Yacht, innergemeinschaftlicher Erwerb: 1. Die Beförderung einer Yacht nach deren Erwerb ist beendet, wenn die Yacht ihren Bestimmungsort erreicht hat. Die sich an das Ende der Beförderung anschließende erstmalige Verwendung durch den Abnehmer hat auf den Bestimmungsort grundsätzlich keinen Einfluss. - 2. Die Beurteilung, wo eine Beförderung endet, ist im Wesentlichen das Ergebnis einer Würdigung, die dem FG als Tatsacheninstanz obliegt. - Urt.; BFH 20.12.2006, V R 11/06; SIS 07 08 84
I. Der Kläger und Revisionskläger
(Kläger) erwarb mit Kaufvertrag vom 27.10.1996 von der Firma X
in Finnland eine neue Segelyacht mit einer Länge von über
27 m. Das Schiff wurde im Juni 1999 an einen vom Kläger
beauftragten Kapitän (O) im Hafen von Y in Finnland
übergeben.
In der Rechnung an den Kläger wies X
keine Umsatzsteuer aus, sondern gab in den Unterlagen über die
Zollabfertigung der Yacht vom Juni 1999 (einem sog.
„T2L“-Papier, § 315 Abs. 1 der
Zollkodex-Durchführungsverordnung - ZKDV - ) als
Bestimmungsland der Yacht Deutschland an. Aus der sog.
„Ausklarierung“ vom selben Tag, auf die das
Finanzgericht (FG) Bezug genommen hat, ergibt sich, dass das Schiff
auf eigenem Kiel über Stockholm, Kiel, Southampton, Gibraltar,
Cannes, Sardinien, Spanien (Gran Canaria) in die Karibik fahren
sollte; außerdem enthält die Ausklarierung den Hinweis:
„The ship departs Kiel via Stockholm“.
Das Schiff wurde im Juni 1999
antragsgemäß mit Heimathafen ... in das deutsche
Schiffsregister eingetragen und führte die deutsche Flagge. Im
Juni 1999 befand es sich zwei Tage in Kiel.
Der Kläger nutzte das Schiff
ausschließlich für nichtunternehmerische Zwecke. Das
Logbuch, auf das das FG ebenfalls Bezug genommen hat, weist aus,
dass sich die Yacht in den Monaten Juli bis November 1999 in
verschiedenen Häfen des Mittelmeers befand. Von Dezember 1999
bis März 2000 legte sie in Häfen auf Martinique, St.
Lucia, Antigua und St. Maarten in der Karibik an. Im März 2000
fuhr sie über die Azoren und Gibraltar nach Frankreich. Im
Dezember 2000 gelangte sie wieder in deutsche
Hoheitsgewässer.
Aufgrund einer Kontrollmitteilung der
finnischen Steuerverwaltung vom März 2000 setzte der Beklagte
und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA - ) durch
Umsatzsteuerbescheid für die Fahrzeugeinzelbesteuerung vom
20.4.2001 gemäß § 18 Abs. 5a des
Umsatzsteuergesetzes (UStG 1999) Umsatzsteuer für einen
innergemeinschaftlichen Erwerb eines neuen Fahrzeugs fest. Es ging
davon aus, dass der Kläger die Yacht im Juni 1999 in
Deutschland innergemeinschaftlich erworben habe.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren wies
das FG die Klage ab (EFG 2006, 769 = SIS 06 28 11). Es ging davon
aus, dass im Streitfall ein innergemeinschaftlicher Erwerb eines
neuen Fahrzeugs in Deutschland erfolgt sei. Der Kläger habe
die Segelyacht durch einen von ihm beauftragten Kapitän in
Finnland abgeholt und nach Deutschland befördert. Das FG war
weiter davon überzeugt, dass auch nach dem Willen des
Klägers Bestimmungsland der Yacht i.S. des § 3d Satz 1
UStG 1999 Deutschland gewesen sei. Zwar ergebe sich aus der
Ausklarierung vom Juni 1999, dass das Schiff über Stockholm,
Kiel etc. schließlich in die Karibik habe segeln sollen und
nach dem Logbuch auch tatsächlich gesegelt sei. Auf das
jeweilige Bestimmungsland sei jedoch aus den Gesamtumständen
und aus Indizien zu schließen. Nach den Gesamtumständen
sei der Ort des Endes der Beförderung nicht der in der
Ausklarierung genannte Endpunkt der Fahrt, sondern Deutschland.
