Auf die Revision der Klägerin wird das
Urteil des Finanzgerichts Köln vom 05.10.2017 - 2 K 792/16 =
SIS 18 04 10 aufgehoben.
Die Versicherungsteueranmeldung für den
Monat Februar 2014 vom 13.03.2014 in Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 19.02.2016 und die zu Protokoll des
Finanzgerichts erklärte Änderung vom 05.10.2017 werden
dahingehend geändert, dass die Versicherungsteuer um ... EUR
niedriger festgesetzt wird.
Die Kosten des gesamten Verfahrens hat der
Beklagte zu tragen.
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I. Streitig ist, ob von der Klägerin
und Revisionsklägerin (Klägerin) vermittelte Protection &
Indemnity-Versicherungen (P&I-Versicherungen) für auf den
Marshallinseln registrierte Seeschiffe der Versicherungsteuer
unterliegen.
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Die Klägerin, eine GmbH, ist als
Versicherungsmaklerin tätig. Sie vermittelt und betreut u.a.
für Seeschiffe bestehende P&I-Versicherungen. Hierbei
handelt es sich im Wesentlichen um Haftpflichtversicherungen
für den Betrieb von Seeschiffen.
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Die Klägerin betreut insbesondere ...
in einem Drittland ansässige Schiffseigentumsgesellschaften,
die jeweils für ihr Schiff eine P&I-Versicherung bei dem
in Y ansässigen Versicherer R (nachfolgend: R) abgeschlossen
haben, deren Versicherungsprämien die Klägerin für R
einzieht. Die Schiffe werden durch die W-GmbH als Vertragsreeder
betreut und sind in keinem deutschen Schiffsregister, sondern
ausschließlich im Schiffsregister der Marshallinseln
eingetragen. Von den Schiffsgesellschaften wurde die Klägerin
zur Anmeldung und Abführung der Versicherungsteuer
bevollmächtigt. In den Versicherungsscheinen ist unter der
Bezeichnung „Member“ neben der jeweiligen
Schiffsgesellschaft („Registered Owner“) auch die
inländische W-GmbH („Manager“) benannt. Nach den
Versicherungsbedingungen des Versicherers R haften alle in den
Versicherungsscheinen aufgelisteten Personen gemeinsam und getrennt
hinsichtlich sämtlicher Prämien, Zahlungsaufforderungen
und anderer an den Schiffsverband hinsichtlich des beigetretenen
Schiffes fälligen Beträge.
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Für den Anmeldungszeitraum Februar
2014 (Streitzeitraum) gab die Klägerin am 13.03.2014 eine nach
§ 168 Satz 1 der Abgabenordnung einer Steuerfestsetzung unter
dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstehende
Versicherungsteueranmeldung über einen
Versicherungsteuerbetrag ab, der u.a. die P&I-Versicherungen
der genannten Schiffe berücksichtigte.
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Die nach erfolglosem Einspruch hiergegen
gerichtete Klage wies das Finanzgericht (FG) - nach teilweiser
Abhilfe durch Erklärung zu Protokoll in der mündlichen
Verhandlung vom 05.10.2017 - mit seinem in DStR (DStR) 2018, 1293
veröffentlichten Urteil vom 05.10.2017 - 2 K 792/16
ab.
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Die von der Klägerin im Februar 2014
vereinnahmten Beträge für die bei dem Versicherer R
abgeschlossenen P&I-Versicherungen seien als ein im Inland
steuerbares und steuerpflichtiges Versicherungsentgelt anzusehen.
