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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte
(Kläger) ist Treuhänder in dem am 25.3.2002
eröffneten Insolvenzverfahren über das Vermögen des
X (Insolvenzschuldner). Dieser war zusammen mit seiner Ehefrau
zunächst beim FA L zur Einkommensteuer veranlagt worden.
Nachdem er seinen Wohnsitz in den Zuständigkeitsbereich des FA
F verlegt hatte, gab er dort Einkommensteuererklärungen
für die Jahre 2002 bis 2004 ab. Aus den daraufhin ergangenen
Einkommensteuerbescheiden ergaben sich für die
Veranlagungszeiträume 2003 und 2004 jeweils
Erstattungsansprüche (Einkommensteuer,
Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer), die das FA F durch
Überweisung auf das gemeinsame Konto des Insolvenzschuldners
und seiner Ehefrau erfüllte.
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Nachdem der Kläger vom inzwischen
für den Insolvenzschuldner örtlich zuständig
gewordenen Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt - FA - )
die nochmalige Auszahlung der Erstattungsbeträge
(abzüglich eines zunächst aufgerechneten, später
aber dem Kläger überwiesenen Teilbetrags) verlangt hatte,
erließ dieses unter dem 4.12.2007 einen Abrechnungsbescheid,
mit dem es die Erstattungsansprüche aus den Veranlagungen 2003
und 2004 als durch Zahlung erfüllt feststellte.
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Auf die hiergegen nach erfolglosem
Einspruchsverfahren erhobene Klage änderte das Finanzgericht
(FG) den Abrechnungsbescheid aus den in EFG 2011, 777 = SIS 11 08 38 veröffentlichten Gründen dahin, dass dieser
hinsichtlich Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und
Kirchensteuer für die Veranlagungszeiträume 2003 und 2004
Guthaben für den Kläger in Höhe von 7.173,05 EUR
bzw. 1.702,14 EUR ausweist.
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Mit seiner Revision macht das FA geltend,
dass bereits schuldbefreiend an den Insolvenzschuldner gezahlt
worden sei. Mit der Zahlung auf ein zur Insolvenzmasse
gehörendes Bankkonto des Insolvenzschuldners sei das Geld
gemäß § 80 Abs. 1 der Insolvenzordnung (InsO) in
den Verfügungsbereich des Insolvenzverwalters und mithin in
die Insolvenzmasse gelangt. Jedenfalls habe das FG zu Unrecht
angenommen, dass das FA F im Zeitpunkt der Zahlung Kenntnis von der
Eröffnung des Insolvenzverfahrens gehabt habe. Hinweise auf
ein Insolvenzverfahren, einen eingesetzten Treuhänder oder ein
Treuhandkonto hätten sich aus den vom Insolvenzschuldner
eingereichten Einkommensteuererklärungen nicht ergeben. Die
Kenntnis des FA L vom Insolvenzverfahren könne den
übrigen beteiligten Finanzämtern nicht zugerechnet
werden, zumal es sich um Behörden verschiedener
Bundesländer handele.
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Der Kläger schließt sich den
Ausführungen des FG an.
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II. Die Revision des FA ist begründet;
sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung
der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung
- FGO - ). Der angefochtene Abrechnungsbescheid ist
rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
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1. Nach § 218 Abs. 2 der Abgabenordnung
(AO) wird über Streitigkeiten, die die Verwirklichung der
Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen, durch
Verwaltungsakt (sog. Abrechnungsbescheid) entschieden; dies gilt
auch, wenn die Streitigkeit einen Erstattungsanspruch betrifft, der
nach § 37 Abs. 1 AO ebenfalls ein Anspruch aus dem
Steuerschuldverhältnis ist. Gegenstand des
Abrechnungsbescheids ist die Frage des Bestehens oder
Nichtbestehens reiner Zahlungsansprüche; er entscheidet,
inwieweit bestimmte Ansprüche aus dem
Steuerschuldverhältnis noch bestehen oder durch einen der in
§ 47 AO aufgeführten Erlöschenstatbestände ganz
oder teilweise erloschen sind, und zwar nur, soweit dies im Streit
ist (vgl. Klein/Rüsken, AO, 10. Aufl., § 218 Rz 10a, 13,
m.w.N.).
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Diese Entscheidung durch Abrechnungsbescheid
trifft nach § 218 Abs. 2 Satz 1 AO „die
Finanzbehörde“, und zwar diejenige, die den Anspruch
aus dem Steuerschuldverhältnis, um dessen Verwirklichung
gestritten wird, festgesetzt hat (Beschluss des Bundesfinanzhofs -
BFH - vom 17.12.1999 V B 115/99, BFH/NV 2000, 937 = SIS 00 57 07;
Klein/Rüsken, a.a.O., § 218 Rz 34a; Alber in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 218 AO Rz 114). Im Streitfall
wäre daher der vom Kläger geltend gemachte Anspruch,
durch Abrechnungsbescheid festzustellen, dass die
Erstattungsansprüche der Veranlagungszeiträume 2003 und
2004 nicht durch Zahlung an den Insolvenzschuldner erloschen sind,
gegen das FA F zu richten, aus dessen Steuerfestsetzungen sich
diese Erstattungsansprüche ergeben.
