I. Dem Gerichtshof der Europäischen Union
werden folgende Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Ist Art. 2 VO 1360/2013 dahingehend
auszulegen, dass ein Zuckerhersteller seinen Antrag auf Erstattung
zu Unrecht erhobener Abgaben bis zum 30.09.2014 hätte stellen
müssen?
2. Falls die erste Frage zu verneinen ist: Ist
die zuständige Behörde in einem Fall wie dem vorliegenden
(unionsrechtswidrig, aber bestandskräftig festgesetzte
Abgaben, deren Erstattung erst ein Jahr nach rückwirkender
Festsetzung eines geringeren Koeffizienten durch die VO 1360/2013
beantragt wurde) berechtigt, die Erstattung zu Unrecht erhobener
Produktionsabgaben unter Berufung auf die nationalen Vorschriften
über die Bestandskraft und auf die für Abgabenbescheide
nach den nationalen Vorschriften geltende Festsetzungsfrist sowie
auf den unionsrechtlichen Grundsatz der Rechtssicherheit
abzulehnen?
II. Das Verfahren wird bis zur Entscheidung
des Gerichtshofs der Europäischen Union über die
Vorabentscheidungsfragen ausgesetzt.
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I. Der Beklagte und Revisionsbeklagte
(Hauptzollamt - HZA - ) setzte gegen die Klägerin und
Revisionsklägerin (Klägerin) mit Bescheid vom 25.11.2002
auf der Grundlage der Verordnung (EG) Nr. 1837/2002 der Kommission
vom 15.10.2002 zur Festsetzung der Produktionsabgaben sowie des
Koeffizienten der Ergänzungsabgabe im Zuckersektor für
das Wirtschaftsjahr 2001/02 - VO 1837/2002 - (Amtsblatt der
Europäischen Gemeinschaften - ABlEG - 2002, Nr. L 278, 13)
für das Wirtschaftsjahr 2001/2002 unter dem Vorbehalt der
Nachprüfung eine Produktionsabgabe für A- und B-Zucker
von … EUR, eine Produktionsabgabe für B-Zucker von
… EUR und eine Ergänzungsabgabe von … EUR
(insgesamt … EUR) fest. Eine von der Klägerin
beantragte Änderung der Festsetzung der Produktionsabgaben
lehnte das HZA mit Bescheid vom 27.01.2010 ab.
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Am 18.12.2014 beantragte die Klägerin
beim HZA erneut, die Festsetzung der Produktionsabgaben für
das Wirtschaftsjahr 2001/2002 zu ändern und ihr eine
Produktionsabgabe von … EUR nebst 0,5 % Zinsen pro Monat
seit dem Zeitpunkt der Zahlung der Abgabe zu erstatten. Zur
Begründung verwies sie auf die Verordnung (EU) Nr. 1360/2013
des Rates vom 02.12.2013 zur Festsetzung der Produktionsabgaben im
Zuckersektor für die Wirtschaftsjahre 2001/2002, 2002/2003,
2003/2004, 2004/2005 und 2005/2006, des Koeffizienten für die
Berechnung der Ergänzungsabgabe für die Wirtschaftsjahre
2001/2002 und 2004/2005 und der Beträge, die die
Zuckerhersteller den Zuckerrübenverkäufern für die
Differenz zwischen dem Höchstbetrag der Abgaben und dem Betrag
dieser für die Wirtschaftsjahre 2002/2003, 2003/2004 und
2005/2006 zu erhebenden Abgaben zu zahlen haben - VO 1360/2013 -
(Amtsblatt der Europäischen Union - ABlEU - 2013, Nr. L 343,
2). Diesen Antrag lehnte das HZA mit Bescheid vom 28.01.2016 unter
Hinweis auf die Bestandskraft des Bescheids über die
Festsetzung der Produktionsabgaben vom 25.11.2002 ab. Das
Einspruchsverfahren blieb erfolglos.
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Das Finanzgericht urteilte, die
Klägerin habe keinen Anspruch auf Erstattung der
Produktionsabgaben, weil die bestandskräftige Festsetzung der
Abgaben mit Bescheid vom 25.11.2002 einer Erstattung entgegenstehe.
Die rückwirkende Festsetzung eines geringeren Koeffizienten
durch die VO 1360/2013 habe keine unmittelbaren Auswirkungen auf
einen ergangenen Abgabenbescheid. Denn die VO 1360/2013 enthalte
keine Vorschriften für die Änderung ergangener
Abgabenbescheide, diese richte sich vielmehr nach einzelstaatlichem
Recht. Dass die einzelstaatlich geregelte Bestandskraft eines
Abgabenbescheids einem Erstattungsanspruch entgegenstehe, stelle
keinen Verstoß gegen den unionsrechtlichen
Effektivitätsgrundsatz dar, weil die Klägerin nach
einzelstaatlichem Recht die Möglichkeit gehabt hätte,
einen Rechtsbehelf gegen den Abgabenbescheid vom 25.11.2002 und den
ablehnenden Bescheid vom 27.01.2010 einzulegen. Die Klägerin
könne auch keine Änderung der Abgabenfestsetzung auf der
Grundlage von Vorschriften der Abgabenordnung (AO) erreichen, weil
der Vorbehalt der Nachprüfung mit dem Ablauf der
Festsetzungsfrist entfallen sei. Da die Klägerin keine
Erstattung von Produktionsabgaben beanspruchen könne,
bedürfe es keiner Entscheidung über die von ihr begehrten
Zinsen.
