Grundsteuer auf Eigenheim, Verfassungsmäßigkeit: Der Gesetzgeber ist von Verfassungs wegen nicht gehalten, das selbstgenutzte Einfamilienhaus von der Grundsteuer auszunehmen. - Urt.; BFH 19.7.2006, II R 81/05; SIS 06 37 79
I. Nachdem der Kläger und
Revisionskläger (Kläger) das ihm gehörende
Grundstück im Jahr 1967 mit einem Einfamilienhaus bebaut
hatte, kam es zunächst auf den 1.1.1974 zu einer
Einheitswertfeststellung im Ertragswertverfahren und sodann durch
fehlerbeseitigende Wertfortschreibung auf den 1.1.1988 vom
12.10.1988 zu einer Bewertung im Sachwertverfahren. Dabei wurde der
Einheitswert von 153.600 DM auf 309.200 DM erhöht.
Gleichzeitig erging im Wege der Neuveranlagung ein
Grundsteuermessbetragsbescheid auf den 1.1.1988, mit dem der
Grundsteuermessbetrag von 470,10 DM auf 1.014,70 DM angehoben
wurde. Der Bescheid erwuchs in Bestandskraft.
Im Jahr 1998 beantragte der Kläger
unter Berufung auf den Beschluss des Bundesverfassungsgerichts
(BVerfG) vom 22.6.1995 2 BvL 37/91 zur Vermögensteuer (BVerfGE
93, 121, BStBl II 1995, 655 = SIS 95 17 08), den
Grundsteuermessbetragsbescheid auf den 1.1.1988 aufzuheben, da die
Erhebung der Grundsteuer auf selbstgenutzte Einfamilienhäuser
gegen Art. 2 Abs. 1 und Art. 14 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG)
verstoße. Dies lehnte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das
Finanzamt - FA - ) mit Verfügung vom 9.12.1998 ab. Einspruch
und Klage, mit denen der Kläger sein Aufhebungsbegehren -
allerdings mittlerweile beschränkt auf eine Aufhebung zum
1.1.1998 - weiterverfolgte, blieben erfolglos. Das Finanzgericht
(FG) war der Ansicht, die Grundsteuer könne zwar wie die
Vermögensteuer als Sollertragsteuer angesehen werden; dennoch
seien die Ausführungen des BVerfG in dem genannten Beschluss
zum Gebrauchsvermögen nicht auf die Grundsteuer
übertragbar, weil Letztere anders als die Vermögensteuer
nur auf einzelne Vermögensgegenstände erhoben werde. Im
Übrigen werfe auch das selbstgenutzte Einfamilienhaus in
Gestalt ersparter Mietaufwendungen einen Ertrag ab. Auch der
Objektsteuercharakter der Grundsteuer stehe einer
Berücksichtigung der Selbstnutzung des Einfamilienhauses
entgegen (vgl. SIS 06 18 03).
Mit der Revision rügt der Kläger
eine Verletzung seiner Grundrechte aus Art. 2 Abs. 1 und 14 Abs. 1
GG, weil das Grundsteuergesetz (GrStG) individuelles
Gebrauchsvermögen im Sinne des genannten Beschlusses des
BVerfG zur Vermögensteuer nicht von der Belastung mit einer
Sollertragsteuer ausnehme. Ausgehend von der Lehre Kirchhofs,
wonach das durch Art. 14 GG geschützte Eigentum sich nicht
durch einzelne Vermögensgegenstände, sondern durch den
mit ihnen verbundenen Handlungsspielraum des Eigentümers
definiere, sei mittlerweile die gegenständliche
Beschränkung des Eigentumsschutzes gegen (steuerrechtliche)
Geldleistungspflichten aufgegeben und das Gesamtvermögen in
den Schutzbereich der Eigentumsgarantie einbezogen worden.
Infolgedessen stelle jede Besteuerung einen Grundrechtseingriff
dar, der verfassungsrechtlich nur gerechtfertigt sei, wenn er sich
im Rahmen der Sozialbindung des Eigentums halte. Dieser Rahmen sei
durch den genannten Vermögensteuerbeschluss des BVerfG
abgesteckt worden, und zwar mittels des Halbteilungsgrundsatzes
sowie des Sollertragsteuerpostulats und des Postulats, dass das
individuelle Gebrauchsvermögen gegen jegliche
Sollertragsbesteuerung abzuschirmen sei. Zu diesen
Sollertragsteuern gehöre auch die Grundsteuer. Dass sie
daneben auch Objekt- oder Realsteuer sei, sei im vorliegenden
Zusammenhang ohne Bedeutung und beschreibe lediglich die
„Loslösung der Bemessungsgrundlage von den
persönlichen Verhältnissen“ des Steuerpflichtigen.
