die Y nicht als Risikokapitalgesellschaft zu qualifizieren ist und
sich daher insoweit nach Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 2 i.V.m. Art. 3
Abs. 2 Unterabs. 2 Buchst. a des Anhangs der KMU-Empfehlung keine
Vermutung dafür ergeben kann, dass die Y keinen beherrschenden
Einfluss auf die Klägerin ausgeübt hat.
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aa) Nach Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 2 des Anhangs
der KMU-Empfehlung besteht die Vermutung, dass kein beherrschender
Einfluss ausgeübt wird, sofern sich die in Art. 3 Abs. 2
Unterabs. 2 des Anhangs der KMU-Empfehlung genannten Investoren
nicht direkt oder indirekt in die Verwaltung des betroffenen
Unternehmens einmischen - unbeschadet der Rechte, die sie in ihrer
Eigenschaft als Aktionäre oder Gesellschafter besitzen. Art. 3
Abs. 2 Unterabs. 2 Buchst. a des Anhangs der KMU-Empfehlung
zählt insbesondere auch Risikokapitalgesellschaften zu den
Unternehmen, deren Beteiligung an einem anderen Unternehmen die
Vermutung einer mangelnden Beherrschung auslösen kann.
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bb) Der Begriff der Risikokapitalgesellschaft
ist in der KMU-Empfehlung nicht definiert. Zu Recht hat das FG zur
Auslegung des Begriffes auf die Leitlinien der Gemeinschaft
für staatliche Beihilfen zur Förderung von
Risikokapitalinvestitionen in KMU (ABlEU C 194/2 vom 18.8.2006)
abgestellt. Dies entspricht den oben dargelegten Grundsätzen,
wonach die Reichweite des Begriffes der KMU nach europarechtlichen
Grundsätzen zu erfolgen hat. Entgegen der Auffassung der
Klägerin kommt es daher nicht darauf an, ob im
angloamerikanischen Rechtskreis oder in verschiedenen über das
Internet aufrufbaren Nachschlagewerken gegebenenfalls ein
Verständnis des Begriffes „Venture Capital“
vorherrscht, das von der europarechtlich geprägten Bedeutung
abweicht. Ebenso wenig ist entscheidend, welche Vorgaben nationale
Rechtsvorschriften - wie das UBGG - für das
Beteiligungsengagement der von ihm erfassten
Beteiligungsgesellschaften enthalten.
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cc) Nach Ziff. 1.1 der genannten
gemeinschaftsrechtlichen Leitlinien ist Risikokapital im
Zusammenhang mit der Beteiligungsfinanzierung von Unternehmen mit
anerkannt hohen Wachstumserwartungen in ihren frühen
Wachstumsphasen zu sehen. Die Nachfrage nach Risikokapital geht
typischerweise von Unternehmen mit Wachstumspotenzial aus, die
keinen hinreichenden Zugang zu Kapitalmärkten haben,
während das Angebot von Risikokapital von Investoren ausgeht,
die bereit sind, für die Aussicht auf eine
überdurchschnittliche Kapitalrendite ein hohes Risiko
einzugehen. Nach der in Ziff. 2.2 Buchst. k der Leitlinien
enthaltenen Begriffsbestimmung sind unter
„Risikokapital“ Beteiligungen oder
beteiligungsähnliche Finanzierungen von Unternehmen in ihren
frühen Wachstumsphasen (Seed-, Start-up- und Expansionsphase)
zu verstehen. Dies soll auch informelle Investitionen von Business
Angels, Wagniskapital und alternativen Aktienmärkten, die auf
KMU einschließlich Wachstumsunternehmen spezialisiert sind,
einschließen. Der Begriff „Wagniskapital“
schließt gemäß Ziff. 2.2 Buchst. i der Leitlinien
Frühphasen- und Expansionsphase, nicht aber
Ersatzfinanzierungen und Buy-outs mit ein. Unter
„Buy-out“ wird der Erwerb einer zumindest
beherrschenden Beteiligung an einem Unternehmen durch
Übernahme von Aktiva oder Geschäftsteilen von den
bisherigen Anteilseignern durch Verhandlungen oder im Wege eines
Übernahmeangebots verstanden (Ziff. 2.2 Buchst. o der
Leitlinien). Im Hinblick auf die von Art. 87 Abs. 3 Buchst. c EGV
geforderte Vereinbarkeit staatlicher Beihilfen mit dem Gemeinsamen
Markt bestimmt Ziff. 4.3.2 der Leitlinien, dass
Risikokapitalbeihilfen für KMU in Fördergebieten auf die
Finanzierung der Phasen bis zur Expansionsphase beschränkt
sein müssen.
