Die Revision des Beklagten gegen das Urteil
des Hessischen Finanzgerichts vom 15.03.2021 - 6 K 1163/17 =
SIS 21 09 16 wird als
unbegründet zurückgewiesen.
Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der
Beklagte zu tragen.
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I. Die Beteiligten streiten um die Frage,
ob § 8b Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 bis 7 des
Körperschaftsteuergesetzes in der im Jahr 2014 (Streitjahr)
geltenden Fassung (KStG) auf Ebene einer Mitunternehmerschaft
anwendbar ist, wenn die beteiligungsvermittelnde
Mitunternehmerstellung unterjährig in drei zeitgleichen
Rechtsgeschäften von drei unterschiedlichen
Veräußerern erworben worden ist.
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Geschäftsgegenstand der Klägerin
und Revisionsbeklagten (Klägerin), einer KG, ist das Halten
und Verwalten sämtlicher Anteile an dem kommunalen
…-unternehmen A-GmbH. Persönlich haftende und nicht am
Kapital beteiligte Gesellschafterin der Klägerin ist die
F-GmbH, Kommanditisten sind als kommunale Holdinggesellschaften
errichtete Vorschaltgesellschaften (eine KG und vier GmbH).
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Anteilseigner beziehungsweise
Gesellschafter der sechs Gründungsgesellschafter der
Klägerin sind verschiedene kommunale Körperschaften, die
bereits an der Gründung und Erweiterung der A-GmbH ab dem
Jahre 1929 beteiligt waren und die weiteren Anteile durch
Vermittlung der Vorschaltgesellschaften und der Klägerin von
der vormaligen Mehrheitsgesellschafterin G-AG zurückerwerben
wollten. Nach ihrer Gründung durch die Vorschaltgesellschaften
erwarb die Klägerin als neue Holdinggesellschaft bis zum
19.12.2013 sämtliche Anteile an der A-GmbH; sie schloss mit
dieser am 21.01.2014 einen ab dem 01.01.2014 (00:00 Uhr) geltenden
Ergebnisabführungsvertrag, nach dem der Klägerin
beziehungsweise den (mittelbaren) Mitunternehmern das Einkommen der
A-GmbH für das Streitjahr für Zwecke der
Körperschaftsteuer (anteilig) zuzurechnen ist. Zwischen den
Beteiligten ist nicht streitig, dass die Klägerin bereits
während des gesamten Streitjahres selbst eine gewerbliche
Tätigkeit im Sinne des § 15 Abs. 2 des
Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung
(EStG) ausübte, die sechs Gründungsgesellschafter
beziehungsweise die mittelbar Beteiligten als Mitunternehmer im
Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 und 2 EStG anzusehen
waren und auch die übrigen Tatbestandsvoraussetzungen der
§§ 14 ff. KStG erfüllt sind. Das Wirtschaftsjahr der
Klägerin und der A-GmbH entspricht dem Kalenderjahr.
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Im Streitjahr fand ein
Interessenbekundungsverfahren statt, in dem sich weitere kommunale
Körperschaften für eine mittelbare Beteiligung an der
Klägerin entschieden. Diese schlossen sich anschließend
durch Beteiligung an drei weiteren Vorschalt-GmbH (C-GmbH, D-GmbH
und E-GmbH [deren Rechtsnachfolgerin im finanzgerichtlichen
Verfahren beigeladen worden war]) zusammen. Durch Vertrag vom
10.12.2014 veräußerten vier der ursprünglichen
Vorschaltgesellschaften einzelne, durch Kapital- beziehungsweise
Einlagewerte definierte Teile ihrer Kommanditbeteiligungen an der
Klägerin an die neuen Vorschalt-GmbH, was auf der Ebene der
Klägerin zu entsprechenden (kapitalanteiligen)
Gesellschafterwechseln führte. Bei den
Veräußerungsgegenständen handelte es sich um
Kommanditkapitalbeträge, die von den
Gründungsgesellschaftern der Klägerin bisher nicht
eingezahlt worden waren, weil sie als sogenannte Platzhalteranteile
von vornherein dazu bestimmt waren, auf neue Investoren
beziehungsweise weitere Vorschaltgesellschaften übertragen zu
werden. Infolgedessen erwarben die C-GmbH 7,39 %, die D-GmbH 14,97
% und die E-GmbH 12,94 % des Kapitals der Klägerin, wobei der
Erwerb der E-GmbH von drei Alt-Vorschaltgesellschaften zu jeweils
5,21 %, 1,76 % und 5,97 % in einer notariellen Urkunde erfolgte.
