Steuerhinterziehung durch Beamten, Mitteilung an Dienstherrn: 1. Die Strafverfolgungsbehörde darf zur Sicherstellung dienstrechtlicher Maßnahmen gegen einen Beamten dem Steuergeheimnis unterliegende, in einem Strafverfahren gegen diesen gewonnene Erkenntnisse dem Dienstvorgesetzten des Beamten im Rahmen des § 125 c BRRG offenbaren, ohne eine vorweggenommene Prüfung der disziplinarrechtlichen Behandlung des Falles vornehmen zu müssen; erforderlich ist lediglich, dass die übermittelten Daten für eine solche disziplinarrechtliche Prüfung des Dienstherrn des Beamten von Belang sein können. - 2. Eine Information des Dienstvorgesetzten über das Verfahren ist ungeachtet dessen zulässig, ob das Ermittlungsverfahren gegen den Beamten wegen Verfolgungsverjährung oder einer strafbefreienden Selbstanzeige eingestellt worden ist. - Urt.; BFH 15.1.2008, VII B 149/07; SIS 08 11 78
I. Die Antragstellerin und
Beschwerdegegnerin (Antragstellerin) ist als Beamtin in der
Bundesfinanzverwaltung beschäftigt. Seit 1997 betätigt
sie sich daneben freiberuflich; sie hat daraus Einkünfte
erzielt, die sie in ihren Einkommensteuererklärungen nur
teilweise angegeben hat. Als das für die Besteuerung der
Antragstellerin zuständige Finanzamt wegen dieser
Nebeneinkünfte Anfragen an die Antragstellerin richtete,
erklärte diese die bisher nicht angegebenen
Nebeneinkünfte nach.
Das wegen dieses Vorganges vom
Veranlagungsfinanzamt eingeleitete, dann zuständigkeitshalber
vom Antragsgegner und Beschwerdeführer (Finanzamt - FA - )
geführte Strafverfahren ist hinsichtlich der Jahre 1997 bis
2000 wegen Strafverfolgungsverjährung und für die Jahre
2001 bis 2004 auf Grund der von der Antragstellerin abgegebenen
Selbstanzeige (§ 371 der Abgabenordnung - AO - ) eingestellt
worden, nachdem die Antragstellerin die noch offene Einkommensteuer
getilgt hatte.
Das FA beabsichtigt jedoch, dem
Dienstvorgesetzten der Antragstellerin Mitteilung über den
Vorgang zu machen. Hiergegen wendet sich die Antragstellerin mit
einem Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung. Das
Finanzgericht (FG) hat auf Grund dieses Antrags dem FA einstweilen
untersagt, dem Dienstvorgesetzten der Antragstellerin Mitteilung
über die im Strafverfahren gewonnenen Erkenntnisse zu machen.
Die Gründe dieser Entscheidung sind in EFG 2007, 1711 = SIS 07 25 65 veröffentlicht worden.
Gegen diese Entscheidung richtet sich die
vom FG zugelassene Beschwerde des FA, zu deren Begründung im
Wesentlichen Folgendes ausgeführt wird:
§ 125c des Beamtenrechtsrahmengesetzes
(BRRG) sei entgegen der Ansicht des FG nicht zu entnehmen, dass
Mitteilungen über wegen Strafverfolgungsverjährung
eingestellte Verfahren nicht ergehen dürften. Im Übrigen
habe das Veranlagungsfinanzamt das Strafverfahren zu Recht
eingeleitet und dessen Einstellung dem nach der
Zuständigkeitsverordnung dafür zuständigen FA
überlassen müssen. Es komme auch nicht darauf an, ob die
Antragstellerin strafbefreiend vom Versuch zurückgetreten und
deshalb das Verfahren eingestellt worden sei; denn dies lasse nicht
die Voraussetzungen für die Einleitung eines Strafverfahrens
entfallen, sondern stelle lediglich einen persönlichen
Strafaufhebungsgrund dar. Demnach könnten auch die
Verfehlungen der Antragstellerin hinsichtlich der Jahre 2003 und
2004 mitgeteilt werden, sodass nach dem Grundsatz der Einheit des
Dienstvergehens die disziplinarrechtliche Verjährung erst im
Jahre 2005 zu laufen begonnen habe, wobei gemäß §
15 Abs. 5 des Bundesdisziplinargesetzes (BDG) der Eintritt eines
Disziplinarmaßnahmeverbots auf Grund des eingeleiteten
Strafverfahrens gehemmt gewesen sei.
