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I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin), eine GmbH, war im Streitjahr 1997 zu 1 v.H. an
einer anderen GmbH, der K-GmbH, - vormals einer Aktiengesellschaft
- beteiligt. Diese hat durch Beschluss der Gesellschafter vom
20.2.1997 nach vorangegangener Umwandlung von Kapitalrücklagen
(Altkapital, sog. EK 03) in Nennkapital die Herabsetzung ihres
Grundkapitals um 12.000.000 DM beschlossen. Die Herabsetzung
erfolgte zum Zwecke der Rückzahlung an die Anteilseigner durch
Einziehung von Stammaktien. Die darauf entfallenden Einkommen- und
Körperschaftsteuern der Gesellschafter wurden gemäß
§ 5 Abs. 2 Satz 1 und 3 des Gesetzes über
steuerrechtliche Maßnahmen bei Erhöhung des Nennkapitals
aus Gesellschaftsmitteln (Kapitalerhöhungssteuergesetz) in der
für das Streitjahr geltenden Fassung (KapErhStG a.F.) im Wege
der Pauschsteuer von 30 v.H. erhoben und gemäß § 5
Abs. 2 Satz 2 KapErhStG a.F. von der K-GmbH entrichtet. Bei der
Klägerin unterlag die anteilige Kapitalrückzahlung von
120.000 DM wegen der Pauschalierung im Ergebnis keiner
Körperschaftsteuer; sie wurde deshalb von ihr im Rahmen der
Einkommensermittlung gewinnneutral behandelt. Der Beklagte und
Revisionskläger (das Finanzamt - FA - ) folgte dem, bezog den
nach § 5 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG a.F. als Gewinnanteil
geltenden Betrag aber bei der Ermittlung des Gewerbeertrages mit
ein und setzte den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag
entsprechend fest.
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Die hiergegen gerichtete Klage war
erfolgreich. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) Düsseldorf vom
12.3.2009 14 K 3600/06 G ist in EFG 2009, 1324 = SIS 09 23 24)
veröffentlicht.
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Seine Revision stützt das FA auf
Verletzung materiellen Rechts. Es beantragt, das FG-Urteil
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Der Senat entscheidet gemäß
§ 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Beschluss. Er
hält die Revision einstimmig für unbegründet und
eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die
Beteiligten sind vorher darüber unterrichtet worden; sie
hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.
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1. Gemäß § 7 des
Gewerbesteuergesetzes (GewStG 1991) ist Gewerbeertrag der nach den
Vorschriften des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder des
Körperschaftsteuergesetzes (KStG) zu ermittelnde Gewinn aus
dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für
den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu
berücksichtigen ist, vermehrt oder vermindert um die in den
§§ 8 und 9 GewStG 1991 bezeichneten Beträge. Der
Gewerbeertrag entspricht somit, abgesehen von den
gewerbesteuerlichen Zu- und Abrechnungen, grundsätzlich dem
Gewinn aus Gewerbebetrieb, der der Bemessung der Einkommen- und
Körperschaftsteuer zugrunde zu legen ist. Zur
Bemessungsgrundlage der Einkommen- und Körperschaftsteuer und
damit auch zum Gewerbeertrag gehören nicht Einnahmen, die
entweder unter keine Einkunftsart fallen oder aufgrund besonderer
gesetzlicher Vorschriften als steuerfrei behandelt werden (vgl.
z.B. Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 12.1.1978 IV R 84/74, BFHE
124, 204, BStBl II 1978, 267 = SIS 78 01 48; Senatsurteil vom
8.5.1991 I R 33/90, BFHE 165, 191, BStBl II 1992, 437 = SIS 91 24 16). Dies gilt nur dann nicht, wenn sich unmittelbar aus dem
Gewerbesteuergesetz etwas anderes ergibt oder soweit die
steuerbefreiende Vorschrift mit dem besonderen Charakter der
Gewerbesteuer als Objektsteuer nicht in Einklang steht (vgl.
BFH-Urteile in BFHE 124, 204, BStBl II 1978, 267 = SIS 78 01 48;
vom 24.10.1990 X R 64/89, BFHE 163, 42, BStBl II 1991, 358 = SIS 91 07 15; in BFHE 165, 191, BStBl II 1992, 437 = SIS 91 24 16; vom
3.4.2008 IV R 54/04, BFHE 220, 495, BStBl II 2008, 742 = SIS 08 21 95, jeweils m.w.N.).
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2. Auf dieser Basis ist der in Rede stehende
Kapitalrückzahlungsbetrag nicht in die Ermittlung des
Gewerbeertrages einzubeziehen.