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dd) Hieraus ergibt sich, dass der Begriff des
Risikokapitals einerseits in positiver Hinsicht besonders riskante
Investitionen in einer frühen Wachstumsphase des Unternehmens
erfordert. Andererseits grenzt er sich in negativer Hinsicht von
dem Erwerb einer zumindest beherrschenden Beteiligung an einem
Unternehmen durch Übernahme von Aktiva oder
Geschäftsteilen von den bisherigen Anteilseignern durch
Verhandlungen oder im Wege eines Übernahmeangebots ab.
Letzteres muss im Hinblick auf den Erwägungsgrund 9 der
KMU-Empfehlung auch in einem Zusammenhang damit gesehen werden,
dass aus der Kategorie der KMU die Unternehmensgruppen
ausgeklammert werden sollen, die über eine stärkere
Wirtschaftskraft als ein KMU verfügen.
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c) Bei Anwendung dieser Grundsätze ist
das FG nach den getroffenen und für den Senat bindenden
Feststellungen zu Recht davon ausgegangen, dass die Y im Streitfall
nicht als Risikokapitalgesellschaft tätig geworden ist.
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aa) Da die Klägerin mit der
Übernahme des Geschäftsbetriebs der X auch ihren
Geschäftsgegenstand in den der X geändert hat, ist
für die Frage, in welcher Phase sich das Unternehmen der
Klägerin im Zeitpunkt der Übernahme befand, auf den
bisherigen Geschäftsbetrieb der X abzustellen. Die X wurde
bereits im Jahr 1993 gegründet und erst im Jahr 2007 von der
Klägerin übernommen. Sie war bereits vor der
Übernahme am Markt etabliert und befand sich damit nicht mehr
in einer Seed-Phase (Untersuchung, Ausreifung und Entwicklung einer
Geschäftsidee, s. hierzu Ziff. 2.2 Buchst. e der Leitlinien)
oder einer Start-up-Phase (Produktentwicklung und
Markteinführung, s. hierzu Ziff. 2.2 Buchst. f der
Leitlinien). Dem entspricht auch die vom FG festgestellte
Grundausrichtung der Beteiligungsfinanzierung durch die Y, die auf
langfristige Beteiligungen an etablierten mittelständischen
Unternehmen und nicht auf Beteiligungen in frühen,
hochriskanten Unternehmensphasen zielt. Die Übernahme durch
die Klägerin stand nach den Feststellungen des FG auch nicht
im Zusammenhang mit einer (mit oder nach Erreichen der
Gewinnschwelle, s. hierzu Ziff. 2.2 Buchst. h der Leitlinien)
eingetretenen Expansionsphase, die über die normale Ausweitung
des Geschäftsbetriebs hinausgehende, besonders
risikoträchtige Investitionen umfasste.
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bb) Des Weiteren spricht auch die vom FG
festgestellte Art der von Y durchgeführten
Unternehmensfinanzierung eher für eine
„Buy-out“- als für eine
Risikokapitalfinanzierung. Denn die Y ließ durch eine
Tochtergesellschaft (die Klägerin) ein seit längerem
bestehendes und am Markt bereits etabliertes Unternehmen (X)
erwerben und beteiligte einen bisherigen Geschäftsführer
für eine Übergangszeit nur im Rahmen einer
Minderheitsbeteiligung.
