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I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) betreibt im Fördergebiet eine Druckerei. Nach
der im Streitjahr 2003 angewendeten Drucktechnik dienten
Druckplatten und Trägerfilme zusammen als Druckvorlage. Die in
die Druckmaschine eingelegten Druckplatten wurden mit Hilfe der
Trägerfilme hergestellt. Die Filme und Platten wurden für
etwaige künftige Aufträge derselben Auftraggeber
aufbewahrt.
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Der Kläger beantragte
Investitionszulage in Höhe von 25 % nach § 2 Abs. 1, Abs.
2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2 des
Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1999 für Investitionen
des Jahres 2003, u.a. für „Trägerfilme und
Druckplatten“. Die Herstellungskosten waren mit 50.117 EUR
angegeben. Bei einer Investitionszulagen-Sonderprüfung stellte
die Prüferin fest, dass die Trägerfilme und Druckplatten
nur in Höhe von 4.424,23 EUR in der Bilanz des Klägers
aktiviert waren und dass ein mit der Herstellung der Filme und der
Platten zusammenhängender Aufwand von 45.693,19 EUR
gewinnmindernd geltend gemacht worden war. Der Beklagte und
Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) war der Ansicht, wegen
der ertragsteuerlichen Behandlung als sofort abziehbarer Aufwand
könne keine erhöhte Zulage gewährt werden. Mit
Bescheid vom 11.8.2005 setzte das FA eine Investitionszulage von
lediglich 5 % nach § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr.
4 Satz 2 InvZulG 1999 fest. Der Einspruch hatte keinen
Erfolg.
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Das Finanzgericht (FG) wies die Klage durch
Urteil vom 18.1.2007 1 K 1842/05 (EFG 2007, 1465 = SIS 07 18 07)
ab. Es führte im Wesentlichen aus, es handele sich nicht um
eine Erstinvestition im Zusammenhang mit der Erweiterung der
Betriebsstätte nach § 2 Abs. 8 Nr. 2 InvZulG 1999. Eine
Erweiterung sei eine räumliche oder sächliche Ausweitung
der Betriebsstätte, die zu einer wesentlichen quantitativen
oder qualitativen Erhöhung der Produktionskapazität
führe. Die Aufzählung der Vorgänge, die nach §
2 Abs. 8 InvZulG 1999 als Erstinvestitionen zu beurteilen seien,
zeige, dass nur Veränderungen in der Betriebsstruktur von
einigem Gewicht gemeint seien, nicht aber jedwede Steigerung des
„Outputs“.
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Mit der Revision rügt der Kläger
die Verletzung von § 2 Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2 InvZulG
1999. Das FG habe sich in Widerspruch zur Praxis der
Investitionszulagengewährung gesetzt, wie sie in den Schreiben
des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 28.6.2001 (BStBl I
2001, 379 = SIS 01 11 55) und vom 18.4.2007 (BStBl I 2007, 458 =
SIS 07 13 10) zum Ausdruck komme. Nach Tz. 20 des BMF-Schreibens in
BStBl I 2007, 458 = SIS 07 13 10 sei die Herstellung von
Druckvorlagen generell als Investition zur Erweiterung einer
bestehenden Betriebsstätte zu beurteilen.
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Der Kläger beantragt, das angefochtene
Urteil aufzuheben und unter Änderung des
Investitionszulagenbescheids 2003 vom 11.8.2005 in der Fassung der
Einspruchsentscheidung vom 25.11.2005 eine Investitionszulage von
13.134,85 EUR festzusetzen.
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Das FA beantragt, die Revision
zurückzuweisen.
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Es führt u.a. aus, die Herstellung der
Druckvorlagen habe nur der Aufrechterhaltung des laufenden Betriebs
gedient. Eine Förderung in Höhe von 25 % sei nicht
zulässig.
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Das dem Verfahren nach § 122 Abs. 2
der Finanzgerichtsordnung (FGO) beigetretene BMF hat keinen Antrag
gestellt.
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II. Die Revision ist begründet. Sie
führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur
Festsetzung von Investitionszulage in der beantragten Höhe
(§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Der Kläger hat einen
Anspruch auf erhöhte Investitionszulage für
Erstinvestitionen.
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1. Nach § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1
i.V.m. Abs. 7 Nr. 2 InvZulG 1999 wird - bei Vorliegen weiterer,
hier nicht streitiger Voraussetzungen - Investitionszulage von 25 %
u.a. für neue abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des
Anlagevermögens in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes
gewährt, sofern es sich um Erstinvestitionen handelt, die der
Anspruchsberechtigte nach dem 31.12.1999 begonnen hat. Die
genannten Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.