Der Grundsatz der Wertungskonsequenz verlange, die
Vermögensteuer und die Grundsteuer bezüglich des
Gebrauchsvermögens wegen des Sollertragsteuercharakters beider
Steuern gleich zu behandeln.
Auch das Äquivalenzprinzip, wonach
zwischen den Leistungen der Gemeinde für die
Daseinsfürsorge und dem Grundsteueraufkommen ein Zusammenhang
bestehe, rechtfertige es nicht, die Aussagen in dem genannten
Beschluss des BVerfG zur Vermögensteuer nicht auf die
Grundsteuer zu übertragen. Die Berechtigung des
Äquivalenzprinzips werde zunehmend in Zweifel gezogen. Es
verstoße gegen die Besteuerung nach der wirtschaftlichen
Leistungsfähigkeit.
Unabhängig davon sei jedenfalls das
individuelle Gebrauchsvermögen gemäß dem genannten
Beschluss des BVerfG zur Vermögensteuer von Verfassungs wegen
von jeder Sollertragsteuer auszunehmen, weil mit ihm ein Ertrag
nicht zu erzielen sei. Daran ändere der Hinweis auf ersparte
Aufwendungen nichts. Auch zum Umfang des von Verfassungs wegen
geschützten Gebrauchsvermögens habe sich das BVerfG in
dem Beschluss geäußert. Der Umfang sei danach
abhängig vom Familienstand und der Größe der
Familie des Steuerpflichtigen. Die Ausführungen des BVerfG zum
Schutz des individuellen Gebrauchsvermögens vor jeder
Sollertragsteuer gehörten auch zu den tragenden Gründen
des BVerfG-Beschlusses zur Vermögensteuer. Dies habe das
BVerfG ausdrücklich betont. Soweit Kirchhof sich mehrfach
dahin geäußert habe, die in dem Beschluss enthaltenen
Aussagen zum Gleichheitssatz würden nicht für die
Grundsteuer gelten, ändere dies an der Übertragbarkeit
der Aussagen zur Sollertragsbesteuerung auf die Grundsteuer nichts,
da es dabei nicht um den Gleichheitssatz gehe.
Der Kläger beantragt, unter Aufhebung
der Vorentscheidung sowie der Ablehnungsverfügung vom
9.12.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.3.2000 das
FA zur Aufhebung des Grundsteuermessbetragsbescheides auf den
1.1.1988 vom 12.10.1988 mit Wirkung ab dem 1.1.1998 zu
verpflichten.
Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
II. Die Revision ist unbegründet; sie war
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat es zu Recht abgelehnt,
das FA zu verpflichten, den Grundsteuermessbetragsbescheid auf den
1.1.1988 zum 1.1.1998 aufzuheben. Der Gesetzgeber ist von
Verfassungs wegen nicht gehalten, das selbstgenutzte
Einfamilienhaus von der Grundsteuer freizustellen. Aus dem
Beschluss des BVerfG in BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655 = SIS 95 17 08 ergibt sich nichts Gegenteiliges. Eine Aussetzung des
Revisionsverfahrens zur Einholung einer Entscheidung des BVerfG
gemäß Art. 100 Abs. 1 GG ist daher nicht veranlasst.
1. Dem genannten Beschluss zur
Vermögensteuer kommt für die Grundsteuer keine
Bindungswirkung gemäß § 31 Abs. 1 und 2 des
Gesetzes über das Bundesverfassungsgericht (BVerfGG) zu. Er
ist in einem konkreten Normenkontrollverfahren nach Art. 100 Abs. 1
GG ergangen. Voraussetzung eines derartigen Verfahrens ist, dass
ein Gericht ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der
Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig hält.
Folglich bestimmt das jeweils vorlegende Gericht, welches Gesetz
verfassungsgerichtlich überprüft werden soll. Das BVerfG
ist lediglich darin frei, unter welchen verfassungsrechtlichen
Gesichtspunkten es das jeweilige Gesetz überprüfen will.
