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I. Streitig ist die
Rechtmäßigkeit eines Lohnsteuerhaftungsbescheids zu
Lasten des Arbeitgebers.
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Die Klägerin und Revisionsbeklagte
(Klägerin) ist ein Unternehmen, das Leistungen des Maurer- und
Betonhandwerks erbringt und ihren Sitz im EU-Ausland hat. Seit dem
26.6.2003 betreibt sie eine im Handelsregister eingetragene
Zweigniederlassung in der Bundesrepublik Deutschland. Ihr
Geschäftsführer hat seinen gewöhnlichen Aufenthalt
im EU-Ausland. Zur Durchführung von Maurer- und Betonarbeiten
entsandte sie ausländische Arbeitnehmer auf inländische
Baustellen. Die Klägerin beteiligte sich am
Urlaubskassenverfahren der Sozialkassen der Bauwirtschaft und
zahlte den im Tarifvertrag für das Baugewerbe festgelegten
Prozentsatz zur Absicherung der Urlaubsansprüche ihrer
Arbeitnehmer ein.
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In den Jahren 2005 bis 2008 erhielten
Arbeitnehmer der Klägerin von der Urlaubs- und
Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft Abgeltungszahlungen für
Urlaubsentschädigungen. Für Arbeitnehmer der
Klägerin, die unter 183 Tage im Inland beschäftigt waren,
führte die Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft
keine Lohnsteuer und keinen Solidaritätszuschlag ab.
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Denn hierzu war ihr mit Schreiben vom
7.3.2005 von ihrem Betriebsstättenfinanzamt im Einvernehmen
mit dem Hessischen Ministerium der Finanzen u.a. folgendes
mitgeteilt worden:
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„1. Abgeltungszahlungen im laufenden
Zeitraum
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Bei diesen Zahlungen ist lediglich zu
prüfen, ob der 183-Tage-Zeitraum des jeweiligen DBA zum
Zeitpunkt der Auszahlung unterschritten ist, bejahendenfalls ist
kein Steuerabzug vorzunehmen.
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Von weiteren Zahlungen in diesem Zeitraum
ist ein Steuerabzug vorzunehmen, wenn eine Überschreitung des
183-Tages-Zeitraums des maßgeblichen DBA erfolgt
ist.“
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Die Klägerin behielt für die von
der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft an diesen
Arbeitnehmerkreis geleisteten Abgeltungszahlungen ebenfalls keine
Lohnsteuer und keinen Solidaritätszuschlag ein. Eine Anzeige
nach § 38 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und §
41c EStG gegenüber dem Beklagten und Revisionskläger
(Finanzamt - FA - ) erfolgte insoweit nicht, obwohl ihr die
Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft
regelmäßig Übersichten über die an die
Arbeitnehmer ausbezahlten Urlaubsvergütungen übersandte,
aus denen sich auch ergab, ob bzw. in welcher Höhe für
den jeweiligen Arbeitnehmer hieraus Steuern abgeführt
wurden.
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Im Anschluss an eine
Lohnsteuer-Außenprüfung bei der Klägerin vertrat
das FA die Auffassung, dass die Urlaubsabgeltungsansprüche der
Arbeitnehmer, die unter 183 Tage im Inland beschäftigt waren,
von der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft der
Lohnsteuer zu unterwerfen seien und erließ - ohne vorherige
Anhörung - einen entsprechenden Haftungsbescheid über
Lohnsteuer nebst Annexsteuern zu Lasten der Klägerin. In den
Erläuterungen führt das FA aus, dass sich die Haftung aus
§ 42d Abs. 1 EStG ergebe. Ausführungen zu einer
Inanspruchnahme der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der
Bauwirtschaft (anstelle der Klägerin) fehlen.
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Das Finanzgericht (FG) gab der nach
erfolglosem Vorverfahren erhobenen Klage statt. Das beklagte FA sei
für den Erlass des angefochtenen Haftungsbescheids nicht
zuständig gewesen (EFG 2013, 1524 = SIS 13 21 02).
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Mit der Revision rügt das FA die
Verletzung von § 42d Abs. 9 EStG.
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Es beantragt, das Urteil des
Sächsischen FG vom 23.5.2013 2 K 473/13 aufzuheben und die
Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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II. Die Revision des FA ist unbegründet
und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der
Finanzgerichtsordnung - FGO - ). Das FG hat zu Recht entschieden,
dass der angefochtene Lohnsteuerhaftungsbescheid sowie die
dazugehörige Einspruchsentscheidung rechtswidrig sind und die
Klägerin in ihren Rechten verletzen.