Zwar sei ein Sondertatbestand für eine
Versicherungsteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 Satz 1 des
Versicherungsteuergesetzes in der im Streitzeitraum geltenden
Fassung (VersStG) nicht erfüllt, da die Schiffe nicht in einem
deutschen Seeschiffsregister, sondern jeweils in einem
Schiffsregister der Marshallinseln, einem Drittland, und somit
nicht im Geltungsbereich des VersStG, eingetragen seien. Jedoch sei
der Anwendungsbereich des Grundtatbestandes nach § 1 Abs. 2
Satz 2 Nr. 2 VersStG eröffnet. Eine Haftpflichtversicherung
für den Betrieb eines Seeschiffes sei nicht bereits
abschließend in § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG
geregelt. Dieser erfasse zwar auch Risiken mit Bezug auf
Seeschiffe, sei jedoch mangels Registereintragung der Schiffe in
der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) nicht
einschlägig. Vielmehr handele es sich bei den
P&I-Versicherungen für die Schiffe um
Versicherungsverhältnisse, die sich auf ein „anderes
Risiko“ bzw. einen „anderen Gegenstand“ beziehen
als in § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG „genannt“ sei.
Auch die weiteren Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 Satz 2
VersStG seien gegeben; insbesondere genüge es, dass mit der
W-GmbH einer der Versicherungsnehmer im Inland ansässig
sei.
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Hiergegen wendet sich die Klägerin mit
ihrer Revision, mit der sie die Verletzung materiellen Rechts
rügt.
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Die Klägerin macht geltend, das FG
habe seiner Entscheidung ein unzutreffendes Verständnis von
§ 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG zugrunde gelegt und
insbesondere die Reichweite seiner Sperrwirkung gegenüber der
Vorschrift des § 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG verkannt. Die
gegenständlichen Versicherungen seien sachlich von § 1
Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG erfasst, weil die betroffenen
Seeschiffe abstrakt der Pflicht zur Registrierung im
Flaggenregister unterlägen. Es fehle jedoch am örtlichen
Bezug, weil die Schiffe nicht konkret die deutsche Flagge
führten, weshalb § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG das
Risiko nicht als in Deutschland, sondern als in dem Flaggenstaat
und damit als auf den Marshallinseln belegen ansehe. Entgegen der
Auffassung des FG führe bereits die sachliche Anwendbarkeit
von § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG dazu, dass die Anwendung von
§ 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG aufgrund der Abgrenzung anhand der
„in Satz 1 genannten Risiken oder Gegenstände“
ausgeschlossen sei. Nur diese Auslegung sei mit den
unionsrechtlichen Vorgaben vereinbar. Die abweichende Auffassung
des FG widerspreche der Vorgabe einer generellen und
abschließenden Zuweisung des Besteuerungsrechts für
fahrzeugbezogene Risiken nach Art. 13 Nr. 13 Buchst. b i.V.m. Art.
157 Abs. 1 der Richtlinie 2009/138/EG des Europäischen
Parlaments und des Rates vom 25.11.2009 betreffend die Aufnahme und
Ausübung der Versicherungs- und der
Rückversicherungstätigkeit - Solvabilität II -
(Amtsblatt der Europäischen Union - ABlEU - vom 17.12.2009 Nr.
L 335/1) - im Folgenden: Richtlinie 2009/138/EG - . Da § 1
Abs. 2 Satz 2 VersStG hinsichtlich des Staates der
Registereintragung nicht zwischen Staaten der Europäischen
Union (EU)/des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR) und
Drittstaaten unterscheide, habe der deutsche Gesetzgeber das ihm
nach den Vorgaben der Richtlinie eröffnete Besteuerungsrecht
für in Drittstaaten registrierte Fahrzeuge nicht
wahrgenommen.
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Die Klägerin beantragt,
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unter Aufhebung des angefochtenen Urteils
die Versicherungsteuer unter Abänderung des Bescheids für
Februar 2014 vom 13.03.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung
vom 19.02.2016 (in der Fassung des Protokolls der mündlichen
Verhandlung) um ... EUR herabzusetzen.
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Das FG habe die Klage zu Recht abgewiesen.
Der Richtliniengeber habe das Besteuerungsrecht anhand der
Belegenheit des Risikos dem Zulassungsmitgliedstaat zugewiesen.
Hieran orientiere sich § 1 Abs. 2 VersStG für die
Abgrenzung des deutschen Besteuerungsrechts im Verhältnis zu
dem Recht anderer EU-/EWR-Mitgliedstaaten. Die Vorgaben des
Richtlinienrechts seien jedoch nicht erschöpfend; so gebe es
für Fahrzeuge, die außerhalb der EU-/EWR-Mitgliedstaaten
zugelassen bzw. registriert seien, keinen Zulassungsmitgliedstaat.