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Zwar gilt die Rückzahlung jenes Teils des
herabgesetzten Nennkapitals, das von einer Kapitalgesellschaft
zuvor innerhalb von fünf Jahren unter Verwendung einer
Rücklage erhöht worden ist, die aus dem Gewinn eines vor
dem 1.1.1977 abgelaufenen Wirtschaftsjahrs gebildet worden ist,
nach § 5 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG a.F. als Gewinnanteil. Als
fiktiver Gewinnanteil geht der Rückzahlungsbetrag in die
steuerliche Einkommensermittlung des Anteilseigners ein (§ 4
Abs. 1, § 5 EStG, hier i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG). Nach
§ 5 Abs. 2 Satz 1 und 3 KapErhStG a.F. werden die auf den
fiktiven Gewinnanteil entfallenden Steuern vom Einkommen der
Gesellschafter jedoch im Wege der Pauschbesteuerung von 30 v.H.
erhoben; diese Steuer ist nach § 5 Abs. 2 Satz 2 KapErhStG
a.F. von der Kapitalgesellschaft, deren Nennkapital herabgesetzt
wird, als Steuerschuldnerin (vgl. Streck, KStG, 7. Aufl., § 5
KapErhStG Rz 10) zu entrichten. Unbeschadet dessen, dass es sich
hierbei (nur) um eine pauschalierte Steuererhebungsform handelt,
die sich an die Kapitalgesellschaft als Erhebungsschuldner und
nicht an den Anteilseigner als Steuerschuldner richtet, hat das
für den Anteilseigner dennoch zur Folge, dass der fiktive
Gewinnanteil i.S. des § 5 Abs. 1 KapErhStG a.F. (in sachlicher
Hinsicht) steuerfrei bleibt; sein Bilanzgewinn ist in
entsprechendem Umfang außerbilanziell zu korrigieren (ebenso
z.B. Frotscher in Frotscher/Maas, KStG, UmwStG, § 41 KStG aF
Rz 43 [60. Lief., in der Druckausgabe aussortiert]; Broer in
Blümich, EStG/KStG/ GewStG, § 5 KapErhStG Rz 13;
Dötsch in Dötsch/Jost/Pung/Witt, Die
Körperschaftsteuer, § 41 KStG aF Rz 37b; F. Wassermeyer
in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 20 Rz D 31;
Antweiler in Ernst & Young, KStG, § 41 KStG aF Rz 92 f.;
Leingärtner, Steuer und Wirtschaft 1968, 333, 342; Streck,
a.a.O., § 5 KapErhStG Rz 9 a.E.; Brezing in
Herrmann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 5 KapErhStG Rz 25
[Lief. 144, aussortiert]).
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Geht der Rückzahlungsbetrag damit aber im
Ergebnis nicht in die Bemessungsgrundlage für die
Einkommensteuer oder Körperschaftsteuer des Anteilseigners
ein, erstreckt sich dies gemäß § 7 GewStG 1991 auch
auf die Ermittlung des Gewerbeertrages. Die Kapitalrückzahlung
bleibt mithin auch für diese unberücksichtigt. Dass
§ 5 Abs. 2 Satz 1 KapErhStG a.F. die Steuererhebung im Wege
der Pauschbesteuerung unmittelbar nur für die auf die fiktiven
Gewinnanteile nach § 5 Abs. 1 Satz 1 KapErhStG a.F.
entfallenden Steuern vom Einkommen anordnet und die Gewerbesteuer
jedenfalls nicht ausdrücklich einbezieht, ändert an
diesem Ergebnis ebenso wenig wie der Umstand, dass die
Einkommenskorrektur außerbilanziell erfolgt (s. dazu
ähnlich im Hinblick auf § 12 Abs. 1 Satz 2 des Gesetzes
über die Besteuerung bei Auslandsbeziehungen -
Außensteuergesetz a.F. - Senatsurteil vom 21.12.2005 I R
4/05, BFHE 212, 226, BStBl II 2006, 555 = SIS 06 22 74). Sollte
beabsichtigt gewesen sein, die in Rede stehende Steuerbefreiung des
Anteilseigners nicht auf die Gewerbesteuer durchschlagen zu lassen,
hätte dies im Gesetz mittels eines gegenläufigen
Regelungsbefehls (wie beispielsweise für die Situation einer
Gewinnfiktion bei der sog. Tonnagebesteuerung nach § 5a EStG
2002 i.V.m. § 7 Satz 3 GewStG 2002, s. dazu auch BFH-Urteil
vom 6.7.2005 VIII R 72/02, BFHE 221, 235 = SIS 08 33 17, oder auch
der gleichermaßen pauschalen Gewinnermittlung nach § 8
Abs. 1 Satz 2 KStG 2002 i.V.m. § 7 Satz 3 GewStG 2002 für
Werbesendungen öffentlich-rechtlicher Rundfunkanstalten)
besonders angeordnet werden müssen; allein durch den Charakter
der Gewerbesteuer als sog. Objektsteuer kann dies nicht bewirkt
werden. Im Einzelnen kann insofern auf die zutreffenden und
erschöpfenden Ausführungen der Vorinstanz verwiesen
werden.
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