(Anmerkung der Redaktion: vgl. auch BMF-Schreiben vom 22.5.2007, IV C 8 - S 2221/07/0002, BStBl 2007 I S. 493 = SIS 07 19 04

I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) betrieb ursprünglich den Handel mit Agrarprodukten. Im Jahre 1997 wandelte sich die Struktur des Unternehmens in einen Betrieb des verarbeitenden Gewerbes. Mit ihrem Antrag auf Investitionszulage für das Kalenderjahr 1996 (Streitjahr) begehrte die Klägerin als Betrieb des Groß- und Einzelhandels die auf 10 v.H. erhöhte Investitionszulage nach § 5 Abs. 4 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1996 aus einer (Gesamt-)Bemessungsgrundlage von 250.000 DM für die Anschaffung verschiedener Wirtschaftsgüter und für Anzahlungen in Höhe von 88.367 DM auf Anschaffungskosten für Ausrüstungsmaterial einer Trocknungsanlage.

Da die Klägerin der Aufforderung des Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt - FA - ) nicht nachkam, eine Wertschöpfungsberechnung für das Streitjahr vorzulegen, um ihren Betrieb entsprechend der überwiegenden Tätigkeit einzuordnen, setzte das FA die Investitionszulage mit Bescheid vom 6.4.1998 für das Streitjahr unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf Null DM fest. Mit Schreiben vom 26.5.1998 beantragte die Klägerin die Festsetzung zu ändern, da sie als Handelsbetrieb (erhöht) zulagenberechtigt sei. Die Bescheinigung der Gemeindebehörde gemäß § 5 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 InvZulG 1996, dass die Betriebsstätte im Zeitpunkt des Investitionsabschlusses nicht in einem Gebiet gelegen habe, das durch Bebauungsplan oder sonstige städtebauliche Satzung als Industriegebiet, Gewerbegebiet oder als Sondergebiet festgesetzt sei, reichte die Klägerin nach.

Mit Bescheid vom 10.7.1998 änderte das FA die Festsetzung für das Streitjahr und setzte die Investitionszulage nach der Regelung für Betriebe des Groß- und Einzelhandels in § 5 Abs. 4 InvZulG 1996 in Höhe von 10 v.H. aus einer Bemessungsgrundlage von 250.000 DM, somit in Höhe von 25.000 DM fest. Der Bescheid stand weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.

Am 7.7.1998 beantragte die Klägerin für das Kalenderjahr 1997 als Betrieb des verarbeitenden Gewerbes Investitionszulage in Höhe von 10 v.H. nach § 5 Abs. 3 InvZulG 1996. Hauptbestandteil des Antrags waren die Anschaffungskosten bzw. Herstellungskosten der Trocknungsanlage. Das FA lehnte die Gewährung der Investitionszulage für das Kalenderjahr 1997 zunächst ab, weil es davon ausging, das Unternehmen der Klägerin sei ein Handelsbetrieb und die Bescheinigung über die Lage der Betriebsstätte sei nicht vorgelegt worden. Im Rechtsbehelfsverfahren gegen den Bescheid für 1997 wies die Klägerin nach, dass ihr Unternehmen jetzt ein Betrieb des verarbeitenden Gewerbes ist. Das FA half dem Einspruch ab, da sich der Betrieb der Klägerin aufgrund der Investitionen von einem Handels- in einen Produktionsbetrieb gewandelt habe.

Nach einem entsprechenden Hinweis setzte das FA mit geändertem Bescheid für das Streitjahr 1996 vom 11.5.2000 nur noch Investitionszulage in Höhe von 8.837 DM für die Investitionen fest, die den Strukturwandel bewirkt hatten (Anzahlungen auf Anschaffungskosten des Ausrüstungsmaterials für die Trocknungsanlage). Die bisher darüber hinaus für das Streitjahr festgesetzte Investitionszulage in Höhe von 16.163 DM forderte es zurück. Zudem setzte es Zinsen in Höhe von 1.851 DM fest.

Der dagegen eingelegte Einspruch und die Klage blieben ohne Erfolg. Das Urteil des Finanzgerichts (FG) ist in EFG 2004, 420 = SIS 04 12 66 veröffentlicht. Das FG führte im Wesentlichen aus: Die Verbleibensvoraussetzungen seien nur dann erfüllt, wenn die Voraussetzungen der jeweiligen Begünstigungsnorm nicht nur im Zeitpunkt der Investition, sondern während des gesamten Verbleibenszeitraums erfüllt seien. Ein Strukturwandel von einem begünstigten Handelsbetrieb in einen ebenfalls begünstigten Betrieb des verarbeitenden Gewerbes sei daher zulagenschädlich. Da sich der Strukturwandel sowohl in dem geförderten Betrieb als auch in der geförderten Betriebsstätte vollzogen habe, fehle es an dem erforderlichen Verbleiben in einem begünstigten Handelsbetrieb.