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cc) Schließlich hat es das FG auch zu
Recht als ein gegen die Einordnung als KMU sprechendes Indiz
gewertet, dass die Klägerin über die Y und deren
kapitalstarken und stabilen Gesellschafterkreis über Mittel
und Unterstützungen verfügte, die ihre gleich
großen Konkurrenten nicht hatten. Diese Würdigung
entspricht sowohl dem im Erwägungsgrund 9 der KMU-Empfehlung
zum Ausdruck gekommenen Ziel, aus der Kategorie der KMU die
Unternehmensgruppen auszuklammern, die über eine stärkere
Wirtschaftskraft als ein KMU verfügen, als auch der Vorgabe
des EuGH, eine Umgehung der Definition der KMU durch eine rein
formale Erfüllung der Kriterien zu verhindern.
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d) Unerheblich ist danach, ob die Y sich
direkt oder indirekt in die Verwaltung der Klägerin
eingemischt hat, da dies nach Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 2 i.V.m. Abs.
2 Unterabs. 2 Buchst. a des Anhangs der KMU-Empfehlung nur dann zur
KMU-Eigenschaft der Klägerin führen könnte, wenn die
Y als Risikokapitalgesellschaft einzustufen wäre.
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Ebenso wenig kommt es darauf an, ob die
Klägerin ihren KMU-Status zusätzlich auch deshalb
verloren hat, weil - was das FG nicht festgestellt hat - die
öffentliche Hand direkt oder indirekt zu über 50 % an der
Klägerin beteiligt war.
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3. Revisionsrechtlich nicht zu beanstanden ist
schließlich auch die Feststellung des FG, dass die
Klägerin zwar isoliert betrachtet die in Art. 2 Abs. 1 des
Anhangs der KMU-Empfehlung enthaltene Begriffsdefinition für
KMU zu dem für die Förderung nach dem InvZulG 2007
maßgeblichen Zeitpunkt des Beginns des
Erstinvestitionsvorhabens erfüllt, jedoch wegen der Einordnung
als verbundenes Unternehmen i.S. des Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 1
Buchst. a des Anhangs der KMU-Empfehlung unter Hinzurechnung der
Zahlen der Y die Schwellenwerte überschreitet.
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Die vom FG vorgenommene Hinzurechnung von 100
% der Daten aller direkt oder indirekt mit dem betroffenen
Unternehmen verbundenen Unternehmen entspricht den Vorgaben des
Art. 6 Abs. 2 bis 3 des Anhangs der KMU-Empfehlung (s. a. Beispiel
3 des Anhangs I des Benutzerhandbuchs der Europäischen
Kommission zur neuen KMU-Definition - Benutzerhandbuch -, 2006, S.
30, abrufbar auf der Webseite der Europäischen Kommission
unter www.ec.europa.eu/enterprise/policies/sme).
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Im Übrigen hat die Klägerin die der
Berechnung des FG zugrundeliegenden Feststellungen nicht mit
zulässigen und begründeten Verfahrensrügen
angegriffen, weshalb diese nach § 118 Abs. 2 FGO für den
Senat bindend sind.
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Der Senat muss daher nicht auf die erst im
Revisionsverfahren vorgetragenen Einwendungen der Klägerin
eingehen, wonach diese auch unter Hinzurechnung der allein auf die
Y (ohne Hinzurechnung der Werte der Partnerunternehmen der Y und
der mit Y verbundenen Unternehmen) entfallenden Zahlen nicht die
Schwellenwerte überschreiten würde. Insbesondere gilt
dies auch für die Frage, inwieweit der Vortrag der
Klägerin zur Einhaltung der Umsatzschwelle in sich
schlüssig ist.
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4. Der Senat entscheidet mit
Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung
(§ 90 Abs. 2 i.V.m. § 121 FGO).
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5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 143
Abs. 1, § 135 Abs. 2 FGO.
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