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Gegen dieses Urteil wendet sich die
Klägerin mit ihrer Revision und weist auf das Urteil des
Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) Cargill Deutschland
vom 19.12.2019 - C-360/18 (EU:C:2019:1124, ZfZ 2020, 51 = SIS 20 01 52) hin, in dem der EuGH den unionsrechtlichen Anspruch der
Zuckerhersteller auf Erstattung der zu Unrecht gezahlten
Produktionsabgaben bestätigt habe. Der Grundsatz der
Effektivität erlaube es dem HZA nicht, sich auf nationale
Verjährungsfristen und auf die Bestandskraft des Bescheids vom
25.11.2002 zu berufen, weil erst anhand der VO 1360/2013 der Teil
der zu Unrecht festgesetzten Produktionsabgaben habe bestimmt
werden können. Das HZA verkenne ferner den Wortlaut, den
Inhalt und den Zweck des Art. 2 VO 1360/2013 in Verbindung mit
(i.V.m.) Art. 2 Abs. 2 Unterabsatz (Unterabs.) 2 Verordnung (EG,
Euratom) Nr. 1150/2000 des Rates vom 22.05.2000 zur
Durchführung des Beschlusses 94/728/EG, Euratom über das
System der Eigenmittel der Gemeinschaften - VO 1150/2000 - (ABlEG
2000, Nr. L 130, 1), bei denen es ausschließlich um die
Rechtsbeziehungen zwischen der Gemeinschaft und den Mitgliedstaaten
bei der Feststellung von Eigenmitteln, also um verwaltungsinterne
Vorgänge, gehe. Weder aus Art. 2 VO 1360/2013 noch aus den
Erwägungsgründen dazu ergebe sich eine zeitliche
Beschränkung für die Erstattung von Produktionsabgaben.
In seiner Entscheidung Cargill Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ
2020, 51 = SIS 20 01 52) habe sich der EuGH nicht zu der Frage
geäußert, innerhalb welcher Frist
Erstattungsanträge gestellt werden müssten. Die
Vorschriften der AO seien unter Berücksichtigung der
Grundsätze der Äquivalenz und der Effektivität
anzuwenden. Sie, die Klägerin, habe ihr Recht auf Erstattung
erst am 20.12.2013 ausüben können und sei deshalb nicht
verpflichtet gewesen, gegen den Festsetzungsbescheid für das
Wirtschaftsjahr 2001/2002 Einspruch einzulegen. Der
Erstattungsanspruch gemäß § 37 Abs. 2 AO dürfe
daher nicht von einer Aufhebung oder Änderung des
ursprünglichen Bescheids vom 25.11.2002 abhängig gemacht
werden.
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II. Der Senat setzt das bei ihm anhängige
Revisionsverfahren aus (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 74 der
Finanzgerichtsordnung) und legt dem EuGH gemäß Art. 267
des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union
(AEUV) folgende Fragen zur Vorabentscheidung vor:
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1. Ist Art. 2 VO 1360/2013 dahingehend
auszulegen, dass ein Zuckerhersteller seinen Antrag auf Erstattung
zu Unrecht erhobener Abgaben bis zum 30.09.2014 hätte stellen
müssen?
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2. Falls die erste Frage zu verneinen ist: Ist
die zuständige Behörde in einem Fall wie dem vorliegenden
(unionsrechtswidrig, aber bestandskräftig festgesetzte
Abgaben, deren Erstattung erst ein Jahr nach rückwirkender
Festsetzung eines geringeren Koeffizienten durch die VO 1360/2013
beantragt wurde) berechtigt, die Erstattung zu Unrecht erhobener
Produktionsabgaben unter Berufung auf die nationalen Vorschriften
über die Bestandskraft und auf die die für
Abgabenbescheide nach den nationalen Vorschriften geltende
Festsetzungsfrist sowie auf den unionsrechtlichen Grundsatz der
Rechtssicherheit abzulehnen?
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III. Nach Auffassung des Senats ist für
die Lösung des Streitfalls zunächst entscheidend, ob die
in Art. 2 VO 1360/2013 genannte Frist eine Antragsfrist darstellt,
innerhalb derer ein Zuckerhersteller, der die Erstattung zu Unrecht
festgesetzter Produktionsabgaben begehrt, seinen Antrag auf
Erstattung bei der zuständigen Behörde hätte stellen
müssen. Handelt es sich bei dieser Frist nicht um eine
zwingend einzuhaltende Antragsfrist, ist zudem unklar, wie lange
eine Erstattung der Produktionsabgaben beantragt werden kann und ob
nationale Vorschriften über die Bestandskraft von
Abgabenbescheiden und über die Festsetzungsfrist sowie der in
der Rechtsprechung des EuGH anerkannte Grundsatz der
Rechtssicherheit einer Erstattung entgegenstehen können. Bei
der Auslegung des Art. 2 VO 1360/2013 und hinsichtlich des
Verhältnisses des Grundsatzes der Rechtssicherheit zu der
EuGH-Entscheidung Cargill Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ 2020, 51
= SIS 20 01 52) hat der Senat Zweifel:
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Anzuwendendes Unionsrecht:
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Erwägungsgrund 23 VO 1360/2013:
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Aus Gründen der Rechtssicherheit und zur
Gewährleistung der Gleichbehandlung der betreffenden
Marktteilnehmer in den Mitgliedstaaten ist ein gemeinsamer
Zeitpunkt festzulegen, zu dem die gemäß der vorliegenden
Verordnung festgesetzten Abgaben im Sinne von Artikel 2 Absatz 2
Unterabsatz 2 der Verordnung (EG, Euratom) Nr. 1150/2000 des Rates
festzustellen sind. Diese Frist sollte allerdings nicht gelten,
wenn die Mitgliedstaaten nach nationalem Recht zur Erstattung an
den betreffenden Marktteilnehmer nach diesem gemeinsamen Zeitpunkt
verpflichtet sind.