Mit der Revision rügt die Klägerin die Verletzung von § 5 Abs. 4 InvZulG 1996. Sie trägt im Wesentlichen vor: Die Handelstätigkeit habe sie ausschließlich in ihrer Betriebsstätte in H ausgeübt. Die im Streitjahr 1996 begonnenen Investitionen in die Trocknungsanlage, die im Folgejahr den Strukturwandel zum verarbeitenden Gewerbe herbeigeführt hätten, hätten die Betriebsstätte in R betroffen. Da sich die streitigen Investitionen lediglich auf die Betriebsstätte in H bezögen, stehe ihr, der Klägerin, nach der betriebsstättenbezogenen Betrachtungsweise des Bundesfinanzhofs (BFH) in dem Urteil vom 14.11.2002 III R 42/01 (BFHE 200, 178, BStBl II 2003, 362 = SIS 03 11 60) die Investitionszulage für die Investitionen in dieser Betriebsstätte zu. Das FG habe verkannt, dass die streitigen Investitionen ausschließlich in der Betriebsstätte in H getätigt worden seien.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Investitionszulage 1996 auf 25.000 DM festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

Entgegen der Auffassung des FG führt ein Strukturwandel, der innerhalb der Verbleibensfrist von drei Jahren nach einer Investition in einen erhöht begünstigten Handelsbetrieb i.S. von § 5 Abs. 4 InvZulG 1996 zu einem ebenfalls entsprechend begünstigten Betrieb des verarbeitenden Gewerbes i.S. von § 5 Abs. 3 InvZulG 1996 stattfindet, nicht zu einem Wegfall der Investitionszulage.

1. Nach § 5 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1996 sind Investitionen in Wirtschaftsgüter u.a. erhöht begünstigt, wenn die Wirtschaftsgüter mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen eines Betriebs des Groß- oder Einzelhandels des Anspruchsberechtigten gehören und in einer Betriebsstätte des Groß- oder Einzelhandels des Anspruchsberechtigten verbleiben. Wirtschaftsgüter, die mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen eines Betriebs des verarbeitenden Gewerbes des Anspruchsberechtigten gehören und in einem solchen Betrieb verbleiben, sind nach § 5 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1996 ebenfalls erhöht begünstigt.

Bei wörtlicher Auslegung des § 5 Abs. 3 und 4 InvZulG 1996 liegt eine Verletzung der Verbleibensvoraussetzungen vor, wenn in einem Betrieb während der Verbleibensfrist verschiedene begünstigte Tätigkeiten nacheinander ausgeübt werden. Denn bei einer Investition in einen begünstigten Handelsbetrieb (§ 5 Abs. 4 InvZulG 1996), der sich - wie im Streitfall - innerhalb der Verbleibensfrist von drei Jahren in einen Betrieb des verarbeitenden Gewerbes wandelt, haben die geförderten Wirtschaftsgüter nicht mindestens drei Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung zum Anlagevermögen eines begünstigten Handelsbetriebs gehört.

Die Klägerin wendet hiergegen zutreffend ein, dass die Auslegung nach dem Wortlaut dem Sinn und Zweck der Regelung nicht gerecht wird. Denn bei einem Strukturwandel innerhalb der Verbleibensfrist von einem begünstigten Wirtschaftszweig zu einem anderen, ebenfalls begünstigten Wirtschaftszweig wird das Wirtschaftsgut während des gesamten Bindungszeitraums innerhalb der begünstigten Wirtschaftszweige eingesetzt. Damit werden die Förderzwecke, die mit der Verbleibensvoraussetzung verfolgt werden, durchgehend verwirklicht, ohne den Investor an einer im Einzelfall erforderlichen oder für sinnvoll gehaltenen Umstellung des Betriebs zu hindern. Dementsprechend sieht auch die Finanzverwaltung zu der entsprechenden Regelung in § 2 Abs. 2, 3 InvZulG 1999 einen Wechsel innerhalb der Begünstigungstatbestände als unschädlich an (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen - BMF - vom 28.6.2001, BStBl I 2001, 379 = SIS 01 11 55 i.d.F. vom 2.7.2003, BStBl I 2003, 413 = SIS 03 34 19, unter Rz. 57 ff.). Ebenso ist nach dem BMF-Schreiben vom 20.1.2006 (BStBl I 2006, 119 = SIS 06 10 76 Rz. 56) zu § 2 InvZulG 2005 lediglich Voraussetzung, dass das Wirtschaftsgut in einem Betrieb des verarbeitenden Gewerbes oder in einem Betrieb bestimmter produktionsnaher Dienstleistungen verbleibt (zustimmend auch Rosarius in Jasper/Sönksen/ Rosarius, Investitionsförderung, Handbuch, § 2 InvZulG 1999 Rz. 224, Dezember 2005).

2. Hiervon ausgehend kann dahinstehen, ob - wie die Klägerin meint - in der Betriebsstätte in H nur Handel betrieben wurde oder ob - wovon das FA und das FG ausgehen - der Strukturwandel zum verarbeitenden Betrieb auch in der Betriebsstätte in H stattgefunden hat, da die angeschafften Wirtschaftsgüter jedenfalls durchgehend während der Verbleibensfrist einem Betrieb bzw. einer Betriebsstätte eines erhöht begünstigten Wirtschaftszweigs angehört haben. Damit kommt für die streitigen Wirtschaftsgüter eine erhöhte Investitionszulage in Betracht.

3. Das FG hat - von seinem abweichenden Rechtsstandpunkt aus zu Recht - keine Feststellungen zu den einzelnen von der Klägerin angeschafften Wirtschaftsgütern, z.B. zur Höhe der Anschaffungskosten und zur Zugehörigkeit zum Anlagevermögen getroffen. Die Sache wird zur Nachholung der entsprechenden Feststellungen daher nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO an das FG zurückverwiesen.