Genossenschaftsanteile, Anteilserwerb, Eigenheimzulage: Die Eigenheimzulage bei Anschaffung von Genossenschaftsanteilen ist nicht davon abhängig, dass mehr als 2/3 des Geschäftsguthabens der Genossenschaft zu wohnungswirtschaftlichen Zwecken verwandt werden und dass die neu angeschafften und errichteten Wohnungen überwiegend an Genossenschaftsmitglieder zu eigenen Wohnzwecken überlassen werden. (zur Anwendung vgl. BMF-Schreiben vom 4.6.2009, IV C 1 - EZ 1170/0, BStBl 2009 I S. 670 = SIS 09 19 50) - Urt.; BFH 19.8.2008, IX R 3/08; SIS 08 44 61
I. Die Kläger und Revisionsbeklagten
(Kläger) sind Mitglieder einer Genossenschaft zur
Förderung des Wohnungsbaus e.G. (eG), deren
satzungsmäßiger Zweck die wirtschaftliche Förderung
und Betreuung der Mitglieder ist, insbesondere durch die
Wohnungsversorgung im Rahmen des genossenschaftlichen Wohnraums
sowie die Möglichkeit des Eigentumserwerbs. Mitglieder
können natürliche und juristische Personen sein. Sie
haben laut Satzung, sofern sie die Förderung nach § 17
des Eigenheimzulagengesetzes (EigZulG) erhalten, unwiderruflich das
vererbliche Recht auf Erwerb von Eigentum an der von ihnen zu
Wohnzwecken genutzten Wohnung für den Fall, dass die Mehrheit
der in einem Objekt wohnenden Genossenschaftsmitglieder der
Begründung von Wohnungseigentum und der Veräußerung
der Wohnungen schriftlich zustimmt. Seit ihrer Gründung traten
neben den Klägern und Beigeladenen weitere rd. 3.300 im
gesamten Bundesgebiet wohnhafte Personen der eG bei. Der
Geschäftsanteil an der Genossenschaft betrug 10.000 DM, ab
März 1998 1.000 DM, wobei sich jedes Mitglied mit mindestens
10 Geschäftsanteilen beteiligen musste. Bei ihrer
Gründung verfügte die eG über keine Wohnungen. Sie
erwarb Wohngebäude in fünf deutschen Städten mit
insgesamt 196 Wohneinheiten. 75 Wohnungen nebst
Gemeinschaftsräumen und gewerblichen Räumen in einer
Anlage in B vermietete die eG mit Wirkung vom 30.11.2002 an das
Genossenschaftsmitglied X, welche für jede Wohnung einen
Genossenschaftsanteil übernahm und die Wohnungen zu Zwecken
des betreuten Wohnens weiter vermietete. In den Gebäuden in B
wohnten 26, in zwei weiteren Städten acht und drei
Genossenschaftsmitglieder. Die Bilanzen der eG für 1996 bis
2003 wiesen folgende Werte auf:
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31.12.1996
(DM)
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31.12.1997
(DM)
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31.12.1998
(DM)
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31.12.1999
(DM)
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Geschäftsguthaben
Nach Minderung um Bilanzverluste
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230.000,00
225.880,00
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18.740.000,00
14.667.732,00
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32.680.000,00
26.237.479,00
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32.670.000,00
26.678.923,00
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Sachanlagen
Davon Wohnbauten
Davon im Bau befindliche Gebäude
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0
0
0
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3.912.975,00
3.909.299,00
0
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8.174.228,00
8.095.522,00
0
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9.521.919,00
8.382.249,00
883.081,00
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Finanzanlagen
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0
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2.500.000,00
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14.268.750,00
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14.569.442,00
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Kassenbestand, Guthaben,
Kreditinstitute
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152.400,00
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14.283.356,00
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6.472.454,00
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5.715.770,00
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31.12.2000
(DM)
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31.12.2001
(DM)
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31.12.2002
(EUR)
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31.12.2003
(EUR)
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Geschäftsguthaben
Nach Minderung um Bilanzverluste
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32.470.000,00
26.789.108,00
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32.330.000,00
25.300.470,00
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18.289.201,00
13.934.061,00
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17.151.047,00
8.589.959,00
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Sachanlagen
Davon Wohnbauten
Davon im Bau befindliche Gebäude
|
13.471.572,00
13.237.062,00
131.758,00
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14.404.699,00
13.320.277,00
995.807,00
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14.475.145,00
14.373.772,00
0
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13.313.177,46
13.222.367,74
0
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Finanzanlagen
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14.666.779,00
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13.154.001,00
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4.565.777,00
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15.770,00
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Kassenbestand, Guthaben,
Kreditinstitute
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3.375.530,00
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4.549.592,00
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5.408.742,00
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4.589.126,00
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Mit Bescheid vom Dezember 2002 stellte das
damals zuständige Finanzamt ... gegenüber den
Klägern, den Beigeladenen und den weiteren
Genossenschaftsmitgliedern fest, dass die eG seit ihrer
Gründung nicht die Anforderungen an eine begünstigte
Genossenschaft i.S. von § 17 EigZulG erfülle, da die neu
angeschafften und errichteten Wohnungen nicht überwiegend an
Genossenschaftsmitglieder überlassen worden seien. Die dagegen
eingelegten Einsprüche der Kläger wies das damals
zuständige Finanzamt ... mit der Begründung zurück,
die eG habe nicht mehr als 2/3 ihres Geschäftsguthabens
für wohnungswirtschaftliche Zwecke verwendet und die neu
errichteten Wohnungen seien nicht überwiegend an
Genossenschaftsmitglieder überlassen.