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Art. 2 VO 1360/2013:
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Der in Artikel 2 Absatz 2 Unterabsatz 2 der
Verordnung (EG, Euratom) Nr. 1150/2000 genannte Zeitpunkt der
Feststellung der Abgaben gemäß der vorliegenden
Verordnung ist spätestens der 30.9.2014, außer wenn die
Mitgliedstaaten diese Frist aufgrund der Anwendung nationaler
Rechtsvorschriften über die Rückforderung gezahlter,
jedoch nicht geschuldeter Beträge an die Wirtschaftsteilnehmer
nicht einhalten können.
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Art. 2 Abs. 1 und Abs. 2 Unterabs. 1 und 2 VO
1150/2000:
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(1) Für diese Verordnung gilt ein
Anspruch der Gemeinschaften auf die Eigenmittel im Sinn von Artikel
2 Absatz 1 Buchstabe a des Beschlusses 2007/436/EC, Euratom als
festgestellt, sobald die Bedingungen der Zollvorschriften für
die buchmäßige Erfassung des Betrags der Abgabe und
dessen Mitteilung an den Abgabenschuldner erfüllt sind.
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(2) Der Zeitpunkt der Feststellung im Sinn von
Absatz 1 ist der Zeitpunkt der buchmäßigen Erfassung im
Sinne der Zollvorschriften.
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Bei den im Rahmen der gemeinsamen
Marktorganisation für Zucker vorgesehenen Abgaben und
sonstigen Beträgen ist als Zeitpunkt der Feststellung im Sinne
von Absatz 1 der Zeitpunkt der in der Zuckerregelung vorgesehenen
Mitteilung zugrunde zu legen.
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Art. 16 Abs. 2 Satz 1 der Verordnung (EG) Nr.
1260/2001 des Rates vom 19.06.2001 über die gemeinsame
Marktorganisation für Zucker - VO 1260/2001 - (ABlEG 2001, Nr.
L 178, 1):
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Die Ergänzungsabgabe wird für jedes
Zucker erzeugende Unternehmen, für jedes Isoglucose erzeugende
Unternehmen und für jedes Inulinsirup erzeugende Unternehmen
ermittelt, indem auf die Gesamtsumme der fälligen
Produktionsabgaben des Unternehmens für das betreffende
Wirtschaftsjahr ein noch festzusetzender Koeffizient angewandt
wird.
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Art. 2 Abs. 1 Buchst. a des Beschlusses des
Rates vom 29.09.2000 über das System der Eigenmittel der
Europäischen Gemeinschaften (2000/597/EG, Euratom) - Beschluss 2000/597/EG,
Euratom - (ABlEG 2000 Nr. L 253, 42): Folgende Einnahmen
stellen in den Haushaltsplan der Europäischen Union
einzusetzende Eigenmittel dar:
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a) Abschöpfungen, Prämien, Zusatz-
oder Ausgleichsbeträge, zusätzliche Teilbeträge und
andere Abgaben auf den Warenverkehr mit Drittländern, die von
den Organen der Gemeinschaften im Rahmen der gemeinsamen
Agrarpolitik eingeführt worden sind oder noch eingeführt
werden, sowie Abgaben, die im Rahmen der gemeinsamen
Marktorganisation für Zucker vorgesehen sind.
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Art. 8 Abs. 1 Unterabs. 1 Beschluss
2000/597/EG, Euratom:
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Die Eigenmittel der Gemeinschaften
gemäß Art. 2 Absatz 1 Buchstaben a) und b) werden von
den Mitgliedstaaten nach den innerstaatlichen Rechts- und
Verwaltungsvorschriften erhoben, die gegebenenfalls den
Erfordernissen der Gemeinschaftsregelung anzupassen sind.
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Anzuwendendes nationales
Recht:
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§ 12 Abs. 1 Satz 1 des
Marktorganisationsgesetzes (MOG) in der Fassung (i.d.F.) vom
29.10.2001:
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Auf Abgaben zu Marktordnungszwecken, die nach
Regelungen im Sinne des § 1 Abs. 2 hinsichtlich
Marktordnungswaren erhoben werden, sind die Vorschriften der
Abgabenordnung mit Ausnahme des § 222 Satz 3 und 4
entsprechend anzuwenden, sofern nicht durch dieses Gesetz oder
durch Rechtsverordnung auf Grund dieses Gesetzes eine von diesen
Vorschriften abweichende Regelung getroffen ist.
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§ 169 AO i.d.F. vom 01.10.2002:
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(1) Eine Steuerfestsetzung sowie ihre
Aufhebung oder Änderung sind nicht mehr zulässig, wenn
die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. (...)
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(2) Die Festsetzungsfrist beträgt:
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1.
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ein Jahr
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für Verbrauchsteuern und
Verbrauchsteuervergütungen,
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2.
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vier Jahre
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für Steuern und Steuervergütungen,
die keine Steuern oder Steuervergütungen im Sinne der Nummer 1
oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben im Sinne des Artikels 4 Nr. 10 und
11 des Zollkodexes sind.
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20
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§ 170 Abs. 1 AO i.d.F. vom 01.10.2002
:
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Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des
Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist oder eine bedingt
entstandene Steuer unbedingt geworden ist.
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§ 171 Abs. 3 AO i.d.F. vom
01.10.2002:
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Wird vor Ablauf der Festsetzungsfrist
außerhalb eines Einspruchs- oder Klageverfahrens ein Antrag
auf Steuerfestsetzung oder auf Aufhebung oder Änderung einer
Steuerfestsetzung oder ihrer Berichtigung nach § 129 gestellt,
so läuft die Festsetzungsfrist insoweit nicht ab, bevor
über den Antrag unanfechtbar entschieden worden ist.