Insoweit verwehre das Richtlinienrecht keinem Mitgliedstaat die
Besteuerung von Versicherungsentgelten; diese erfolge aus autonomen
Rechten des besteuernden Mitgliedstaats. Dementsprechend greife
§ 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG bereits ein, wenn im konkreten Fall
die Sondertatbestände nach § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG zu
verneinen seien. Letztere erfassten in Nr. 2 zwar
grundsätzlich Risiken mit Bezug auf den Betrieb von
Seeschiffen, jedoch fehle es im konkreten Fall an der
erforderlichen Eintragung der Seeschiffe in einem inländischen
Register. Nur bei Zulassung in einem anderen Mitgliedstaat sei
§ 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG zur Vermeidung einer
Doppelbesteuerung richtlinienkonform auszulegen.
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II. Die Revision ist begründet und
führt zur Aufhebung der Vorentscheidung sowie zur Stattgabe
der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung
- FGO - ). Das FG hat zu Unrecht angenommen, die Zahlung der
Versicherungsentgelte für die P&I-Versicherungen der auf
den Marshallinseln registrierten Seeschiffe unterliege nach §
1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 VersStG der Versicherungsteuerpflicht.
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1. Nach § 1 Abs. 1 VersStG unterliegt der
Versicherungsteuer die Zahlung des Versicherungsentgelts aufgrund
eines durch Vertrag oder auf sonstige Weise entstandenen
Versicherungsverhältnisses. Besteht das
Versicherungsverhältnis mit einem Versicherer, der im Gebiet
der Mitgliedstaaten der EU oder anderer Vertragsstaaten des
Abkommens über den EWR niedergelassen ist, so ist die
Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG u.a. bei der
Versicherung von Risiken mit Bezug auf im Geltungsbereich des
VersStG in ein amtliches oder amtlich anerkanntes Register
einzutragende oder eingetragene und mit einem
Unterscheidungskennzeichen versehene Fahrzeuge aller Art gegeben
(Nr. 2). Sind durch die Versicherung andere als die in Satz 1
genannten Risiken oder Gegenstände abgesichert, besteht die
Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG u.a., wenn der
Versicherungsnehmer keine natürliche Person ist und sich bei
Zahlung des Versicherungsentgelts der Sitz des Unternehmens, die
Betriebsstätte oder die entsprechende Einrichtung, auf die
sich das Versicherungsverhältnis bezieht, im Geltungsbereich
dieses Gesetzes befindet (Nr. 2).
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2. Nach diesen Maßstäben ist das FG
zwar zu Recht davon ausgegangen, dass eine Steuerpflicht der
Zahlung der Entgelte für die P&I-Versicherungen nach
§ 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG nicht besteht. Denn die
Schiffe, auf die sich die von den P&I-Versicherungen erfassten
Risiken beziehen, sind nach den für den Senat gemäß
§ 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG nicht in ein
inländisches Register einzutragen oder eingetragen
(„in keinem deutschen Schiffsregister“), sondern
ausschließlich im Schiffsregister der Marshallinseln.
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3. Zu Unrecht hat das FG jedoch angenommen,
dass die Zahlungen der Entgelte für die P&I-Versicherungen
an den in Y und damit im Gebiet eines EWR-Vertragsstaats
ansässigen Versicherer gleichwohl nach § 1 Abs. 2 Satz 2
Nr. 2 VersStG versicherungsteuerpflichtig sind. Denn durch die
P&I-Versicherungen ist - unabhängig von der
ausschließlichen Registrierung der Schiffe auf den
Marshallinseln - ein in § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG genanntes
Risiko abgesichert, sodass ein Rückgriff auf die Steuerpflicht
nach § 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG gemäß dessen
Einleitungssatz ausgeschlossen ist. Dieser setzt u.a. voraus, dass
durch die Versicherung „andere als die in Satz 1 genannten
Risiken oder Gegenstände“ abgesichert sind. Dies ist
nicht der Fall, wenn es - wie hier - lediglich am Inlandsbezug
eines der Tatbestände in § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3
VersStG fehlt, die weiteren Tatbestandsvoraussetzungen aber im
Übrigen erfüllt sind.