Das wirtschaftliche Eigentum und die Gesellschaftsrechte gingen
noch im Streitjahr auf die neuen Kommanditisten über.
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Im Streitjahr flossen der Klägerin aus
ihrer Beteiligung an der A-GmbH neben dem nach §§ 14 Abs.
1 Satz 1, 17 Abs. 1 Satz 1 KStG zuzurechnenden Einkommen der
Organgesellschaft auch Mehrabführungen aus
vororganschaftlicher Zeit zu. Es handelte sich dabei um einen
Betrag von … EUR, wovon ein Anteil von … EUR auf die
Mitunternehmerin E-GmbH entfiel. In ihrer
Feststellungserklärung für das Streitjahr wies die
Klägerin auch den auf die E-GmbH entfallenden Anteil der
vororganschaftlichen Mehrabführungen als eine bei dieser
Mitunternehmerin nach § 8b Abs. 1 Satz 1 und Abs. 5 KStG
steuerbefreite Ausschüttung aus.
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Dem folgte der Beklagte und
Revisionskläger (Finanzamt - FA -, vor einem
verwaltungsinternen Organisationsakt noch unter anderer
Bezeichnung) nicht und stellte den auf die E-GmbH entfallenden
Ausschüttungsbetrag im Bescheid über die gesonderte und
einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des
verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG für 2014
vom 10.08.2016 als Bestandteil der für die E-GmbH ohne
Abzüge körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus
Gewerbebetrieb fest (… EUR). Die besonderen Voraussetzungen
des § 8b Abs. 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 bis 6 KStG hätten
bei der E-GmbH nicht vorgelegen, weil sie ihre
gesellschaftsrechtliche Beteiligung von 12,94 % des Kapitals
unterjährig von drei verschiedenen Veräußerern
erworben habe, wobei die jeweils erworbenen Teil-Kommanditanteile
die Beteiligungsschwelle von 10 % für sich genommen jeweils
nicht erreicht hätten.
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Nach erfolglosem Einspruch erhob die
Klägerin dagegen Klage vor dem Hessischen Finanzgericht (FG).
Während des Klageverfahrens ergingen unter dem 22.06.2017 und
dem 14.04.2020 geänderte Bescheide über die gesonderte
und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des
verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG, die nach
§ 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des
Verfahrens geworden sind. Nach dem letztgenannten Bescheid betragen
die auf die E-GmbH entfallenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb
nunmehr noch … EUR, wobei hierin nach § 14 Abs. 3 Satz
1 KStG als Ausschüttungen geltende vororganschaftliche
Mehrabführungen der A-GmbH in Höhe von … EUR
enthalten sind, die vom FA weiterhin als für die E-GmbH
körperschaftsteuerpflichtig festgestellt worden sind. Das FG
gab der Klage mit Urteil vom 15.03.2021 - 6 K 1163/17 (EFG 2021,
1225 = SIS 21 09 16) statt.
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Dagegen richtet sich die auf die Verletzung
materiellen Rechts gestützte Revision des FA.
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Es beantragt, das angefochtene Urteil
aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Die Beigeladene hat keinen Antrag
gestellt.
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II. Die Revision ist unbegründet und
daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO). Das FG hat dem
Klagebegehren ohne Rechtsfehler entsprochen, da die in § 8b
Abs. 4 Satz 6 KStG angeführte Beteiligungsschwelle (10 % des
Grund- oder Stammkapitals) durch einen aus Sicht des Erwerbers
wirtschaftlich
einheitlichen Erwerbsvorgang auch dann erreicht werden kann, wenn
an diesem Vorgang mehrere Veräußerer beteiligt
sind.