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22
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IV. Bei der Auslegung des Art. 2 VO 1360/2013
und des Verhältnisses der EuGH-Entscheidung Cargill
Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ 2020, 51 = SIS 20 01 52) zu dem
Grundsatz der Rechtssicherheit und der dazu ergangenen
EuGH-Rechtsprechung bestehen Zweifel.
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23
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1. Mit der VO 1837/2002 wurden die
Produktionsabgaben im Zuckersektor (Art. 1) und der in Art. 16 Abs.
2 der VO 1260/2001 vorgesehene Koeffizient (Art. 2) für das
Wirtschaftsjahr 2001/2002 festgesetzt. Der Koeffizient betrug
demnach 0,08319.
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24
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Während die Produktionsabgaben im
Zuckersektor für das Wirtschaftsjahr 2001/2002
unverändert blieben, wurde der Koeffizient mit der VO
1360/2013 geändert und für das Wirtschaftsjahr 2001/2002
mit Wirkung vom 16.10.2002 auf 0,01839 herabgesetzt (vergleiche -
vgl. - Nr. 2 des Anhangs der VO 1360/2013). Anlass zu dieser
nachträglichen Änderung gaben die EuGH-Entscheidungen in
den Rechtssachen Zuckerfabrik Jülich und andere vom 08.05.2008
- C-5/06, C-23/06 bis C-36/06 (EU:C:2008:260, ZfZ 2008, 187 = SIS 08 25 47), SAFBA und andere vom 06.10.2008 - C-175/07 bis C-184/07
(EU:C:2008:543), Société Roquette Frères SA
vom 06.10.2008 - C-466/06 (EU:C:2008:542); Raffinerie Tirlemontoise
vom 06.10.2008 - C-200/06 (EU:C:2008:541) und Zuckerfabrik
Jülich und andere vom 27.09.2012 - C-113/10, C-147/10,
C-234/10 (EU:C:2012:591, ZfZ 2013, 76 = SIS 14 04 37) sowie die
Entscheidung des Gerichts der Europäischen Union
Polen/Kommission vom 29.09.2011 - T-4/06 (EU:T:2011:546).
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25
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Aus den Erwägungsgründen 12 und 13
der VO 1360/2013 ergibt sich weiter, dass die Berichtigungen als
erforderlich angesehen wurden, weil - entgegen der Annahme des EuGH
in der Rechtssache Zuckerfabrik Jülich und andere
EU:C:2008:260, Randziffer (Rz) 66, ZfZ 2008,187 = SIS 08 25 47 -
dieselbe Methode, die der EuGH für ungültig erklärt
hatte, zur Berechnung der Abgaben für das Wirtschaftsjahr
2001/2002 verwendet worden war und die berichtigten Abgaben ab
denselben Zeitpunkten gelten sollten wie die für ungültig
erklärten Abgaben. Ferner ist dem Erwägungsgrund 23 der
VO 1360/2013 zu entnehmen, dass aus Gründen der
Rechtssicherheit und zur Gewährleistung der Gleichbehandlung
der betreffenden Marktteilnehmer in den Mitgliedstaaten ein
gemeinsamer Zeitpunkt festgelegt werden sollte, zu dem die
gemäß der VO 1360/2013 festgesetzten Abgaben
festzustellen waren.
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26
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Aufgrund der nachträglichen und rückwirkenden
Änderung des Koeffizienten für die Berechnung der
Ergänzungsabgabe hat die Klägerin im Streitfall - ex post
betrachtet - für das Wirtschaftsjahr 2001/2002 eine zu hohe
Ergänzungsabgabe im Sinne von Art. 16 Abs. 2 VO 1260/2001 und
Art. 1 Abs. 2 VO 1360/2013 gezahlt.
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Wie genau die rückwirkende Änderung
des Koeffizienten für die Berechnung der Ergänzungsabgabe
verfahrensrechtlich umgesetzt werden soll, ist unionsrechtlich
nicht geregelt. Insbesondere ergibt sich aus der VO 1360/2013 kein
Anspruch auf Änderung von Abgabenbescheiden, die aufgrund der
VO 1837/2002 erlassen wurden.
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2. Die Voraussetzungen für eine
Änderung von Abgabenbescheiden und die Durchführung der
Erstattung richten sich vielmehr nach nationalem Recht.
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29
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a) Gemäß Art. 2 Abs. 1 Buchst. a
des Beschlusses 2000/597/EG, Euratom, stellen Abgaben, die im
Rahmen der gemeinsamen Marktorganisation für Zucker vorgesehen
sind, in den Haushaltsplan der Europäischen Union
einzusetzende Eigenmittel dar. Nach Art. 8 Abs. 1 des Beschlusses
2000/597/EG, Euratom, werden die Eigenmittel der Gemeinschaften
gemäß Art. 2 Abs. 1 Buchst. a und b von den
Mitgliedstaaten nach den innerstaatlichen Rechts- und
Verwaltungsvorschriften erhoben, die gegebenenfalls den
Erfordernissen der Gemeinschaftsregelung anzupassen sind.
Entsprechende Regelungen enthält der Beschluss des Rates vom
07.06.2007 über das System der Eigenmittel der
Europäischen Gemeinschaften, 2007/436/EG, Euratom (ABlEU 2007,
Nr. L 163, 17), mit dem der Beschluss 2000/597/EG, Euratom, bis auf
wenige Ausnahmeregelungen mit Wirkung vom 01.01.2007 aufgehoben
wurde (vgl. Art. 10 Abs. 1).