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2. Die Filme und Druckplatten sind neue
abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des
Anlagevermögens, auch handelt es sich nicht um geringwertige
Wirtschaftsgüter.
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a) Sowohl die Filme als auch die Druckplatten
sind materielle und damit bewegliche Wirtschaftsgüter. Es sind
Gegenstände, deren materieller Wert gegenüber dem
geistigen Gehalt bedeutungsmäßig nicht zurücktritt
(ebenso BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 458 = SIS 07 13 10 Tz.
11).
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b) Die Druckvorlagen sind
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens. Nach dem Urteil des
Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.2.1961 I 195/60 U (BFHE 73, 322,
BStBl III 1961, 384 = SIS 61 02 57) gehören
Wirtschaftsgüter, die in erster Linie für die
Durchführung eines bestimmten Auftrags hergestellt worden sind
und deren künftige Verwertungsmöglichkeit ungewiss ist,
zum Umlaufvermögen. Sie gehören zum Anlagevermögen,
wenn sie nach Durchführung dieses Auftrags einen
wirtschaftlichen Wert für den Betrieb behalten, weil sie dem
Kunden des durchgeführten Auftrags einen Anreiz geben,
später gleichartige Aufträge zu erteilen. Ob diese
Voraussetzungen erfüllt sind, hängt von den
Umständen des Einzelfalls ab. Dabei kommt es auf die
Abmachungen zwischen dem Auftraggeber und dem Betrieb an, auch die
betrieblichen Erfahrungen mit Anschlussaufträgen in der
Vergangenheit sind von Bedeutung (Senatsurteil vom 28.10.1977 III R
72/75, BFHE 123, 538, BStBl II 1978, 115 = SIS 78 00 67). Im
Streitfall gehen die Beteiligten übereinstimmend davon aus,
dass die Druckvorlagen als Wirtschaftsgüter des
Anlagevermögens anzusehen sind.
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c) Schließlich sind die Druckvorlagen
auch nicht als geringwertige Wirtschaftsgüter i.S. von §
2 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 1999 i.V.m. § 6 Abs. 2 des
Einkommensteuergesetzes anzusehen, da sie nicht selbständig
nutzbar sind (s. Senatsurteil vom 15.3.1991 III R 57/86, BFHE 164,
324, BStBl II 1991, 682 = SIS 91 16 19, zu Lithographien im
Druckgewerbe). Entgegen der Rechtsansicht des FA ist die
Gewährung von Investitionszulage nicht deshalb ausgeschlossen,
weil der Kläger die Druckvorlagen ertragsteuerlich als
geringwertige Wirtschaftsgüter behandelt und nicht aktiviert
hat (s. BFH-Urteil in BFHE 123, 538, BStBl II 1978, 115 = SIS 78 00 67).
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3. Die Herstellung der Druckvorlagen ist als
Erstinvestition i.S. von § 2 Abs. 7 Nr. 2 i.V.m. Abs. 8
InvZulG 1999 zu beurteilen.
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a) Nach der im Streitfall allein in Betracht
kommenden Tatbestandsalternative des § 2 Abs. 8 Nr. 2 InvZulG
1999 sind Erstinvestitionen die Anschaffung oder Herstellung von
Wirtschaftsgütern, die der Erweiterung einer bestehenden
Betriebsstätte dienen.
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b) Eine Betriebsstättenerweiterung setzt
nach Tz. 107 des BMF-Schreibens in BStBl I 2001, 379 = SIS 01 11 55
eine Ausweitung der wirtschaftlichen Tätigkeit voraus, die
sich nach außen dokumentiert und durch die die
Möglichkeit geschaffen wird, die Produktion von Waren,
Dienstleistungen oder den Handel (Ausbringungsmenge/-ergebnis =
Output) qualitativ oder quantitativ zu steigern. Diese
Voraussetzungen sind nach Ansicht der Finanzverwaltung bei
Trägerfilmen zu bejahen (s. Tz. 20 des zum InvZulG 2005
ergangenen BMF-Schreibens in BStBl I 2007, 458 = SIS 07 13 10). Der
Senat schließt sich dieser Rechtsauffassung an. Auch die
Herstellung von Druckplatten ist eine Erstinvestition, sofern die
Platten, wie im Streitfall, für künftige Aufträge
aufbewahrt werden.
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