Die Beschwerde wendet sich ferner gegen die
Auffassung des FG, das FA hätte selbst prüfen
müssen, ob die Kenntnis des Dienstvorgesetzten von den
mitzuteilenden Erkenntnissen für disziplinarische Zwecke
erforderlich sei. Es sei Zweck des Disziplinarverfahrens, beim
Vorliegen von Pflichtverletzungen den Verdacht eines
Dienstvergehens zu prüfen. Dafür sei Kenntnis des
Disziplinarrechts und der dazu ergangenen Rechtsprechung ebenso wie
eine solche des betroffenen Beamten, seines bisherigen Verhaltens,
seiner dienstlichen Aufgaben und dergleichen erforderlich. Diese
Prüfung könne das FA nicht vorwegnehmen. Nur im Falle des
§ 125c Abs. 4 BRRG sei daher durch die übermittelnde
Stelle neben der Feststellung der dienstrechtlichen Relevanz der
betreffenden Erkenntnisse eine Abwägung mit dem
Steuergeheimnis und eine damit einhergehende dienstrechtliche
Würdigung erforderlich.
Im Übrigen sei das FA an die
einschlägigen Ausführungen im Anwendungserlass zur AO und
in der vom FG selbst zitierten Ermessensleitlinie des
Bundesministeriums der Finanzen gebunden gewesen. Ob eine
Hinterziehung von weniger als 2.500 EUR Steuern pro
Veranlagungszeitraum zur Degradierung oder Entfernung aus dem
Dienst führe, sei danach belanglos.
Das FG habe schließlich auch das
Ausmaß des von der Antragstellerin angerichteten steuerlichen
Schadens verkannt. Die Schätzung der hinterzogenen Steuern
verstoße gegen die Denkgesetze. Die Antragstellerin selbst
habe für die Veranlagungszeiträume ... hinterzogene
Steuern nacherklärt; für ... habe das FG daher ebenfalls
auf der Grundlage eines Durchschnittswerts von ... pro
Veranlagungszeitraum von einem Gesamtbetrag von ... und nicht nur
von ... ausgehen müssen.
Die Antragstellerin ist der Beschwerde
entgegengetreten und verteidigt den Beschluss des FG.
II. Die zulässige Beschwerde (§ 128
Abs. 1 und Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ) ist
begründet. Das FG hat zu Unrecht angenommen, der
Antragstellerin stehe nach § 114 FGO ein Anordnungsanspruch
zu, dass dem FA die Weitergabe der in dem gegen die Antragstellerin
durchgeführten Strafverfahren erlangten steuerlichen
Erkenntnisse an deren Dienstvorgesetzten einstweilen untersagt
wird.
1. Nach § 125c BRRG hat die
Strafverfolgungsbehörde in Strafverfahren gegen Beamte dem
Dienstvorgesetzten des Beamten im Falle der Erhebung der
öffentlichen Klage zur Sicherstellung der erforderlichen
dienstrechtlichen Maßnahmen bestimmte Daten zu
übermitteln, nämlich insbesondere die Anklageschrift, den
Strafbefehlsantrag und die strafrichterliche Entscheidung (Abs. 1).