Die zur Überprüfung gestellte Norm war im damaligen
Vorlageverfahren das Vermögensteuergesetz (VStG).
Dementsprechend wird in dem genannten BVerfG-Beschluss zur
Vermögensteuer der Gegenstand des Normenkontrollverfahrens
einleitend dahin umrissen, das Verfahren betreffe die Frage, ob bei
der Vermögensteuer die aus der Gesetzeslage folgende
unterschiedliche Belastung von Grundbesitz und sonstigem
Vermögen mit dem Gleichheitssatz vereinbar sei. Von diesem
Prüfungsgegenstand her ist auch zu bestimmen, worauf sich
gemäß § 31 Abs. 1 und 2 BVerfGG die Bindungswirkung
des Beschlusses bezieht. Die Gesetzeskraft des Beschlusses
gemäß § 31 Abs. 2 i.V.m. § 13 Nr. 11 BVerfGG
ist auf die Vermögensteuer beschränkt und hat keine
Bedeutung für die Grundsteuer, weil danach lediglich die
Entscheidungsformel in Gesetzeskraft erwächst und sich diese
in dem Beschluss ausschließlich auf das VStG bezieht. Die
Bindungswirkung des § 31 Abs. 1 BVerfGG erstreckt sich zwar
über die Entscheidungsformel hinaus auch auf die tragenden
Entscheidungsgründe; dies gilt aber nur, soweit sie das
überprüfte Gesetz - also hier das VStG - betreffen (vgl.
Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 11.8.1999 XI R 77/97, BFHE
189, 413, BStBl II 1999, 771 = SIS 99 21 01, m.w.N.).
Außerdem beziehen sich die Entscheidungsformel und die sie
tragenden Entscheidungsgründe allein auf einen Verstoß
gegen den Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) und nicht auf die
allgemeine Handlungsfreiheit des Art. 2 Abs. 1 und die
Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG (so Beschluss des BVerfG
vom 18.1.2006 2 BvR 2194/99, NJW 2006, 1191 = SIS 06 16 42, unter
C. I. 2.). Die Art. 2 Abs. 1 und 14 Abs. 1 GG sind es aber, mit
denen der Kläger das Gebot einer Grundsteuerbefreiung für
selbstgenutzte Einfamilienhäuser begründet.
2. Dem Beschluss des BVerfG zur
Vermögensteuer ist auch ungeachtet fehlender Bindung nach
§ 31 BVerfGG nicht zu entnehmen, dass selbstgenutzte
Einfamilienhäuser von der Grundsteuer zu befreien seien. Dies
gilt auch insoweit, als in dem BVerfG-Beschluss von
Sollertragsteuern die Rede ist.
a) Das BVerfG geht vielmehr von dem Grundsatz
aus, dass auch der Bestand des ruhenden Vermögens einer
Steuerbelastung unterworfen werden könne, wie dies bei der
Vermögensteuer und den Realsteuern der Fall sei
(BVerfG-Beschluss in BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655 = SIS 95 17 08, unter C. II. 1. b). Diese Aussage schließt
ausdrücklich die Grundsteuer ein, indem neben Abs. 2 Nr. 1 des
Art. 106 GG auch dessen Abs. 6 - und damit die Grundsteuer - in
Bezug genommen wird. Die Aussage wird ergänzt durch die
Feststellung, dadurch würden die genannten Steuern - also auch
die Grundsteuer - vom GG in ihrer historisch gewachsenen Bedeutung
aufgenommen und als zulässige Form des Steuerzugriffs
anerkannt. Zur historisch gewachsenen Bedeutung der Grundsteuer
gehört aber, dass sie eine Real- oder Objektsteuer ist, und
damit zusammenhängend, dass sie keine Steuerbefreiung für
selbstgenutztes Gebrauchsvermögen kennt.
b) Die weiteren Ausführungen des BVerfG
in dem Beschluss zur Vermögensteuer, die speziell dem
selbstgenutzten Gebrauchsvermögen gewidmet sind, erwähnen
die Grundsteuer nicht mehr. Es ist auch nicht mehr von Realsteuern
die Rede. Stattdessen wird nur noch von der Vermögensteuer
gesprochen und nur auf diese bezogen der Begriff des Sollertrags
bzw. der Sollertragsteuer verwendet. So heißt es in dem
Beschluss unter C. II. 3., die Vermögensteuer greife in die
mit der Innehabung des Vermögens verbundene allgemeine
Handlungsfreiheit des Art. 2 Abs. 1 GG ein, und zwar gerade in
deren durch Art. 14 GG geschützter Ausprägung als
persönliche Entfaltung im vermögensrechtlichen Bereich.