Hierfür spreche, dass auf dem Zollformular vom Juni 1999
Deutschland als Bestimmungsland angegeben worden sei. Ein weiteres
Indiz sei, dass der Kläger die Segelyacht mit dem Heimathafen
... in ein deutsches Schiffsregister habe eintragen lassen.
Außerdem habe die Yacht rund 18 Monate nach der Übergabe
wieder deutsche Hoheitsgewässer erreicht.
Mit seiner Revision rügt der
Kläger Verletzung materiellen Rechts (§ 3d, § 1b
UStG 1999). Er trägt vor, im Streitfall könne Deutschland
nicht als Bestimmungsland angenommen werden. Abzustellen sei allein
darauf, wo sich der Gegenstand der Lieferung am Ende der
Beförderung bestimmungsgemäß befunden habe.
Insoweit gelte - entgegen der Auffassung des FG - bei Yachten
dasselbe wie bei allen anderen Gegenständen der Lieferung.
Bestimmungsland sei danach jedenfalls nicht Deutschland gewesen,
weil die Yacht auf seine, des Klägers, Weisung in die Karibik
befördert worden sei. Im Jahr 1999 sei das Schiff nur an zwei
Tagen in Kiel in Deutschland gewesen. Dort habe es am Tiessenkai
angelegt, der zum Freihafen Kiel gehöre. Erst im Dezember 2000
habe sich die Yacht auf deutschem Hoheitsgebiet befunden; zu diesem
Zeitpunkt sei das Schiff aber nicht mehr neu gewesen.
Unerheblich sei demgegenüber, dass
Deutschland in verschiedenen Dokumenten von der Verkäuferin
als Bestimmungsland genannt worden sei. Soweit das FG für die
Feststellung des Bestimmungslandes darauf abgestellt habe, dass das
Schiff unter deutscher Flagge fahre und in einem deutschen
Schiffsregister eingetragen sei, könne dem auch nicht gefolgt
werden. Die Segelyacht des Klägers habe ihren Bestimmungsort
vielmehr dort, wo sie regelmäßig in Gebrauch sei. Dies
sei jedenfalls nicht in Deutschland.
Im Revisionsverfahren hat der Kläger
zudem vorgetragen, die Yacht sei von ihrer Bauart und
Ausrüstung her zur Nutzung auf Nord- und Ostsee
ungeeignet.
Der Kläger beantragt, die
Vorentscheidung und den Umsatzsteuerbescheid des FA vom 20.4.2001
in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.10.2002
aufzuheben.
Das FA beantragt sinngemäß, die
Revision als unbegründet zurückzuweisen.
II. Die Revision des Klägers ist
unbegründet; sie ist daher zurückzuweisen (§ 126
Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO - ).
Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu
beanstandender Weise entschieden, dass der Erwerb der Yacht durch
den Kläger als innergemeinschaftlicher Erwerb im Inland
steuerbar ist.
1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 5 UStG 1999
unterliegt der deutschen Umsatzsteuer der innergemeinschaftliche
Erwerb im Inland gegen Entgelt.
a) § 1a Abs. 1 UStG 1999 lautet wie
folgt:
„Ein innergemeinschaftlicher Erwerb
gegen Entgelt liegt vor, wenn die folgenden Voraussetzungen
erfüllt sind:
1.
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Ein Gegenstand gelangt bei einer Lieferung
an den Abnehmer (Erwerber) aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in
das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates oder aus dem übrigen
Gemeinschaftsgebiet in die in § 1 Abs. 3 bezeichneten Gebiete,
auch wenn der Lieferer den Gegenstand in das Gemeinschaftsgebiet
eingeführt hat;
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2.
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der Erwerber ist
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a)
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ein Unternehmer, der den Gegenstand
für sein Unternehmen erwirbt, oder
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b)
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eine juristische Person, die nicht
Unternehmer ist oder die den Gegenstand nicht für ihr
Unternehmen erwirbt, und
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3.