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30
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b) Dementsprechend hat der EuGH entschieden,
dass Streitigkeiten über die Erstattung von für Rechnung
der Union erhobener Beträge in die Zuständigkeit der
innerstaatlichen Gerichte fallen und von diesen nach ihrem
innerstaatlichen formellen und materiellen Recht zu entscheiden
sind, soweit das Unionsrecht auf dem betreffenden Gebiet nichts
anderes bestimmt (EuGH-Urteil Zuckerfabrik Jülich und andere,
EU:C:2012:591, Rz 58, mit weiteren Nachweisen - m.w.N. -, ZfZ 2013,
76 = SIS 14 04 37).
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31
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Weiterhin hat der EuGH klargestellt, dass die
Durchführung der Erstattung von Abgaben in der
Zuständigkeit der Mitgliedstaaten liegt. Danach ist es Sache
der nationalen Stellen und insbesondere der nationalen Gerichte, in
Fällen der Erstattung von Abgaben, die auf der Grundlage von
für ungültig erklärten Unionsverordnungen zu Unrecht
erhoben wurden, alle mit dieser Erstattung zusammenhängenden
Nebenfragen wie etwa die der Zahlung von Zinsen gemäß
ihren innerstaatlichen Vorschriften über den Zinssatz und den
Zeitpunkt, von dem an die Zinsen zu berechnen sind, zu regeln, wenn
einschlägige unionsrechtliche Vorschriften fehlen (vgl.
EuGH-Urteil Zuckerfabrik Jülich und andere, EU:C:2012:591, Rz
60, m.w.N., ZfZ 2013, 76 = SIS 14 04 37).
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32
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Nach ständiger EuGH-Rechtsprechung
dürfen die Mitgliedstaaten in Ermangelung harmonisierter
Vorschriften über die Rückerstattung von
unionsrechtswidrig erhobenen Abgaben weiterhin die
Verfahrensvorschriften ihres innerstaatlichen Rechts, unter anderem
über die Verjährungs- oder Ausschlussfristen, anwenden,
sofern sie dabei die Grundsätze der Äquivalenz und der
Effektivität einhalten (EuGH-Urteil Cargill Deutschland,
EU:C:2019:1124, Rz 46, ZfZ 2020, 51 = SIS 20 01 52).
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33
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c) Dies entspricht auch der Auffassung der
Europäischen Kommission. In der Anlage zu dem
Interinstitutionellen Dossier 2013/0252 (NLE) des Rates der
Europäischen Union vom 19.11.2013 (HZA-Akte, Hefter 2, Bl. 15)
hat die Europäische Kommission erklärt, dass die Frage,
ob und unter welchen Voraussetzungen die Entscheidung der
einzelstaatlichen Behörden über die Erhebung der
Zuckerabgabe in einem bestimmten Fall endgültig ist oder auf
der Grundlage der in der neuen Ratsverordnung enthaltenen
Abgabenbeträge überprüft werden muss, nach
Maßgabe des anzuwendenden einzelstaatlichen Rechts zu
klären ist.
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34
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d) In der Bundesrepublik Deutschland ergeben
sich die verfahrensrechtlichen Vorschriften zur Umsetzung der VO
1837/2002 und der VO 1360/2013 aus dem MOG und der AO.
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aa) Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1
MOG sind auf Abgaben zu Marktordnungszwecken, die nach Regelungen
im Sinne des § 1 Abs. 2 hinsichtlich Marktordnungswaren
erhoben werden, grundsätzlich die Vorschriften der AO
entsprechend anzuwenden, sofern nicht durch das MOG oder durch
Rechtsverordnung auf Grund dieses Gesetzes eine von diesen
Vorschriften abweichende Regelung getroffen ist.
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36
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bb) In Anwendung der nach deutschem Recht zu
beachtenden Verfahrensvorschriften hätte die Klägerin
keinen Anspruch auf die beantragte Änderung der Festsetzung
der Produktionsabgaben und auf Erstattung von für das
Wirtschaftsjahr 2001/2002 eventuell zu Unrecht gezahlter
Produktionsabgaben gemäß § 12 MOG i.V.m. § 37
Abs. 2 AO.
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37
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Gegen den Bescheid vom 25.11.2002, mit dem das
HZA gegenüber der Klägerin Produktionsabgaben sowie eine
Ergänzungsabgabe festgesetzt hatte, hat die Klägerin
keinen Rechtsbehelf, d.h. keinen Einspruch nach § 347 Abs. 1
Satz 1 Nr. 1 AO eingelegt. Aufgrund dessen wurde der
Abgabenbescheid bestandskräftig.
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Eine nachträgliche Änderung des
Abgabenbescheids vom 25.11.2002 ist nach deutschem Recht nicht mehr
möglich. Gemäß § 169 Abs. 1 Satz 1 AO kann
eine Steuerfestsetzung nur solange geändert werden, wie die
Festsetzungsfrist nicht abgelaufen ist. Die Festsetzungsfrist
für die Produktionsabgaben für das Zuckerwirtschaftsjahr
2001/2002 begann gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 MOG
i.V.m. § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des 31.12.2002 und endete im
Februar 2010, nachdem der Antrag der Klägerin auf
Änderung der Abgabenfestsetzung unanfechtbar abgelehnt worden
war. Obwohl also im Streitfall der Ablauf der regulären
vierjährigen Festsetzungsfrist gemäß § 171
Abs. 3 AO zunächst gehemmt war, war bereits vor dem Erlass der
VO 1360/2013 die Festsetzungsfrist abgelaufen und eine
Änderung des Abgabenbescheids vom 25.11.2002 somit nicht mehr
zulässig. Eine Erstattung von Produktionsabgaben ohne eine
Änderung der bestandskräftigen Verwaltungsentscheidung,
mit der die Produktionsabgaben festgesetzt worden waren, ist im
deutschen Recht nicht vorgesehen.