Die hiergegen gerichtete Klage hatte Erfolg
(vgl. SIS 08 29 75). Das Finanzgericht (FG) entschied, die eG
erfülle die Anforderungen an eine Genossenschaft i.S. von
§ 17 EigZulG. Insbesondere habe sie in ihrer Satzung den
Genossenschaftsmitgliedern das in § 17 EigZulG bestimmte Recht
eingeräumt. Sie habe auch entsprechend ihrem Satzungszweck
gehandelt. Nicht erforderlich sei, dass die Wohnungen
überwiegend Genossenschaftsmitgliedern überlassen
würden und das Geschäftsguthaben vollständig oder zu
mehr als 2/3 zu wohnungswirtschaftlichen Zwecken verwandt werde.
Nicht erforderlich sei auch, dass ein erheblicher Teil der
Genossenschaftsmitglieder in den Wohnungen wohne. Der
Genossenschaft bleibe es insbesondere unbenommen, für
künftige Wohnungsbauprojekte Rücklagen zu bilden.
Hiergegen richtet sich die Revision des
Beklagten und Revisionsklägers (Finanzamt - FA - ), die sich
maßgeblich darauf stützt, dass sich über den
Wortlaut von § 17 EigZulG hinaus vor dem Hintergrund des mit
der Förderung verfolgten Ziels eine Reihe von weiteren
Anforderungen an die Geschäftstätigkeit der
Genossenschaft ergebe. Es müsse sich um eine
eigentumsorientierte Wohnungsbaugenossenschaft i.S. des § 1
Abs. 1 Nr. 7 des Genossenschaftsgesetzes handeln. Dies folge aus
§ 17 Satz 2 EigZulG. Die sich hieraus ergebenden
Voraussetzungen erfülle die eG nicht. Die geringe
wohnwirtschaftliche Betätigung in Bezug auf die Anzahl der
Mitglieder laufe dem Förderzweck zuwider. Das
Geschäftsguthaben werde nicht zu mehr als 2/3 zu
wohnungswirtschaftlichen Zwecken verwandt. Vertriebskosten,
Provisionszahlungen, Werbe- und Repräsentationskosten
könnten dem wohnungswirtschaftlichen Zweck nicht zugerechnet
werden. Die eG verwende das Geschäftsguthaben nicht einmal zur
Hälfte für wohnungswirtschaftliche Zwecke. Ein
erheblicher Teil sei in Finanzanlagen und Guthaben bei
Kreditinstituten angelegt. Der Hauptzweck einer
Wohnungsgenossenschaft sowie der satzungsmäßige Zweck
würden nicht verfolgt.
Das FA beantragt, das Urteil des FG
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Kläger zu 2 und 3 beantragen, die
Revision zurückzuweisen.
II. Die Revision ist unbegründet und
deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Zu Recht hat das FG die eG als
Genossenschaft i.S. von § 17 EigZulG angesehen.
Nach § 17 Satz 2 EigZulG ist
Voraussetzung für die Eigenheimzulage bei Anschaffung von
Genossenschaftsanteilen, dass die Satzung der Genossenschaft
unwiderruflich den Genossenschaftsmitgliedern, die eine
Förderung erhalten, das vererbliche Recht auf Erwerb des
Eigentums an der von ihnen zu Wohnzwecken genutzten Wohnung
für den Fall einräumt, dass die Mehrheit der in einem
Objekt wohnenden Genossenschaftsmitglieder der Begründung von
Wohnungseigentum und Veräußerung der Wohnung schriftlich
zugestimmt hat.