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1. Nach § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet
der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs.
1, Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn
für Rechnung des Arbeitnehmers einzubehalten und nach §
41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzuführen hat. Er haftet
gemäß § 42d Abs. 9 EStG auch dann, wenn ein Dritter
nach § 38 Abs. 3a EStG seine lohnsteuerlichen Pflichten
trägt. In diesen Fällen haftet der Dritte neben dem
Arbeitgeber. Soweit die Haftung des Dritten reicht, sind der
Arbeitgeber, der Dritte und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner.
§ 42d Abs. 3 Satz 2 bis 4 EStG ist anzuwenden; § 42d Abs.
4 EStG gilt auch für die Inanspruchnahme des Dritten.
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2. Eine Haftung des Arbeitgebers in
Fällen des § 38 Abs. 3 a EStG kommt daher nach § 42d
Abs. 9 Satz 4 EStG i.V.m. § 42d Abs. 3 Satz 4 Nr. 1 EStG nur
in Betracht, wenn der Dritte die Lohnsteuer für den
Arbeitgeber nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn
einbehalten hat.
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3. An einem derartigen Fehlverhalten des - die
Lohnsteuerpflichten des Arbeitgebers erfüllenden - Dritten -
hier der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der Bauwirtschaft - fehlt
es jedoch vorliegend. Der angefochtene Lohnsteuerhaftungsbescheid
ist damit rechtswidrig.
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a) Denn an einer vorschriftswidrigen
Einbehaltung und Abführung der Lohnsteuer fehlt es, wenn der
lohnsteuerliche Arbeitgeberpflichten wahrnehmende Dritte beim
Lohnsteuerabzug entsprechend einer Lohnsteueranrufungsauskunft
gemäß § 42e EStG verfährt (Senatsurteil vom
17.10.2013 VI R 44/12, BFHE 243, 266 = SIS 13 34 21) oder den
Lohnsteuerabzug nach den Vorgaben der zuständigen
Finanzbehörden der Länder oder des Bundes vornimmt. In
diesen Fällen ist es nicht gerechtfertigt, den Arbeitgeber
oder den lohnsteuerliche Pflichten erfüllenden Dritten
für einen unterbliebenen Lohnsteuerabzug in Anspruch zu nehmen
(vgl. Senatsurteile vom 6.12.1996 VI R 18/96, BFHE 182, 145, BStBl
II 1997, 413 = SIS 97 12 44, und in BFHE 243, 266 = SIS 13 34 21).
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b) Wenn die Urlaubs- und Lohnausgleichskasse
der Bauwirtschaft gemäß dem Schreiben des
Betriebsstättenfinanzamts vom 7.3.2005, nach dem - im
Einvernehmen mit dem (seinem) Hessischen Ministerium der Finanzen -
für Arbeitnehmer, die unter 183 Tage im Inland
beschäftigt sind, bei Abgeltungszahlungen kein Lohnsteuerabzug
vorzunehmen ist, in derartigen Fällen keine Lohnsteuer
einbehält und abführt, hat sie folglich den
„Weisungen und Vorschriften“ des Auftrag
gebenden Finanzamts Rechnung getragen und damit die Lohnsteuer
vorschriftsmäßig einbehalten. Der Haftungstatbestand ist
in einem solchen Fall nicht erfüllt (vgl. Senatsurteile in
BFHE 182, 145, BStBl II 1997, 413 = SIS 97 12 44, und in BFH/NV
2014, 229).
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c) Im Übrigen führt die
ordnungsgemäße Abführung der
weisungsgemäß einbehaltenen Lohnsteuer zum
Erlöschen des Lohnsteueranspruchs des FA (§ 47 der
Abgabenordnung). Die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners ist
dann wegen der Akzessorietät der Haftung (z.B. Urteil des
Bundesfinanzhofs vom 4.12.2007 VII R 37/06, BFH/NV 2008, 526 = SIS 08 13 85) nicht mehr möglich.
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d) Dabei kann offenbleiben, ob das beklagte
Betriebsstättenfinanzamt des Arbeitgebers oder - worauf die
Vorinstanz erkannt hat - das Betriebsstättenfinanzamt des
Dritten - hier der Urlaubs- und Lohnausgleichskasse der
Bauwirtschaft - für den Erlass des angefochtenen
Lohnsteuerhaftungsbescheids zu Lasten der Klägerin
gemäß § 42d Abs. 9 Satz 8 EStG örtlich
zuständig war.
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