Diese verfassungsrechtlich geschützte Freiheit bedeute, dass
für eine Vermögensteuer nur noch ein enger Spielraum
bestehe, da das Vermögen bereits durch Steuern auf das
Einkommen und den Ertrag vorbelastet sei. Die Vermögensteuer
dürfe deshalb zu den übrigen Steuern auf den Ertrag nur
hinzutreten, soweit die steuerliche Gesamtbelastung des Sollertrags
eine bestimmte Obergrenze nicht übersteige. Unter C. II. 5. a
des Beschlusses wird weiter ausgeführt, der steuerliche
Zugriff auf das Vermögen belaste auch Wirtschaftsgüter,
die der persönlichen Lebensführung des Steuerpflichtigen
und seiner Familie dienen. Dieses Vermögen genieße einen
besonderen Schutz. Wegen seiner steuerlichen Vorbelastung mit
Ertragsteuern und zumeist auch indirekten Steuern sei es gegen eine
Sollertragsteuer abzuschirmen. Wären diese Ausführungen,
wie vom Kläger vertreten, auf die Grundsteuer zu erstrecken,
hätte auf die Besonderheiten der Realsteuern eingegangen
werden und deren Objektsteuercharakter zumindest teilweise für
verfassungsrechtlich obsolet erklärt werden müssen. Das
ist nicht nur nicht geschehen, sondern vertrüge sich auch
nicht mit der zu Beginn des BVerfG-Beschlusses zur
Vermögensteuer hervorgehobenen Anerkennung der
Zulässigkeit einer Grundsteuer in ihrer historischen
Bedeutung.
c) Daher kann auf sich beruhen, wie weit den
Ausführungen in dem genannten Beschluss zum Zusammentreffen
von Ertragsteuern und der Vermögensteuer zu folgen ist;
für die Grundsteuer lässt sich aus ihnen jedenfalls
nichts herleiten. Die Festschreibung einer Belastungsobergrenze in
der Nähe einer hälftigen Teilung des Sollertrags zwischen
privater und öffentlicher Hand ist im Übrigen vom BVerfG
mittlerweile selbst für die Ertragsteuern relativiert worden
(Beschluss in NJW 2006, 1191 = SIS 06 16 42). Für die
Grundsteuer gelten lediglich die aus der Eigentumsgarantie des Art.
14 Abs. 1 GG sich ergebenden Grenzen, wie sie das BVerfG mit dem
Beschluss in NJW 2006, 1191 = SIS 06 16 42 unter Heranziehung der
Grundsätze der Verhältnismäßigkeit neu
bestimmt hat (dazu Pezzer in DB 2006, 912). Dafür, dass diese
Grenzen im Streitfall durch die Grundsteuer überschritten
worden sind, ist jedoch nichts ersichtlich und auch nichts
vorgetragen.
d) Was die Ausführungen des BVerfG in
BVerfGE 93, 121, BStBl II 1995, 655 = SIS 95 17 08 speziell zur
Vermögensteuer auf selbstgenutztes Gebrauchsvermögen
anbelangt, ist eine Erstreckung auf die Grundsteuer schon deshalb
nicht möglich, weil die Grundsteuer auch als Sollertragsteuer
eine Realsteuer bliebe und Letzteres entgegen der Auffassung des
Klägers nicht ausgeblendet werden könnte. Ob die
Grundsteuer als Sollertragsteuer beschrieben werden kann, ist nicht
unbestritten (kritisch Drosdzol in DStZ 1999, 831, unter V.). Mit
Urteil vom 19.4.1968 III 78/67 (BFHE 92, 495, BStBl II 1968, 620,
623 = SIS 68 04 24) hatte der BFH ausgesprochen, das GG enthalte
keine Norm, nach der Objektsteuern so ausgestaltet sein
müssen, dass sie aus den Erträgnissen des
Steuergegenstandes geleistet werden können. Nach dem Beschluss
des BVerfG vom 6.12.1983 2 BvR 1275/79 (BVerfGE 65, 325, 353, BStBl
II 1984, 72 = SIS 84 02 07) soll allerdings Steuergegenstand der
Grundsteuer die Ertragsfähigkeit des Grundbesitzes als
mögliche Einnahmequelle sein. Doch selbst unter der Annahme,
dass die Grundsteuer eine Sollertragsteuer ist, könnten die zu
einer anderen Sollertragsteuer entwickelten Beschränkungen
für selbstgenutztes Gebrauchsvermögen nicht auf die
Grundsteuer übertragen werden, weil diese Beschränkungen
mit deren Eigenschaft, Realsteuer zu sein, unvereinbar sind. Eine
einzelne Steuer - vorliegend die Grundsteuer - kann zwar unter
verschiedenen Gesichtspunkten klassifiziert werden; dabei kann
jedoch die eine Klassifizierung nicht dazu genutzt werden, von der
anderen Klassifizierung erfasste Eigenschaften der Steuer zu
negieren. Das gilt jedenfalls solange, wie nicht die andere
Klassifizierung als unzutreffend verworfen wird. Dies hat das
BVerfG mit dem Beschluss zur Vermögensteuer gerade nicht
getan.