Es muss sich um eine Genossenschaft handeln,
die von ihr errichtete Wohnungen ihren Mitgliedern unbeschadet
eines entsprechenden Gesellschaftszwecks tatsächlich zum
Wohnen überlässt. Der Genossenschaft muss es um
genossenschaftliches Wohnen gehen, sie darf nicht wie ein
Bauträger Wohnungen errichten und sofort wieder
veräußern (vgl. im Einzelnen Urteil des Bundesfinanzhofs
- BFH - vom 29.3.2007 IX R 28/06, BFH/NV 2007, 1635 = SIS 07 27 42,
m.w.N.). Andererseits ist die Eigenheimzulage nicht davon
abhängig, ob der Anspruchsberechtigte irgendwann im
Förderzeitraum eine Wohnung der Genossenschaft zu eigenen
Wohnzwecken nutzt (BFH-Urteil vom 15.1.2002 IX R 55/00, BFHE 197,
507, BStBl II 2002, 274 = SIS 02 03 97). Das gesetzliche
Subventionsangebot soll nämlich auch die
Eigenkapitalausstattung der Genossenschaft durch Mobilisierung
zusätzlichen privaten Kapitals verbessern, um so die
Voraussetzungen für ein verstärktes Engagement im
Wohnungsneubau zu schaffen. Auch reine Kapitalanleger werden
gefördert, wenn sie dazu beitragen, Wohnraum für
diejenigen Genossenschaftsmitglieder zu schaffen, die selbst dazu
nicht in der Lage sind. Dabei muss aber auch eine Überlassung
von Wohnungen an Genossen beabsichtigt sein und stattgefunden haben
(vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1635 = SIS 07 27 42). Denn die
Begünstigung der Genossenschaft i.S. von § 17 EigZulG ist
durch den mitgliedernützigen Zweck dieser Vereinigungsform
gerechtfertigt (BFH-Urteil in BFHE 197, 507, BStBl II 2002, 274 =
SIS 02 03 97).
Das Gesetz setzt aber nicht voraus, dass mehr
als 2/3 des Geschäftsguthabens der Genossen und der
aufgenommenen Kreditmittel zu wohnungswirtschaftlichen Zwecken
verwandt werden (vgl. BFH-Beschlüsse vom 25.6.2007 IX B 55/07,
BFH/NV 2007, 1637 = SIS 07 27 43; vom 31.7.2007 IX B 36/06, BFH/NV
2007, 2081 = SIS 07 35 30; kritisch insbesondere hinsichtlich des
Erfordernisses der wohnungswirtschaftlichen Verwendung von mehr als
2/3 des Geschäftsguthabens Wacker, EigZulG, 3. Aufl., §
17 Rz 12 a.E.), und ebenso wenig, dass neu angeschaffte und
errichtete Wohnungen überwiegend an Genossenschaftsmitglieder
überlassen werden müssen (so aber Schreiben des
Bundesministeriums der Finanzen vom 10.2.1998, BStBl I 1998, 190 =
SIS 98 07 14, Rz 106).
Der Regelung des § 17 EigZulG sind keine
Typisierungsbefugnisse im Sinne einer Regelungsdelegation auf die
Verwaltung zu entnehmen. Die Norm ist nicht in einer Weise
unbestimmt, dass sie ohne eine entsprechende Konkretisierung
seitens der Verwaltung keinen hinreichend bestimmten,
verfassungsgemäßen Regelungsgehalt hätte.
Insbesondere bedarf es der von der Verwaltung befürworteten
Begrenzung des Anwendungsbereichs von § 17 EigZulG nicht, um
einer verfassungsrechtlich bedenklichen Ungleichbehandlung (Art. 3
Abs. 1 des Grundgesetzes) mit Bauträgern zu begegnen. Insoweit
muss es sich lediglich um eine Genossenschaft handeln, die von ihr
errichtete Wohnungen ihren Mitgliedern unbeschadet eines
entsprechenden Gesellschaftszwecks tatsächlich zum Wohnen
überlässt (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1635 = SIS 07 27 42). Dieses Erfordernis ergibt sich schon aus dem Wortlaut des
§ 17 EigZulG.