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39
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3. Eine Erstattung der zu Unrecht erhobenen
Produktionsabgaben hält das vorlegende Gericht daher nur
für möglich, wenn sich unmittelbar aus dem Unionsrecht
ein Erstattungsanspruch ergibt und diesem weder die in Art. 2 VO
1360/2013 genannte Frist noch die nach nationalem Recht
eingetretene Festsetzungsverjährung oder der unionsrechtliche
Grundsatz der Rechtssicherheit entgegenstehen.
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a) Der in Art. 2 Abs. 2 Unterabs. 2 VO
1150/2000 genannte Zeitpunkt der Feststellung der Abgaben
gemäß der vorliegenden Verordnung (VO 1360/2013) ist
spätestens der 30.09.2014, außer wenn die
Mitgliedstaaten diese Frist aufgrund der Anwendung nationaler
Rechtsvorschriften über die Rückforderung gezahlter,
jedoch nicht geschuldeter Beträge an die Wirtschaftsteilnehmer
nicht einhalten können.
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Für die Entscheidung des Streitfalles
kommt es darauf an, ob der 30.09.2014 einen Zeitpunkt darstellt,
bis zu dem der Antrag auf Erstattung zu Unrecht gezahlter
Produktionsabgaben bei der zuständigen Behörde
spätestens hätte eingegangen sein müssen, und ob der
Anspruch auf Erstattung erlischt, wenn die zuständige
Behörde den Antrag nicht bis zu diesem Zeitpunkt erhalten hat.
Wäre die in Art. 2 VO 1360/2013 genannte Frist eine zwingend
einzuhaltende Antragsfrist, hätte die Klägerin im
Ausgangsverfahren schon aus diesem Grund keinen Anspruch auf
Erstattung zu Unrecht gezahlter Produktionsabgaben, weil sie deren
Erstattung erst im Dezember 2014 beantragt hat. Die in Art. 2 VO
1360/2013 geregelte und auch in Erwägungsgrund 23 VO 1360/2013
angesprochene Ausnahme liegt nicht vor, weil eine Erstattung nach
nationalen Rechtsvorschriften - wie oben bereits dargelegt - nicht
mehr möglich ist.
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Das vorlegende Gericht neigt jedoch zu der
Auffassung, dass Art. 2 VO 1360/2013 eine Frist regelt, die die
Mitgliedstaaten gegenüber der Europäischen Kommission
einzuhalten haben und die nicht auch für die Zuckerhersteller
und etwaige Erstattungsansprüche gilt. Denn Art. 2 Abs. 2
Unterabs. 2 VO 1150/2000 regelt den Zeitpunkt, bis zu dem der
Anspruch der Gemeinschaften auf die Eigenmittel festgestellt bzw.
buchmäßig erfasst im Sinne der Zollvorschriften sein
muss. Dadurch wird sichergestellt, dass die Eigenmittel der
Europäischen Kommission fristgerecht zur Verfügung
gestellt werden (vgl. Art. 1 VO 1150/2000). Dieser Vorgang betrifft
somit nur das Verhältnis der Mitgliedstaaten zur
Europäischen Union. Im Übrigen spricht gegen die Annahme
einer die jeweiligen Zuckerhersteller betreffenden Antragsfrist
auch die Tatsache, dass Art. 2 VO 1360/2013 eine Abweichung von der
bis zum 30.09.2014 laufenden Frist zulässt, wenn die
Mitgliedstaaten diese Frist aufgrund der Anwendung nationaler
Rechtsvorschriften über die Rückforderung gezahlter,
jedoch nicht geschuldeter Beträge an die Wirtschaftsteilnehmer
nicht einhalten können.
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b) Sofern es sich bei der in Art. 2 VO
1360/2013 genannten Frist nicht um eine für den
Zuckerhersteller geltende und somit bindende Antragsfrist handelt,
stellt sich für das vorlegende Gericht die Frage, ob der vom
EuGH anerkannte Grundsatz der Rechtssicherheit einem
unionsrechtlichen Erstattungsanspruch, wie der EuGH ihn in seiner
Entscheidung Cargill Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ 2020, 51 =
SIS 20 01 52) bejaht hat, entgegensteht.
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aa) Das vorlegende Gericht neigt der
Auffassung zu, dass sich ein Erstattungsanspruch nicht allein aus
der VO 1360/2013 ergibt.
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Zwar gilt die Änderung des zur Berechnung
der Ergänzungsabgabe erforderlichen Koeffizienten für das
Wirtschaftsjahr 2001/2002 (Art. 1 Abs. 2 VO 1360/2013) mit Wirkung
vom 16.10.2002 (Art. 3 VO 1360/2013) und wegen Art. 288 Unterabs. 2
AEUV verbindlich und unmittelbar in jedem Mitgliedstaat. Daraus
lässt sich jedoch nicht eindeutig ein unionsrechtlicher
Anspruch auf eine Änderung der Abgabenfestsetzung und auf
Erstattung zu Unrecht gezahlter Beträge ableiten. Insbesondere
ergibt sich daraus nicht, in welchen Fällen und unter welchen
verfahrensrechtlichen Voraussetzungen eine rückwirkende
Korrektur durchzuführen wäre. Auch die
Erwägungsgründe 12 bis 14 deuten nicht darauf hin, dass
in der VO 1360/2013 ein unionsrechtlicher Erstattungsanspruch
geregelt werden sollte, weil dort nur der Hintergrund für den
Erlass der VO 1360/2013 dargelegt wird.