Wenn diese Daten nicht zu übermitteln sind, weil es zu
vorgenannten strafprozessualen Maßnahmen bzw. einer
gerichtlichen Entscheidung nicht kommt, soll die Entscheidung
über die Verfahrenseinstellung übermittelt werden, wenn
deren Kenntnis auf Grund der Umstände des Einzelfalles
erforderlich ist, um zu prüfen, ob dienstrechtliche
Maßnahmen zu ergreifen sind; dabei ist zu
berücksichtigen, wie gesichert die zu übermittelnden
Erkenntnisse sind (Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Nr. 2). Sonstige Tatsachen,
die in einem Strafverfahren bekannt werden, dürfen mitgeteilt
werden, wenn ihre Kenntnis auf Grund besonderer Umstände des
Einzelfalles für dienstrechtliche Maßnahmen gegen einen
Beamten erforderlich ist und nicht für die übermittelnde
Stelle erkennbar ist, dass schutzwürdige Interessen des
Beamten an dem Ausschluss der Übermittlung überwiegen;
erforderlich ist die Kenntnis der Daten auch dann, wenn diese
Anlass zur Prüfung bieten, ob dienstrechtliche Maßnahmen
zu ergreifen sind (Abs. 4).
Soweit die Strafverfolgungsbehörde nach
diesen Vorschriften berechtigt oder verpflichtet ist, Daten
weiterzugeben, tritt das Steuergeheimnis in den Fällen der
Abs. 1 bis 3 i.S. des § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO zurück,
während es in den Fällen des Abs. 4 nur bei einem
zwingenden öffentlichen Interesse i.S. des § 30 Abs. 4
Nr. 5 AO durchbrochen wird (§ 125c Abs. 6 BRRG).
Allen Alternativen dieses abgestuften Systems
von Informationspflichten und -rechten der
Strafverfolgungsbehörde (hier: des FA) gegenüber dem
Dienstvorgesetzten eines Beamten ist erkennbar gemein, dass der
Dienstherr durch die Informationen in die Lage versetzt werden
soll, zu prüfen, ob gegen den in seinen Diensten stehenden
Beamten dienstrechtliche Maßnahmen zu ergreifen sind. Nach
dem Wortlaut und Sinn der Vorschrift obliegt diese Prüfung in
jedem Fall dem Dienstherrn. Im Falle des Abs. 1 - also des Ergehens
einer gerichtlichen Entscheidung über gegen den Beamten
erhobene strafrechtliche Vorwürfe oder zumindest einer
Anklageerhebung oder Beantragung eines Strafbefehls - unterstellt
das Gesetz ohne weiteres ein diesbezügliches
Informationsbedürfnis des Dienstherrn; in den Fällen der
Verfahrenseinstellung (§ 125c Abs. 3 BRRG) tut es dies
allerdings nicht, sondern erlegt der übermittelnden
Behörde die Prüfung auf, ob die Informationen auf Grund
der Umstände des Einzelfalles erforderlich sind, damit der
Dienstherr prüfen kann, ob dienstrechtliche Maßnahmen zu
ergreifen sind. Das trägt dem Schutzbedürfnis des Beamten
und insbesondere auch dem Steuergeheimnis vornehmlich in den
Fällen Rechnung, in denen sich der strafrechtliche
Anfangsverdacht als haltlos erwiesen hat oder in denen das
Ermittlungsverfahren zumindest ergeben hat, dass sich der
Anfangsverdacht, der zur Einleitung dieses Verfahrens geführt
hat, nicht erhärten lässt. Selbst die Übermittlung
sonstiger in einem Strafverfahren bekannt gewordener Tatsachen nach
§ 125c Abs. 4 BRRG steht - unbeschadet der
Berücksichtigung schutzwürdiger Belange des Beamten, die
der Übermittlung entgegenstehen, und der Feststellung eines
zwingenden öffentlichen Interesses an der Durchbrechung des
Steuergeheimnisses - nicht unter dem Vorbehalt einer von der
Strafverfolgungsbehörde vorab zu treffenden Feststellung, dass
von dem Dienstherrn voraussichtlich eine dienstrechtliche
Maßnahme getroffen werden wird; vielmehr stellt das Gesetz
ausdrücklich klar, dass die Kenntnis solcher Daten für
den Dienstvorgesetzten auch dann erforderlich ist, wenn diese
lediglich Anlass zu einer Prüfung bieten, ob dienstrechtliche
Maßnahmen zu ergreifen sind.