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a) Die Auslegung von § 1 Abs. 2 Satz 2
VersStG ist umstritten. Die Finanzverwaltung und einzelne Stimmen
in der Literatur bevorzugen zum Tatbestandsmerkmal „andere
als die in Satz 1 genannten Risiken oder
Gegenstände“ - ebenso wie das FG - eine
inlandsbezogene Auslegung (Schreiben des Bundesministeriums der
Finanzen vom 15.05.2014, BStBl I 2014, 871 = SIS 14 16 79; Schmidt,
eKomm ab 01.01.2015, § 1 VersStG Rz 63 (Aktualisierung vom
23.05.2017)). Andere als in Satz 1 genannte Risiken oder
Gegenstände seien bereits anzunehmen, wenn die
Tatbestände des § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3 VersStG
nicht im Inland verwirklicht seien. Aufgrund richtlinienkonformer
Auslegung gelte dies nicht, soweit die Tatbestände des §
1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3 VersStG in einem EU-Mitgliedstaat oder
in einem EWR-Vertragsstaat verwirklicht sind (vgl. Schmidt, a.a.O.,
§ 1 VersStG Rz 63). Andere Autoren hingegen legen das
Tatbestandsmerkmal „risikobezogen“ aus
(Grünwald/Dallmayr, VersStG, FeuerschStG, § 1 VersStG Rz
260 ff.; Medert/Axer/Voß, Versicherungsteuergesetz, 2. Aufl.,
§ 1 Rz 348 ff.). Erfasst seien nur Risiken und
Gegenstände, die ihrer Art nach - also unabhängig von
ihrer Belegenheit - nicht in § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3
VersStG genannt sind. Im Umkehrschluss handele es sich bei
Fällen, in denen es lediglich an dem in § 1 Abs. 2 Satz 1
Nr. 1 bis 3 VersStG vorausgesetzten Inlandsbezug fehlt, nicht um
„andere als die in Satz 1 genannten Risiken oder
Gegenstände“ im Sinne der Vorschrift. Daher seien -
anders als nach der inlandsbezogenen Auslegung - auch die
Fälle auszuklammern, in denen die Tatbestände des §
1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3 VersStG in einem Drittstaat
verwirklicht sind.
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b) Der Senat schließt sich der
„risikobezogenen Auslegung“ an.
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aa) Der Wortlaut des § 1 Abs. 2 Satz 2
VersStG streitet entgegen der Auffassung des FG nicht nur für
die inlandsbezogene Auslegung, sondern ermöglicht auch die
„risikobezogene Auslegung“ (vgl.
Medert/Axer/Voß, a.a.O., § 1 Rz 354 f.).
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(1) Zwar spricht für das
Wortlautverständnis des FG, dass die Aufzählung in §
1 Abs. 2 Satz 1 VersStG mit der Wendung „folgender
Risiken“ eingeleitet wird. Dies könnte dafür
sprechen, die Tatbestände der folgenden Nr. 1 bis 3 insgesamt,
also einschließlich des dortigen Inlandsbezugs, als
Definition der erfassten Risiken zu verstehen. Allerdings stellt
§ 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG nicht nur auf die „in Satz
1 genannten Risiken“, sondern auch auf die dort genannten
„Gegenstände“ ab und nimmt damit zugleich
die in Satz 1 Nr. 1 unabhängig von ihrem Inlandsbezug
bestimmten Gegenstände in Bezug.