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Dass eine rückwirkende Änderung des
Koeffizienten nicht automatisch einen Erstattungsanspruch
beinhaltet, lässt sich ferner aus der Verordnung (EU) 2018/264
des Rates vom 19.02.2018 zur Festsetzung der Produktionsabgaben
sowie des Berechnungskoeffizienten für die
Ergänzungsabgabe im Zuckersektor für das Wirtschaftsjahr
1999/2000 und zur Festsetzung der Produktionsabgaben im
Zuckersektor für das Wirtschaftsjahr 2000/2001 - VO 2018/264 -
(ABlEU 2018, Nr. L 51, 1) schließen. Denn in diesem Fall hat
der Verordnungsgeber einen Erstattungsanspruch ausdrücklich
geregelt (vgl. Art. 2 Abs. 2 VO 2018/264), was entbehrlich gewesen
wäre, wenn sich ein solcher Anspruch bereits aus der
Änderung des Koeffizienten ergäbe.
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bb) Ein Anspruch auf Erstattung zu Unrecht
gezahlter Produktionsabgaben ergibt sich jedoch aus den
uniotären Rechten des Einzelnen und den vom EuGH dazu
aufgestellten Grundsätzen. Wie der EuGH mit seinem Urteil
Cargill Deutschland (EU:C:2019:1124, Rz 37 ff., ZfZ 2020, 51 = SIS 20 01 52) entschieden hat, erfordert die praktische Wirksamkeit der
Verordnung 1360/2013, dass die betreffenden Zuckerhersteller die
mehrere Jahre vor dem Erlass dieser Verordnung zu Unrecht gezahlten
Produktionsabgaben erstattet bekommen können. Daraus folgt,
dass sich die Ansprüche der Zuckerhersteller auf Erstattung
der zu Unrecht gezahlten Abgaben unmittelbar aus dem Unionsrecht
ableiten lassen. Denn das Recht auf Erstattung von Abgaben, die ein
Mitgliedstaat unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben
hat, stellt eine Folge und eine Ergänzung der Rechte dar, die
den Einzelnen aus dem Unionsrecht in seiner Auslegung durch den
EuGH erwachsen. Nach der Rechtsprechung des EuGH soll also erreicht
werden, dass der Zuckerhersteller im Ergebnis (nur) mit der
richtigen Abgabenhöhe belastet wird, selbst wenn der
Verwaltung im Zeitpunkt der Abgabenfestsetzung kein Fehler
unterlaufen ist, weil sie die in diesem Zeitpunkt gültige
Verordnung - vorliegend die VO 1837/2002 - angewandt hat.
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Weiterhin weist der EuGH darauf hin, dass sich
das Verfahren und die Modalitäten der Erstattung nach
nationalem Recht richten, wenn das Unionsrecht diesbezüglich
keine Vorgaben macht. Allerdings ist die Anwendung von
mitgliedstaatlichem Verfahrensrecht, zu dem auch Verjährungs-
oder Ausschlussfristen gehören, durch die Grundsätze der
Äquivalenz und der Effektivität beschränkt. Demnach
darf es dem Zuckerhersteller nicht praktisch unmöglich sein,
einen Erstattungsantrag zu stellen. Dies ist jedoch dann der Fall,
wenn die im deutschen Recht geregelte Bestandskraft eines
Abgabenbescheids einem auf die VO 1360/2013 gestützten
Erstattungsantrag entgegensteht, sofern bei Antragstellung die nach
nationalem Recht geltende Verjährungsfrist abgelaufen ist
(vgl. EuGH-Urteil Cargill Deutschland, EU:C:2019:1124 = SIS 20 01 52, Rz 45 ff. und 51 ff.).
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Daraus schließt das vorlegende Gericht,
dass im vorliegenden Streitfall der Eintritt der
Festsetzungsverjährung der Geltendmachung des
Erstattungsanspruchs durch die Klägerin nicht entgegenstehen
darf. Denn die Klägerin und auch das HZA konnten erst mit
Inkrafttreten der VO 1360/2013 wissen, wie sich der Koeffizient
verändern und wie hoch der Erstattungsanspruch sein
würde. Im Jahr 2013 war jedoch bereits
Festsetzungsverjährung nach deutschem Recht eingetreten, so
dass eine Änderung des Bescheids vom 25.11.2002, mit dem die
Produktionsabgaben für das Zuckerwirtschaftsjahr 2001/2002
festgesetzt worden waren, nicht mehr zulässig war. Somit
wäre es der Klägerin im Ausgangsverfahren bei Beachtung
der nationalen Festsetzungsfrist praktisch unmöglich gewesen,
die Ergänzungsabgabe in der zu Unrecht erhobenen Höhe
erstattet zu bekommen.
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In diesem Zusammenhang geht der Senat davon
aus, dass es der Klägerin nicht vorgeworfen werden kann, dass
sie gegen den Abgabenbescheid vom 25.11.2002 keinen Einspruch
eingelegt hat und dieser somit bestandskräftig geworden ist.
Denn die Klägerin konnte zum damaligen Zeitpunkt nicht
absehen, dass im Jahr 2013 eine Änderungsverordnung erlassen
und der Koeffizient zur Berechnung der Ergänzungsabgabe zu
ihren Gunsten geändert werden würde.
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cc) Das vorlegende Gericht hat jedoch Zweifel,
ob und gegebenenfalls wie ein unionsrechtlicher Erstattungsanspruch
nach den Vorgaben durch den EuGH in der Entscheidung Cargill
Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ 2020, 51 = SIS 20 01 52) mit dem
Grundsatz der Rechtssicherheit und der dazu ergangenen
EuGH-Rechtsprechung zu vereinbaren ist, wenn dieser Anspruch noch
Jahre nach Ablauf der in den nationalen Vorschriften festgelegten
Verjährungsfristen geltend gemacht werden kann.