2. Diesem Regelwerk wird es schon im Ansatz
nicht gerecht, wenn das FG prüft, ob gegen die Antragstellerin
dienstrechtliche Maßnahmen zu ergreifen sind. § 125c
BRRG verlangt von der Strafverfolgungsbehörde keine
vorweggenommene, zumindest gleichsam summarische Prüfung der
gebotenen disziplinarrechtlichen Behandlung des Falles, sondern nur
die Prüfung, ob die Daten für eine solche
disziplinarrechtliche Prüfung von Belang sein können und
deshalb für den Dienstherrn des Beamten von Interesse sind.
Die Finanzbehörde hat in den Fällen des § 125c Abs.
1 bis 3 BRRG auch nicht etwa vor der Übermittlung der
fraglichen Informationen an den Dienstvorgesetzten des Beamten zu
prüfen, ob das Verhalten des Beamten geeignet ist, das
Vertrauen der Öffentlichkeit in die Integrität der
Beamtenschaft zu beschädigen und ob deshalb die
Voraussetzungen des § 30 Abs. 4 Nr. 5 Halbsatz 1 AO vorliegen,
also ein zwingendes öffentliches Interesse an der
Durchbrechung des Steuergeheimnisses besteht. Denn diese
Entscheidung hat ihr der Gesetzgeber des § 125c BRRG
abgenommen, indem er insoweit sinngemäß ein solches
Interesse bejaht, wenn strafrechtliche Verfehlungen eines Beamten
geeignet sind, disziplinarrechtliche Konsequenzen
auszulösen.
a) Der beschließende Senat kann
offenlassen, ob die Übermittlung der von der
Strafverfolgungsbehörde gewonnenen Erkenntnisse nach §
125c Abs. 1 bis 3 BRRG ausnahmsweise dann unterbleiben muss, wenn
für die Finanzbehörde ohne weiteres klar und eindeutig
erkennbar ist, dass die Möglichkeit disziplinarischer
Konsequenzen auf Grund der betreffenden Informationen von
vornherein - auch ggf. in Verbindung mit anderen Tatsachen, von
deren Nichtvorliegen die Finanzbehörde übrigens in der
Regel keine hinreichend sichere Kenntnis haben wird, worauf das FA
zurecht hingewiesen hat - wegen der für disziplinarische
Maßnahmen in § 15 BDG geregelten Fristen oder z.B. wegen
Geringfügigkeit der Verfehlungen des Beamten ausgeschlossen
erscheint, eine dienstrechtliche Bewertung der Daten durch den -
insofern sach- und rechtskundigen - Dienstherrn mithin nicht
erforderlich ist. Ein solcher Fall ist hier nicht gegeben; etwas
anderes hat das FG selbst nicht angenommen, wie seine eingehenden
Darlegungen zu der in diesem Zusammenhang zu
berücksichtigenden präjudiziellen dienstrechtlichen
Rechtsprechung zeigen. Im Übrigen hat das FA darauf aufmerksam
gemacht, dass das der Antragstellerin vorgeworfene Dienstvergehen
erst 2005 vollendet worden sei und zumal bei vollständiger
Berücksichtigung des sich über mehrere Jahre
erstreckenden Tatgeschehens unbeschadet der in § 15 BDG
geregelten Fristen, eine Disziplinarmaßnahme gegen die
Antragstellerin zu verhängen, durchaus in Betracht komme.
Diese Betrachtungsweise ist jedenfalls nicht klar und eindeutig
unzutreffend; sie bedarf eingehender Prüfung durch den
Dienstvorgesetzten der Beamtin.
b) Auf Rechtsirrtum beruht ferner die
Auffassung des FG, in einem eingestellten Ermittlungsverfahren
gewonnene Daten dürften dann nicht weitergegeben werden, wenn
wegen der Taten, die Gegenstand des Ermittlungsverfahrens waren,
von Anbeginn an Strafverfolgungsverjährung eingetreten war.