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(2) Zudem ist nicht zu verkennen, dass §
1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, 3 VersStG die Risiken und Gegenstände,
auf die sich § 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG bezieht, ohne
Inlandsbezug definiert. Denn der Inlandsbezug wird in diesen beiden
Fällen erst durch den der Risikodefinition jeweils
angefügten Konditionalsatz hergestellt. Die davon abweichende
Fassung des § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG beruht ersichtlich
auf einer sprachlichen Verkürzung, die lediglich der
Vermeidung von Wiederholungen dient. Im Übrigen verweist
§ 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG zur Abgrenzung nur auf „die
in Satz 1 genannten Risiken oder Gegenstände“ und
verlangt damit gerade nicht die - nur bei entsprechendem
Inlandsbezug bestehende - Steuerpflicht der Versicherung dieser
Risiken nach § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG
(Grünwald/Dallmayr, a.a.O., § 1 VersStG Rz 260).
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bb) Dabei spricht der unionsrechtliche Kontext
dafür, die Inbezugnahme der Risiken und Gegenstände der
Sondertatbestände des § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG durch
dessen Satz 2 nicht zugleich auf den in den Sondertatbeständen
jeweils enthaltenen Inlandsbezug zu erstrecken.
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(1) Nach Art. 157 Abs. 1 Unterabs. 1
Alternative 1 Richtlinie 2009/138/EG unterliegen
Versicherungsverträge ausschließlich den indirekten
Steuern und steuerähnlichen Abgaben, die in dem Mitgliedstaat
des Risikos auf Versicherungsprämien erhoben werden. Das
Besteuerungsrecht des Mitgliedstaats der Verpflichtung nach Art.
157 Abs. 1 Unterabs. 1 Alternative 2 Richtlinie 2009/138/EG erfasst
den - hier nicht vorliegenden - Fall einer Lebensversicherung
(Schmidt, a.a.O., § 1 VersStG Rz 63; Medert/Voß, DStR
2018, 1273, 1276; Franz, DStR 2019, 2006, 2007).
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Mitgliedstaat des Risikos ist gemäß
Art. 13 Nr. 13 Buchst. b Richtlinie 2009/138/EG bei der
Versicherung von zugelassenen Fahrzeugen aller Art der
Zulassungsmitgliedstaat (s.a. Dobratz in Schaumburg/Englisch,
Europäisches Steuerrecht, 2. Aufl., Rz 21.23). In allen nicht
ausdrücklich in Art. 13 Nr. 13 Buchst. a bis c Richtlinie
2009/138/EG genannten Fällen ist Mitgliedstaat des Risikos der
Mitgliedstaat, in dem der gewöhnliche Aufenthaltsort des
Versicherungsnehmers oder - wenn der Versicherungsnehmer eine
juristische Person ist - die Niederlassung des
Versicherungsnehmers, auf die sich der Vertrag bezieht, belegen ist
(Art. 13 Nr. 13 Buchst. d Richtlinie 2009/138/EG).
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(2) Das ausschließliche
Besteuerungsrecht ist demnach bei einer Versicherung von Risiken in
Bezug auf Fahrzeuge, die - anders als im Streitfall - in einem
anderen Mitgliedstaat zugelassen sind, dem anderen Mitgliedstaat
zugewiesen (Art. 157 Abs. 1 Unterabs. 1 i.V.m. Art. 13 Nr. 13
Buchst. b Richtlinie 2009/138/EG; vgl. zur Ausschließlichkeit
des Besteuerungsrechts Urteile des Gerichtshofs der
Europäischen Union - EuGH - Kvaerner vom 14.06.2001 -
C-191/99, EU:C:2001:332, HFR 2001, 919 = SIS 02 04 67, Rz 44 zu
Art. 2 Buchst. d, 25 Abs. 1 der Zweiten Richtlinie 88/357/EWG des
Rates vom 22.06.1988, ABlEU vom 04.07.1988 Nr. L 172, S. 1 -
Richtlinie 88/357/EWG -, und „A“ vom 17.01.2019
- C-74/18, EU:C:2019:33, DStR 2019, 218 = SIS 19 00 76, Rz 29;
Urteil des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 11.12.2013 - II R 53/11,
BFHE 244, 56, BStBl II 2014, 352 = SIS 14 04 74, Rz 24 ff. zu Art.