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Anders als das beklagte FA meint, ist die
danach bestehende Zuständigkeit des FA F, die
Erstattungsansprüche der Veranlagungszeiträume 2003 und
2004 „abzurechnen“, d.h. über die streitige
Frage des Fortbestehens oder Erlöschens dieser Ansprüche
durch Abrechnungsbescheid zu entscheiden, nicht gemäß
§§ 19, 26 AO durch den Wohnsitzwechsel des
Insolvenzschuldners auf das beklagte FA übergegangen. Diese
Vorschriften betreffen - wie der Wortlaut des § 19 Abs. 1 Satz
1 AO zeigt - die örtliche Zuständigkeit der
Finanzbehörden für die „Besteuerung“,
deren Durchführung im Vierten Teil der AO (§§ 134
ff. AO) geregelt ist; sie regeln somit nicht die Zuständigkeit
der Finanzbehörden im Erhebungsverfahren (§§ 218 ff.
AO). Fände § 26 AO neben der Besteuerung auch auf die
übrigen Verfahren der AO Anwendung, bedürfte es im
Übrigen der den Zuständigkeitswechsel im
Einspruchsverfahren regelnden Vorschrift des § 367 Abs. 1 Satz
2 AO nicht.
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Sollte es zutreffen - wie der Kläger
geltend macht -, dass die Erstattungsansprüche der
Veranlagungszeiträume 2003 und 2004 weiter bestehen und nicht
durch Zahlung erloschen sind, wäre das FA F nach wie vor
Schuldner der Steuererstattungen, da der Wechsel der örtlichen
Zuständigkeit für die Besteuerung gemäß §
26 AO nicht zu einer Rechtsnachfolge unter den Finanzbehörden
führt. Dementsprechend muss auch das FA F diejenige
Finanzbehörde i.S. des § 218 Abs. 2 AO sein, die in
Gestalt des Abrechnungsbescheids einen feststellenden
Verwaltungsakt über das Bestehen oder Nichtbestehen der
streitigen Ansprüche erlässt. Insoweit einen
möglichen Zuständigkeitswechsel gemäß §
26 AO anzunehmen, führte - wie der Streitfall zeigt - zu dem
kaum vertretbaren Ergebnis, dass die Finanzbehörde eines
Bundeslandes über die Zahlungsverpflichtungen der
Finanzbehörde eines anderen Bundeslandes entscheidet.
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Da - wie ausgeführt - Gegenstand des
Abrechnungsbescheids die Frage des Bestehens oder Nichtbestehens
von Zahlungsansprüchen (entweder der den Abrechnungsbescheid
erlassenden Finanzbehörde oder des Steuerpflichtigen gegen
diese Behörde) ist, ist der im Streitfall angefochtene
Abrechnungsbescheid vom 4.12.2007 dahin zu verstehen, dass er in
seinem feststellenden Ergebnis eine noch offene
Steuererstattungsschuld des beklagten FA verneint. Mit diesem
Ergebnis erweist sich der angefochtene Abrechnungsbescheid als
rechtmäßig, weil allenfalls das FA F, nicht aber das
beklagte FA dem Kläger Steuererstattungen aus den
Veranlagungszeiträumen 2003 und 2004 schuldet. Dass das
beklagte FA den Abrechnungsbescheid anders begründet hat und
sogar meint, dass ein solcher Erstattungsanspruch des Klägers
generell nicht bestehe, ist für die Frage, ob der
Abrechnungsbescheid rechtmäßig ist, ohne Bedeutung. Das
rechtliche Ergebnis des angefochtenen Abrechnungsbescheids,
nämlich die Feststellung, dass das beklagte FA dem Kläger
keine Zahlungen aus den Veranlagungszeiträumen 2003 und 2004
schuldet, ist zutreffend.
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2. Es kommt daher für die Entscheidung
des Streitfalls nicht darauf an, ob das FA F durch die
Überweisung der Erstattungsbeträge auf ein vom
Insolvenzschuldner angegebenes Konto gemäß § 82
InsO mit befreiender Wirkung geleistet hat. Da sich das FA F zu
dieser Frage im vorliegenden Verfahren nicht äußern
konnte, belässt es der erkennende Senat insoweit bei den
Hinweisen, dass nach allgemeiner Ansicht nur positive Kenntnis von
der Eröffnung des Insolvenzverfahrens, nicht aber
fahrlässige - auch nicht grob fahrlässige - Unkenntnis
den Gutglaubensschutz nach § 82 InsO ausschließt und
dass hinsichtlich der Frage, unter welchen Voraussetzungen sich ein
Finanzamt die Kenntnis eines anderen Finanzamts von der Insolvenz
eines Steuerpflichtigen zurechnen lassen muss, unbeschadet des
§ 82 InsO möglicherweise die zu § 173 Abs. 1 AO
entwickelten Grundsätze zu berücksichtigen sind (vgl.
dazu: Klein/Rüsken, a.a.O., § 173 Rz 60 ff.; BFH-Urteil
vom 13.1.2011 VI R 63/09, BFH/NV 2011, 743 = SIS 11 12 21).
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