Denn dass ungeachtet der Strafverfolgungsverjährung solche
Taten dienstrechtlich von Bedeutung sein können, namentlich
wenn neben sie weitere dienstrechtlich bedeutsame Verfehlungen des
Beamten treten, bedarf keiner weiteren Ausführung. Dann aber
ist die Kenntnis solcher Daten für den Dienstherrn
erforderlich, um umfassend prüfen zu können, ob er
disziplinarische Maßnahmen gegen den Beamten ergreifen will,
mithin der nach Sinn und Zweck des Gesetzes entscheidende Anlass
für die Durchbrechung des Steuergeheimnisses gegeben.
Sofern die Überlegungen des FG in diesem
Zusammenhang dahin zu verstehen sein sollten, das FG wolle ein
Verwertungsverbot bei rechtswidriger Einleitung eines
Ermittlungsverfahrens annehmen, könnte auch dem nicht gefolgt
werden. Dabei mag dahinstehen, ob das Veranlagungsfinanzamt vor
Einleitung des Ermittlungsverfahrens hätte prüfen
müssen, ob (teilweise) Strafverfolgungsverjährung
eingetreten ist, ein solches persönliches Verfolgungshindernis
also der Einleitung eines Ermittlungsverfahrens entgegensteht. Denn
selbst wenn das der Fall wäre, würden die in einem
solchen Verfahren gewonnenen Erkenntnisse keinem
(dienstrechtlichen) Verwertungsverbot unterliegen, welches nur in
Betracht käme, wenn es sich um Informationen handelte, die
rechtmäßig gar nicht hätten gewonnen werden
können (vgl. zu einem ähnlichen Problem im Rahmen der
Außenprüfung zuletzt Urteil des Bundesfinanzhofs vom
4.10.2006 VIII R 53/04, BFHE 215, 12, BStBl II 2007, 227 = SIS 06 47 45). Es versteht sich aber, dass der Dienstherr eines Beamten
dessen Verfehlungen ermitteln und dienstrechtlich verwerten darf,
auch wenn diese strafrechtlich nicht mehr verfolgt werden
können, und es ist auch nicht etwa Sinn des - vielfach, unter
anderem durch § 125c BRRG durchbrochenen - Steuergeheimnisses,
dem Dienstherrn solche Informationen vorzuenthalten. Vielmehr
verdeutlicht nicht zuletzt § 125c Abs. 4 BRRG, dass der
Dienstherr - vorbehaltlich überwiegender, entgegenstehender
Belange des Beamten und eines i.S. des § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO
gewichtigen öffentlichen Interesses an der Durchbrechung des
Steuergeheimnisses - grundsätzlich umfassend auf die
Erkenntnisse der Strafverfolgungsbehörde soll zugreifen
können.
c) Die gleichen Erwägungen wie bei
Einstellung eines Strafverfahrens wegen
Strafverfolgungsverjährung gelten bei Taten, derentwegen es
wegen einer strafbefreienden Selbstanzeige zu einer Bestrafung des
Beamten von vornherein nicht kommen kann. Auch die Kenntnis
diesbezüglicher Daten kann für den Dienstherrn
erforderlich sein, weil die strafbefreiende Selbstanzeige, wie sich
nach § 371 AO versteht, vor dienstrechtlichen Maßnahmen
nicht schützt. Sie würde den Beamten nicht einmal vor
strafrechtlicher Verfolgung wegen einer anderen als einer
Steuerstraftat schützen - insbesondere nicht etwa wegen des
Verbots eines Zwanges zur Selbstbezichtigung, das im Falle einer
Verwertung der selbst offenbarten Tatsachen nicht verletzt wird
(vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 5.5.2004 5 StR 548/03,
BGHSt 49, 136 = SIS 04 37 87) -, so dass umso weniger angenommen
werden kann, die Selbstanzeige schließe es aus, die durch sie
offenbarten Tatsachen disziplinarrechtlich zu würdigen, mag
der Dienstvorgesetzte auch die in der Selbstanzeige zum Ausdruck
kommende Rückkehr zur Steuerehrlichkeit würdigen
müssen (vgl. Klein/Rüsken, AO, 9. Aufl., § 30 Rz
198). Dass die Erstattung einer Selbstanzeige, zumal wenn sie - wie
hier - unter dem Eindruck drohender Ermittlungen der
Finanzbehörde erfolgt, das öffentliche Interesse an einer
disziplinarischen Bewertung des Verhaltens des Beamten von
vornherein ausschlösse und daher einer Übermittlung der
Erkenntnisse der Finanzbehörde an den Dienstvorgesetzten nach
§ 125c Abs. 3 BRRG entgegen stünde, kann schwerlich
angenommen werden.