25 Richtlinie 88/357/EWG). Ein Besteuerungsrecht Deutschlands kommt
- neben den Fällen der Zulassung im Inland - allenfalls bei
der Zulassung in einem Drittstaat in Betracht (für ein
Besteuerungsrecht in diesen Fällen BRDrucks 262/20, S. 21;
Schmidt, a.a.O., § 1 VersStG Rz 63; Medert/Voß, DStR
2018, 1273, 1275; vgl. aber auch EuGH-Urteile Kvaerner,
EU:C:2001:332, HFR 2001, 919, Rz 45 f. zur Vorgängervorschrift
in Art. 2 Buchst. d, 25 Abs. 1 Richtlinie 88/357/EWG, und
„A“, EU:C:2019:33, DStR 2019, 218, Rz 30;
offengelassen durch Grünwald/Dallmayr, a.a.O., § 1
VersStG Rz 265).
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(3) Vor diesem Hintergrund würde eine
„gespaltene Auslegung“ des § 1 Abs. 2 Satz
2 VersStG erforderlich, wenn die dortige Inbezugnahme der Risiken
und Gegenstände des § 1 Abs. 2 Satz 1 VersStG -
entsprechend der inlandsbezogenen Auslegung - auch den jeweiligen
Inlandsbezug in Satz 1 Nr. 1 bis 3 umfasste (vgl.
Medert/Axer/Voß, a.a.O., § 1 Rz 367 f.). Denn sowohl in
einem anderen Mitgliedstaat als auch in einem Drittstaat
zugelassene Fahrzeuge erfüllen den Inlandsbezug des § 1
Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG nicht, sodass Versicherungsentgelte -
folgte man der inlandsbezogenen Auslegung - in beiden Fällen
unter den weiteren Voraussetzungen des § 1 Abs. 2 Satz 2
VersStG der Versicherungsteuer unterlägen. Wegen des fehlenden
Besteuerungsrechts Deutschlands in den Fällen der Versicherung
von Risiken mit Bezug zu Fahrzeugen, die in einem anderen
Mitgliedstaat zugelassen sind, wären diese jedoch in einem
weiteren Schritt auszunehmen. Die daraus resultierende
Differenzierung zwischen Versicherungen von Fahrzeugen, die in
einem anderen Mitgliedstaat zugelassen sind, und Versicherungen von
in einem Drittstaat zugelassenen Fahrzeugen ist jedoch - anders als
die Unterscheidung zwischen Risiko und Risikobelegenheit - in
§ 1 Abs. 2 VersStG nicht angelegt.
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(4) Zudem widerspricht die nach der
inlandsbezogenen Auslegung erforderliche richtlinienkonforme
Auslegung, mit der im Fall der Zulassung des Fahrzeugs in einem
anderen Mitgliedstaat das ausschließliche Besteuerungsrecht
dieses anderen Mitgliedstaats gewahrt werden soll (vgl. Schmidt,
a.a.O., § 1 VersStG Rz 63), dem Willen des Gesetzgebers. Denn
mit der strukturellen Änderung des § 1 Abs. 2 VersStG
durch das Verkehrsteueränderungsgesetz vom 05.12.2012 (BGBl I
2012, 2431) - VerkehrStÄndG - sollte eine Regelung geschaffen
werden, die insgesamt den Vorgaben der Solvabilität
II-Richtlinie (Richtlinie 2009/138/EG) entspricht (BTDrucks
17/10039, S. 17).
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cc) Im Übrigen hätte die
inlandsbezogene Auslegung zur Folge, dass die sachliche Reichweite
von § 1 Abs. 2 VersStG - jenseits der Differenzierung nach dem
Staat, in dem der Versicherer niedergelassen ist - derjenigen des
Abs. 3 angenähert würde. Dabei ist der für die
Begrenzung der autonomen Steuerhoheit der Mitgliedstaaten
bedeutsame Territorialitätsbezug (sog. genuine link; vgl.
insoweit Schlussanträge der Generalanwältin Kokott vom
12.09.2019 in der Rechtssache Google Ireland - C-482/18,
EU:C:2019:728 = SIS 20 03 88, Rz 42 ff.) aufgrund der
Ansässigkeit des Versicherers in den Fällen des § 1
Abs. 2 VersStG in der Regel enger als bei § 1 Abs. 3 VersStG
(s.a. Englisch in Tipke/Lang, Steuerrecht, 24. Aufl., § 18 Rz
70).