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Nach der Rechtsprechung des EuGH gehört
die Rechtssicherheit zu den im Unionsrecht anerkannten allgemeinen
Rechtsgrundsätzen. Die Bestandskraft einer
Verwaltungsentscheidung, die nach Ablauf angemessener Klagefristen
oder Erschöpfung des Rechtswegs eingetreten ist, trägt
zur Rechtssicherheit bei. Daher verlangt das Unionsrecht
grundsätzlich nicht, dass eine Verwaltungsbehörde eine
bestandskräftige Verwaltungsentscheidung zurücknehmen
muss (EuGH-Urteile Glencore Agriculture Hungary vom 16.10.2019 -
C-189/18, EU:C:2019:861, Rz 45, HFR 2019, 1105 = SIS 19 16 81;
Incyte vom 20.12.2017 - C-492/16, EU:C:2017:995, Rz 46; Kühne
& Heitz vom 13.01.2004 - C-453/00, EU:C:2004:17, Rz 24, ZfZ 2004,
158 = SIS 04 10 32).
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Davon ausgehend kam der EuGH zu dem Ergebnis,
dass eine Verwaltungsbehörde nur dann auf einen entsprechenden
Antrag hin verpflichtet ist, eine bestandskräftige
Verwaltungsentscheidung zu überprüfen, um der
mittlerweile vom EuGH vorgenommenen Auslegung der
einschlägigen Bestimmung Rechnung zu tragen, wenn die
Behörde nach nationalem Recht befugt ist, diese Entscheidung
zurückzunehmen, wenn die Entscheidung infolge eines Urteils
eines in letzter Instanz entscheidenden nationalen Gerichts
bestandskräftig geworden ist, wenn das Urteil, wie eine nach
seinem Erlass ergangene Entscheidung des EuGH zeigt, auf einer
unrichtigen Auslegung des Unionsrechts beruht, die erfolgt ist,
ohne dass der EuGH um Vorabentscheidung ersucht wurde, obwohl der
Tatbestand des Art. 267 Abs. 3 AEUV erfüllt war, und wenn sich
der Betroffene, unmittelbar nachdem er Kenntnis von der besagten
Entscheidung des EuGH erlangt hat, an die Verwaltungsbehörde
gewandt hat. Die Änderung einer bereits erfolgten Festsetzung
von Abgaben setzt demnach unter anderem voraus, dass eine
Änderung nach nationalem Recht noch möglich ist (vgl.
EuGH-Urteile Incyte, EU:C:2017:995, Rz 47, und Kühne & Heitz,
EU:C:2004:17, Rz 28, ZfZ 2004, 158 = SIS 04 10 32; vgl. auch
EuGH-Urteil BP Soupergaz/ Griechischer Staat vom 06.07.1995 -
C-62/93, EU:C:1995:223, Rz 42, HFR 1995, 606 = SIS 95 21 46, wonach
lediglich gefordert wird, dass die Modalitäten für eine
Rückzahlung unionsrechtswidrig festgesetzter Abgaben nicht
ungünstiger sein dürfen, als für gleichartige
Klagen, die das innerstaatliche Recht betreffen, und nicht so
ausgestaltet sein dürfen, dass sie die Ausübung der
Rechte, die die Gemeinschaftsrechtsordnung einräumt, praktisch
unmöglich machen).
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Entgegen diesen Grundsätzen hat der EuGH
in seiner Entscheidung Cargill Deutschland (EU:C:2019:1124, ZfZ
2020, 51 = SIS 20 01 52) allerdings einen Erstattungsanspruch
bejaht, obwohl die zugrunde liegende Verwaltungsentscheidung
bestandskräftig und die Verjährungsfrist für die
Rückforderung der zu Unrecht gezahlten Abgaben bereits
abgelaufen war (EU:C:2019:1124, Rz 21 f. und 53, ZfZ 2020, 51).
Auch wenn damit die rückwirkende Änderung der
Produktionsabgaben und des Koeffizienten nach der VO 1360/2013
umgesetzt werden soll, sieht das vorlegende Gericht einen
Widerspruch zur Rechtsprechung des EuGH betreffend den im
Unionsrecht anerkannten Grundsatz der Rechtssicherheit. Im
Übrigen hat der EuGH auch die Festlegung angemessener
Klagefristen ausdrücklich anerkannt und im Einklang mit dem
Erfordernis der Effektivität gesehen (vgl. EuGH-Urteil Cargill
Deutschland, EU:C:2019:1124, Rz 52, ZfZ 2020, 51).
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Die Abgrenzung zwischen dem
Effektivitätsgrundsatz und dem Grundsatz der Rechtssicherheit
ist für das Ausgangsverfahren von entscheidender Bedeutung,
weil die Änderung des Koeffizienten für die Berechnung
der Ergänzungsabgabe durch die VO 1360/2013 rund elf Jahre
nach dem Ende des Wirtschaftsjahres 2001/2002 erfolgte und die
Festsetzung der Produktionsabgaben - wie dargelegt - zu diesem
Zeitpunkt bereits bestandskräftig war.
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dd) Im Übrigen stellt sich im Streitfall
die Frage, ob sich die Klägerin rechtzeitig an das HZA gewandt
und die Erstattung der Produktionsabgaben beantragt hat. Denn wenn
es sich bei der in Art. 2 VO 1360/2013 genannten Frist nicht um
eine für den Zuckerhersteller geltende Antragsfrist handelt,
ist zweifelhaft, wie lange von einer rechtzeitigen Antragstellung
ausgegangen werden kann. Das vorlegende Gericht bittet den EuGH
auch diesbezüglich um eine Konkretisierung seiner
Rechtsprechung.
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