Für Real- oder Objektsteuern ist
charakteristisch, dass das Steuerobjekt (bei der Gewerbesteuer: der
Gewerbebetrieb; bei der Grundsteuer: der Grundbesitz) ohne
Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse der
Beteiligten und ihre persönliche Beziehung zum Steuerobjekt
erfasst und daher auch nicht auf die persönliche
Leistungsfähigkeit abgestellt wird (so BVerfG-Beschluss vom
25.10.1977 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, 237, BStBl II 1978, 125 =
SIS 78 00 73, unter B. I. 3.). Die Selbstnutzung des
Einfamilienhauses gehört aber zu den danach unbeachtlichen
persönlichen Beziehungen des Steuerpflichtigen zum
Steuerobjekt. Sie kann daher nicht eine Freistellung von der
Grundsteuer erfordern. Die weitere Besonderheit der Realsteuern,
nämlich ihre „örtlich radizierbare
Verknüpfung“ mit den durch die Gewerbebetriebe bzw.
Grundstücke verursachten Lasten für die Gemeinde
(BVerfG-Urteil vom 27.5.1992 2 BvF 1, 2/88, 1/89, und 1/90, BVerfGE
86, 148, 232), ist zwar als Rechtfertigung der Realsteuern
wachsenden Zweifeln ausgesetzt (Kruse in BB 1996, 717; Huber in v.
Mangoldt/Klein/Starck, Kommentar zum Grundgesetz, Bd. 3, 5. Aufl.,
Art. 107 Rz. 101); dem Beschluss des BVerfG zur Vermögensteuer
ist jedoch nicht zu entnehmen, dass der Äquivalenzgedanke
fallen gelassen werden sollte.
Vielmehr verwendet das BVerfG den Begriff der
Realsteuern in dem Beschluss vorbehaltlos. Er findet sich zudem
nicht nur in § 3 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977), sondern
liegt nach wie vor auch der gemeinsamen Regelung für die
Grundsteuer und die Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG zugrunde
(Markus Heintzen in von Münch/Kunig, Grundgesetz, Bd. 3, 5.
Aufl., Art. 106 Rz. 50; Pieroth in Jarass/Pieroth, Grundgesetz
für die Bundesrepublik Deutschland, Kommentar, 8. Aufl., Art.
106 Rz. 15).
3. Der erkennende Senat sieht daher keinen
Anlass, von seiner bereits im Beschluss vom 8.2.2000 II B 65/99
(BFH/NV 2000, 1076 = SIS 00 10 57) vertretenen Ansicht, wonach dem
BVerfG-Beschluss zur Vermögensteuer keine Bedeutung für
die Grundsteuer zukomme, abzugehen und in diesem Zusammenhang
abweichend von seinen Beschlüssen vom 20.12.2002 II B 44/02
(BFH/NV 2003, 508 = SIS 03 18 08) und vom 12.10.2005 II B 36/05
(BFH/NV 2006, 369 = SIS 06 08 70) nicht mehr auf die Eigenschaft
der Grundsteuer als Realsteuer abzustellen. Damit erledigt sich die
Einholung einer Entscheidung des BVerfG nach Art. 100 Abs. 1
GG.