3. Die von der Antragstellerin begehrte
einstweilige Anordnung kann nach alledem nicht ergehen.
Rechtsgrundlage der vom FA beabsichtigten Unterrichtung des
Dienstvorgesetzten der Antragstellerin ist § 125c Abs. 3 BRRG,
der lediglich die Prüfung verlangt, ob die betreffenden
Informationen auf Grund der Umstände des Einzelfalles
erforderlich sind, damit der Dienstherr prüfen kann, ob
dienstrechtliche Maßnahmen zu ergreifen sind. Denn das ist,
wie ausgeführt, in der Regel nur auszuschließen, wenn
das Ermittlungsverfahren die Unschuld des Beamten erwiesen hat oder
davon auszugehen ist, dass sich ein bestehen gebliebener Verdacht
voraussichtlich auch nicht auf Grund weiterer Ermittlungen
erhärten lässt. Das ist hier indes alles nicht der Fall.
Es ist auch nicht von vornherein auszuschließen, dass die von
der Antragstellerin selbst angezeigten steuerlichen Verfehlungen
dienstrechtliche Konsequenzen haben können, über die zu
befinden, dem Dienstherrn der Antragstellerin vorbehalten ist. Die
von der Antragstellerin eingestandenen falschen Angaben über
ihre nebenberuflichen Einkünfte sind insbesondere weder
offensichtlich ohne den Vorsatz der Steuerhinterziehung oder
zumindest Leichtfertigkeit erfolgt, noch ist - namentlich
angesichts der Tätigkeit der Antragstellerin in der
Finanzverwaltung - von vornherein auszuschließen, dass sie
Dienstvergehen i.S. des § 77 Abs. 1 des Bundesbeamtengesetzes
darstellen können, also nicht ausschließlich dem
privaten Bereich zuzuordnen sind.
Sofern allerdings das FA über die
Mitteilung des Gegenstandes des eingestellten Verfahrens und damit
unmittelbar zusammenhängender Erkenntnisse sowie der
Verfahrenseinstellung als solcher hinaus beabsichtigen sollte, dem
Dienstvorgesetzten der Antragstellerin dem Steuergeheimnis
unterliegende Erkenntnisse zu offenbaren, müsste das FA sich
dafür auf § 125c Abs. 4 BRRG berufen können und
insbesondere die einer solchen Mitteilung entgegenstehenden Belange
der Antragstellerin in Betracht ziehen, denen bei nach Betrag und
Art der steuerlichen Pflichtverletzung nicht besonders
schwerwiegenden Vorfällen erhebliches Gewicht zuzumessen
wäre. Das bedarf hier jedoch keiner abschließenden
Erörterung, weil nach Aktenlage davon auszugehen ist, dass
sich die vom FA beabsichtigte Mitteilung auf das beschränken
wird, was nach § 125c Abs. 3 BRRG zulässig ist.
Der Beschluss des FG ist nach alledem
aufzuheben und der Antrag auf Erlass einer einstweiligen Anordnung
abzulehnen.