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dd) Die „risikobezogene
Auslegung“ des Tatbestandsmerkmals „andere als
die in Satz 1 genannten Risiken oder Gegenstände“
wird schließlich durch die Genese der Vorschrift
bestätigt.
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Bei Versicherungsverhältnissen eines im
Inland ansässigen Versicherungsnehmers mit einem Versicherer,
der in einem EU-Mitgliedstaat oder in einem anderen
EWR-Vertragsstaat niedergelassen ist, war bis zur Änderung des
§ 1 VersStG durch das VerkehrStÄndG in BGBl I 2012, 2431
„Voraussetzung der Steuerpflicht (...) bei der
Versicherung von (...) 2. Risiken mit Bezug auf Fahrzeuge aller
Art, daß das Fahrzeug im Geltungsbereich dieses Gesetzes in
ein amtliches oder amtlich anerkanntes Register einzutragen ist und
ein Unterscheidungskennzeichen erhält“ (§ 1
Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 VersStG a.F.).
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Die frühere Rechtslage differenzierte
danach eindeutig zwischen dem versicherten Risiko und der
Belegenheit dieses Risikos (vgl. BFH-Urteil in BFHE 244, 56, BStBl
II 2014, 352 = SIS 14 04 74, Rz 20 zu § 1 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1
VersStG a.F.), weshalb die Versicherung von Risiken mit Bezug auf
Fahrzeuge nur im Fall der Registrierungspflicht im Inland
steuerpflichtig war. Dies sollte mit den strukturellen
Änderungen des § 1 Abs. 2 VersStG durch das
VerkehrStÄndG nicht geändert werden. Diese
Änderungen dienten vielmehr lediglich der Klarstellung im
Hinblick auf die Einbeziehung des früheren Abs. 3 (BTDrucks
17/10039, S. 17; vgl. auch Medert/Voß, DStR 2018, 1273,
1274).
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4. Die Sache ist spruchreif. Sind die in
§ 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 bis 3 VersStG genannten Risiken und
Gegenstände nach dem Vorstehenden unabhängig von deren
Inlandsbezug definiert, ist durch die P&I-Versicherungen, um
die es hier geht, jeweils ein solches Risiko abgesichert. Denn die
betroffenen Schiffe sind als im internationalen Verkehr betriebene
Seeschiffe - bei unterstelltem Inlandsbezug - in das
Schiffsregister (§ 3 Abs. 1 Schiffsregisterordnung), in das
Flaggenregister (§ 21 Abs. 1 der Flaggenrechtsverordnung -
FlRV - i.V.m. § 3 des Flaggenrechtsgesetzes - FlaggRG - ) und
in das Internationale Seeschifffahrtsregister (§ 23 FlRV
i.V.m. § 12 FlaggRG) einzutragen und stellen damit - abstrakt
- Fahrzeuge i.S. des § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 VersStG dar (s.
zur Frage des maßgeblichen Registers Schmidt, a.a.O., §
1 VersStG Rz 56, sowie Medert/Axer/Voß, a.a.O., § 1 Rz
318 ff.; vgl. auch FG Köln, Vorlagebeschluss vom 22.02.2019 -
2 K 434/16, DStR 2020, 446 = SIS 19 16 32). Demnach ist eine
Versicherungsteuerpflicht der Entgelte für die
P&I-Versicherungen (auch) nach § 1 Abs. 2 Satz 2 VersStG
gemäß dessen Einleitungssatz ausgeschlossen. Die
Vorentscheidung, die von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen
ist, war daher aufzuheben und der Klage stattzugeben.
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5. Die Entscheidung ergeht im schriftlichen
Verfahren (§ 121 Satz 1 i.V.m. § 90 Abs. 2 FGO).
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6. Die Kostenentscheidung beruht auf
§§ 135 Abs. 1, 138 Abs. 2 Satz 1 FGO.
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