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1. Nach § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG bestimmen
sich die für eine Kapitalgesellschaft als Mitunternehmerin auf
der Ebene einer Mitunternehmerschaft im Sinne von § 15 Abs. 1
Satz 1 Nr. 2 EStG nach §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1
Nr. 2 Buchst. a der Abgabenordnung feststellungspflichtigen
Besteuerungsgrundlagen nach den Vorschriften des
Einkommensteuergesetzes unter Berücksichtigung der hiervon
teilweise abweichenden (Sonder-)Vorschriften des
Körperschaftsteuergesetzes. Zu Letzteren gehört auch
§ 8b Abs. 1 Satz 1 und 2 KStG, wonach grundsätzlich
steuerpflichtige Gewinnausschüttungen im Sinne des § 8
Abs. 1 KStG i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 20 Abs. 1
Nr. 1 und Abs. 8 EStG, die in den auf die Kapitalgesellschaft als
Mitunternehmerin entfallenden mitunternehmerischen Einkünften
aus Gewerbebetrieb enthalten sind, bei der Ermittlung des
Einkommens der Kapitalgesellschaft außer Ansatz bleiben,
sofern diese Bezüge das Einkommen der ausschüttenden
Beteiligungsgesellschaft als offene oder verdeckte
Gewinnausschüttungen nicht gemindert haben. Von den nach
§ 8b Abs. 1 KStG steuerbefreiten Bezügen gelten in diesem
Fall nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG 5 % als Ausgaben, die nicht
als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. Wenn das FA die
Gewinnkorrektur auf § 8b KStG stützt und einen
Bruttoausweis mit gesonderter Feststellung der unter § 8b KStG
fallenden Einkünfte (sogenannte modifizierte Bruttomethode mit
ergänzender Feststellung) vornimmt, ist dies zulässig
(z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs vom 25.07.2019 - IV R 47/16, BFHE
265, 273, BStBl II 2020, 142 = SIS 19 13 99; Senatsurteil vom
19.02.2020 - I R 19/17, BFHE 269, 243, BStBl II 2021, 223 = SIS 20 20 50; Brandis in Tipke/Kruse, § 180 AO Rz 56; Herkens,
GmbH-Steuerberater 2016, 277; jeweils m.w.N.).
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2. Abweichend von § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG
sind die betroffenen Bezüge bei der Ermittlung des Einkommens
nach § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG dennoch zu berücksichtigen,
wenn die ausschüttungsvermittelnde Beteiligung zu Beginn des
Kalenderjahres unmittelbar weniger als 10 % des Grund- oder
Stammkapitals der ausschüttenden Körperschaft betragen
hat. Beteiligungen über eine Mitunternehmerschaft sind dem
Mitunternehmer anteilig zuzurechnen (§ 8b Abs. 4 Satz 4 KStG),
wobei eine dem Mitunternehmer insoweit zugerechnete Beteiligung im
Sinne des § 8b Abs. 4 KStG als unmittelbare Beteiligung gilt
(§ 8b Abs. 4 Satz 5 KStG). Im Übrigen gilt für
Zwecke des gesamten § 8b Abs. 4 KStG der Erwerb einer
Beteiligung von mindestens 10 % als zu Beginn des Kalenderjahres
erfolgt (§ 8b Abs. 4 Satz 6 KStG).
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Der Senat hat mit Urteil vom 18.12.2019 - I R
29/17 (BFHE 268, 21, BStBl II 2020, 690 = SIS 20 11 32)
entschieden, dass § 8b Abs. 4 KStG verfassungskonform ist (die
gegen das Urteil erhobene Verfassungsbeschwerde war erfolglos, s.
Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 08.03.2022 - 2 BvR
1832/20, nicht veröffentlicht). Die Norm durchbricht zwar im
Sinne einer nicht folgerichtigen Ausgestaltung die in § 8b
Abs. 1 KStG zum Ausdruck kommende Grundentscheidung des
Gesetzgebers, im System des Halb- beziehungsweise
Teileinkünfteverfahrens erwirtschaftete Gewinne nur einmal bei
der erwirtschaftenden Körperschaft mit Körperschaftsteuer
und erst bei der Ausschüttung an natürliche Personen als
Anteilseigner mit Einkommensteuer zu belasten und deswegen zur
Vermeidung von Kumulations- oder Kaskadeneffekten in
Beteiligungsketten Bezüge innerhalb gesellschaftlicher
Beteiligungsstrukturen bei der Ermittlung des Einkommens
außer Ansatz zu lassen. Allerdings erfüllt die Norm auch
die (strengeren) verfassungsrechtlichen Anforderungen an einen
qualifizierten Fiskalzweck, soweit sie sinngemäß der
Herstellung einer unionsrechtskonformen Rechtslage zur Abgrenzung
der Besteuerungshoheiten betroffener Staaten dient, auch wenn im
Gesetzgebungsverfahren die Haushaltskonsolidierung im Vordergrund
gestanden haben mag.
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3. Das FG hat zutreffend darauf hingewiesen,
dass zur Auslegung des in § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG verwendeten
Tatbestandsmerkmals des unterjährigen „Erwerb(s) einer
Beteiligung von mindestens 10 %“ bislang
höchstrichterlich nicht geklärt ist, ob beziehungsweise
unter welchen Voraussetzungen ein Erwerb von jeweils unterhalb der
genannten Beteiligungsschwelle liegenden Anteilspaketen von
mehreren Verkäufern, wenn aber in der Summe der Erwerbe die
genannte Beteiligungsschwelle überschritten wird, von der
(begünstigenden) Norm erfasst ist.
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So wird einerseits unter Hinweis auf den
Wortlaut des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG („Erwerb einer
Beteiligung“, nicht von
„Anteilen“) und Normtelos
beziehungsweise Systematik des § 8b Abs. 4 Satz 1 und 6 KStG
die Auffassung vertreten, eine entsprechende Fallsituation sei
generell erfasst (Watermeyer in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8b
KStG Rz 137; Brandis/Heuermann/Rengers, § 8b KStG Rz 118a;
Streck/Binnewies, KStG, 10. Aufl., § 8b Rz 228; Hauswirth in
Lademann, Körperschaftsteuergesetz, § 8b Rz 152j;
Haisch/Helios, DB 2013, 724, 726; Adrian, GmbHR 2014, 407, 409;
Bolik/Zöller, DStR 2014, 782 f.; Ernst, DB 2014, 449, 452 f.).
Eine Gegenauffassung sieht hingegen die Voraussetzungen in dieser
Konstellation als nicht erfüllt an; § 8b Abs. 4 Satz 6
KStG sei angesichts des Wortlauts auch keiner teleologischen
Extension zugänglich (so im Ergebnis neben der
Finanzverwaltung - Schreiben der Oberfinanzdirektion Frankfurt/Main
vom 02.12.2013, DB 2014, 29 f. = SIS 14 07 75; vom 16.08.2021, DB 2021, 2255 = SIS 21 17 89 - auch Teile der Literatur, z.B.
Herlinghaus in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 2. Aufl.,
§ 8b Rz 460 und 461; derselbe, FR 2013, 529, 537; Gosch in
Gosch, KStG, 4. Aufl., § 8b Rz 289b; Pung in
Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer,
§ 8b KStG Rz 298; Schnitger in Schnitger/Fehrenbacher, KStG,
2. Aufl., § 8b Rz 551; Geißler in
Mössner/Oellerich/Valta, Körperschaftsteuergesetz, 5.
Aufl., § 8b Rz 385; Neumann in Centrale für GmbH,
GmbH-Handbuch, 4. Abschnitt Dividendenbesteuerung, Rz 830;
Benz/Jetter, DStR 2013, 489, 491; Kusch, Neue Wirtschafts-Briefe
2013, 1068, 1071; Förster/Lang, Steuerberater-Jahrbuch
2013/2014, 103, 116; offen hingegen wegen des Regelungsgrundes
einerseits und des Wortlauts andererseits M. Frotscher in
Frotscher/Drüen, KStG/GewStG/UmwStG, § 8b KStG Rz 479,
und Mössner, IStR 2014, 497). Dies soll auch für den Fall
gelten, dass der Erwerb - wie im Streitfall - nach Art eines
„Blockerwerbs“ von mehreren
Veräußerern in einer notariellen Urkunde zusammengefasst
wird und in einem einheitlichen sachlichen und zeitlichen
Zusammenhang steht (so z.B. Pung, ebenda), während die
Tatbestandsmäßigkeit für diesen Fall aber teilweise
auch bejaht wird (z.B. Gosch, ebenda; Schnitger, ebenda, § 8b
Rz 557).
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4. Der Senat kann die vorgenannte
Auslegungsfrage zur generellen Anwendbarkeit des § 8b Abs. 4
Satz 6 KStG bei mehreren (Teil-)Erwerben mit Blick auf die
Besonderheiten des Streitfalls offen lassen, denn die in der
Regelung angeführte Beteiligungsschwelle wird durch einen aus
Sicht des Erwerbers wirtschaftlich einheitlichen Erwerbsvorgang
auch dann erreicht, wenn an diesem Vorgang mehrere
Veräußerer beteiligt sind.
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a) Der Wortlaut der Regelung, dass der
„Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10
%“ als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt
gilt, kann angesichts des doppelt verwendeten Singulars
(„der“ Erwerb
„einer“ Beteiligung) dahin gedeutet
werden, dass in einem einzelnen einheitlichen (Erwerbs-)Vorgang 10
% der Anteile erworben werden müssen (so z.B. Pung in
Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer,
§ 8b KStG Rz 298; Herlinghaus in
Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, 2. Aufl., § 8b Rz 460
und 461) und für den Fall des unterjährigen Erwerbs
„einer Beteiligung“ auf den Erwerb eines
„Anteilspakets“ abzustellen ist (Gosch
in Gosch, KStG, 4. Aufl., § 8b Rz 289b). Allerdings wird im
Tatbestand des § 8b Abs. 4 Satz 1 KStG (ebenfalls) von
„der Beteiligung“ gesprochen und dort
nicht danach unterschieden, wann und von wem die entsprechenden
Anteile erworben worden sind (z.B. Bolik/Zöller, DStR 2014,
782 f.; Adrian, GmbHR 2014, 407, 409); damit lässt es der
Wortlaut des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG ohne Weiteres zu, die
Frage nach dem „Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10
%“ aus Sicht des Erwerbers zu beurteilen und
darauf abzustellen, ob ein wirtschaftlich einheitlicher
Erwerbsvorgang vorliegt oder nicht.
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b) Dafür, dass jedenfalls der
wirtschaftlich einheitliche Erwerb einer Beteiligung von mindestens
10 % zur Tatbestandserfüllung der Ausnahmeregelung des §
8b Abs. 4 Satz 6 KStG ausreichen muss, sprechen sowohl die
Entstehungsgeschichte als auch der Normzweck.
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aa) Der Finanzausschuss hat dem Bundesrat mit
Blick auf § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG folgende Empfehlung gegeben
(BR-Drucks. 632/1/12, S. 33): „Um Verwerfungen zu vermeiden,
wird der Ersterwerb oder der Hinzuerwerb einer mindestens
10-prozentigen Beteiligung innerhalb eines Veranlagungszeitraums
auf den Beginn des Veranlagungszeitraums zurückbezogen, sodass
für diesen Zeitraum die Streubesitzregelung keine Anwendung
findet. Ohne diese Rückbeziehung wäre auf Beteiligungen,
die im Laufe eines Veranlagungszeitraums erworben werden, stets die
neue Streubesitzregelung anzuwenden mit der Folge, dass z.B.
Dividenden aus der Beteiligung im Erstjahr stets steuerpflichtig zu
behandeln wären oder Finanzierungskosten, die im Jahr des
Erwerbs angefallen sind, nur mit späteren Erträgen aus
Streubesitz-Beteiligungen verrechnet werden können (s.u.).
Diese Folge würde selbst bei unterjährigem Erwerb einer
100-prozentigen Beteiligung eintreten“. Zwar
könnte die mehrfach den Singular verwendende Formulierung
(„der“ Ersterwerb oder
„der“ Hinzuerwerb
„einer“ mindestens 10%igen Beteiligung)
dafür sprechen, dass nur der in einem einzelnen Vorgang
erfolgte unterjährige Erwerb von mindestens 10 % der Anteile
zurückbezogen werden sollte. Abgesehen davon, dass teilweise
auch der Plural verwendet wird, sind aber jedenfalls Anhaltspunkte
dafür, dass der Gesetzgeber bezogen auf die
Härtefallregelung des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG die
Vorstellung gehabt haben könnte, dass der Erwerb nur von einem
Veräußerer erfolgen dürfe, nicht erkennbar.
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bb) Die unterschiedliche Behandlung der
Erträge aus Beteiligungen je nach der Beteiligungshöhe
(§ 8b Abs. 4 Satz 1 KStG) ist damit gerechtfertigt worden,
dass bei einer Streubesitzbeteiligung (unter 10 %) diese als
Kapitalanlage angesehen wird, weil häufig auch keine
dauerhafte Beteiligung an der Unternehmung angestrebt werde.
Entsprechend könne der Anteilseigner aufgrund der Höhe
seiner Beteiligung keinen unternehmerischen Einfluss auf die
Entscheidungen bei der Kapitalgesellschaft ausüben,
während bei einer Beteiligung von mindestens 10 %
regelmäßig ein betriebliches Engagement des
Anteilseigners unterstellt werden könne (so BR-Drucks.
632/1/12, S. 33). Dass dies den Vorgaben der Verfassung nicht
widerspricht, hat der Senat - wie ausgeführt - bereits
entschieden (Senatsurteil vom 18.12.2019 - I R 29/17, BFHE 268, 21,
BStBl II 2020, 690 = SIS 20 11 32). Es ist dann auch nicht zu
beanstanden, wenn der Gesetzgeber bezogen auf den
unterjährigen Erst- oder Hinzuerwerb einer Beteiligung an die
genannte Grenze anknüpft und die den Steuerpflichtigen
begünstigende Rückwirkungsregelung in § 8b Abs. 4
Satz 6 KStG so ausgestaltet, dass auf den einzelnen Erwerb
abgestellt wird. Allerdings kann es aus der maßgeblichen
Sicht des Erwerbers und angesichts des Ausnahmecharakters des
§ 8b Abs. 4 KStG keinen Unterschied machen, ob der Erwerb von
einem Veräußerer oder von mehreren
Veräußerern erfolgt, weil entscheidend sein muss, dass
durch den Erwerb der Beteiligung von mindestens 10 % ein
unternehmerischer Einfluss auf die Entscheidungen bei der
Kapitalgesellschaft ausgeübt werden kann oder nicht. Das
hängt aber nicht von der Zahl der Veräußerer,
sondern allein von der erworbenen Beteiligung ab; dies muss
jedenfalls dann ausreichend sein, wenn die maßgebliche
Beteiligung von mindestens 10 % aus Erwerbersicht in einem
wirtschaftlich einheitlichen Vorgang, damit aufgrund eines
einheitlichen Erwerbsentschlusses in kausalem und zeitlichem
Zusammenhang, erworben wird.
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c) Das FG hat jedenfalls - unabhängig
davon, dass es der Auffassung gefolgt ist, es komme für §
8b Abs. 4 Satz 6 KStG nicht darauf an, wann und von wem die
Beteiligung von mindestens 10 % erworben worden sei -
ausdrücklich festgestellt, die im Streitfall maßgebliche
(mittelbare) Beteiligung sei von der Klägerin von mehreren
Veräußerern „aufgrund eines einheitlichen
Entschlusses … durch ein einheitliches schuldrechtliches
Rechtsgeschäft“ erworben worden. Denn der
Erwerb (in einer einheitlichen notariellen Urkunde) beruhe auf
einem einheitlichen Erwerbsentschluss und sei auf einen
einheitlichen Erwerbszeitpunkt erfolgt. An diese Feststellungen ist
der Senat nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden. Es ist deshalb in
der Sache davon auszugehen, dass im Streitfall ein aus der Sicht
der Erwerberin wirtschaftlich einheitlicher Erwerbsvorgang vorlag,
der der Regelung des § 8b Abs. 4 Satz 6 KStG
unterfällt.
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5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135
Abs. 2 FGO; Kosten der Beigeladenen sind nicht
erstattungsfähig (§ 139 Abs. 4 FGO).
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