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die Lieferung an den Erwerber
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a)
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wird durch einen Unternehmer gegen Entgelt
im Rahmen seines Unternehmens ausgeführt und
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b)
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ist nach dem Recht des Mitgliedstaates, der
für die Besteuerung des Lieferers zuständig ist, nicht
auf Grund der Sonderregelung für Kleinunternehmer
steuerfrei.“
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b) Eine Lieferung kann gemäß §
3 Abs. 1, Abs. 6 Satz 1 UStG 1999, Art. 28a Abs. 3 der Sechsten
Richtlinie des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der
Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern
- Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige
Bemessungsgrundlage 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) u.a. dadurch
erfolgen, dass der Leistende den Abnehmer oder in dessen Auftrag
einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen
Gegenstand zu verfügen, und der Gegenstand der Lieferung durch
einen vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert wird.
c) Nach § 1b Abs. 1 UStG 1999 ist auch
der Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch einen Erwerber, der nicht zu
den in § 1a Abs. 1 Nr. 2 UStG 1999 genannten Personen
gehört, unter den Voraussetzungen des § 1a Abs. 1 Nr. 1
UStG 1999 ein innergemeinschaftlicher Erwerb. Fahrzeuge im Sinne
dieser Vorschrift sind u.a. Wasserfahrzeuge mit einer Länge
von mehr als 7,5 m (§ 1b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG 1999). Ein
Wasserfahrzeug gilt als neu, wenn es nicht mehr als 100
Betriebsstunden auf dem Wasser zurückgelegt hat oder wenn
seine erste Inbetriebnahme im Zeitpunkt des Erwerbs nicht mehr als
drei Monate zurückliegt (§ 1b Abs. 3 Nr. 2 UStG
1999).
d) Der innergemeinschaftliche Erwerb wird nach
§ 3d Satz 1 UStG 1999 in dem Gebiet des Mitgliedstaates
bewirkt, in dem sich der Gegenstand am Ende der Beförderung
oder Versendung befindet. Nach § 3 Abs. 6 Satz 2 UStG 1999 ist
Befördern jede Fortbewegung eines Gegenstandes. Eine
Beförderung liegt auch vor, wenn der Gegenstand der Lieferung
mit eigener Kraft fortbewegt wird (vgl. Abschn. 30 Abs. 2 Satz 2
der Umsatzsteuer-Richtlinien - UStR - 1996/2005). Die
Beförderung ist beendet, wenn der Gegenstand der Lieferung
seinen Bestimmungsort erreicht hat.
Die Beurteilung, wo eine Beförderung
endet, ist - wie allgemein bei tatsächlichen Fragen im
Zusammenhang mit einer Lieferung (vgl. z.B. Urteil des
Bundesfinanzhofs - BFH - vom 4.9.2003 V R 9, 10/02, BFHE 203, 389,
BStBl II 2004, 627 = SIS 03 51 76) - im Wesentlichen das Ergebnis
einer tatsächlichen Würdigung, die dem FG als
Tatsacheninstanz obliegt und die den BFH grundsätzlich bindet
(vgl. § 118 Abs. 2 FGO).
2. Ausgehend davon hält die Beurteilung
des FG, dass der Kläger einen innergemeinschaftlichen Erwerb
der Yacht in Deutschland bewirkt habe, den Angriffen der Revision
stand.
a) Die Yacht des Klägers war mit einer
Länge von mehr als 7,5 m ein Wasserfahrzeug i.S. von § 1b
Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG 1999 und sie galt auch als neues Fahrzeug,
weil ihre erste Inbetriebnahme im Zeitpunkt des Erwerbs nicht mehr
als drei Monate zurücklag (§ 1b Abs. 3 Nr. 2, 2.
Alternative UStG 1999).
Die Yacht gelangte aus Finnland, einem
Mitgliedstaat der Europäischen Union, wo sie einem
Beauftragten des Klägers im Juni 1999 zur Beförderung
übergeben wurde, im Juni 1999 nach Deutschland und damit in
das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates. Ob das Schiff, wie der
Kläger meint, lediglich im Freihafen Kiel (zu dessen Umfang
vgl. Verordnung über die Änderung des Umfangs des
Freihafens Kiel vom 25.7.1955, Bundesanzeiger - BAnz - 1955, Nr.
147, i.d.F. vom 29.10.1992, BAnz 1992, 8789) anlegte, kann dabei
offen bleiben, weil nach § 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 UStG 1999
auch der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs in
einem deutschen Freihafen - wie ein Erwerb im Inland - der
deutschen Umsatzsteuer unterliegt.
Das FG hat aufgrund der festgestellten
Tatsachen und Beweismittel (insbesondere aufgrund der Angaben in
dem sog. „T2L“-Papier i.S. des § 315 ZKDV
und der antragsgemäßen Eintragung der Yacht im Juni 1999
in ein Schiffsregister mit deutschem Heimathafen) den Streitfall
dahin gehend gewürdigt, dass der innergemeinschaftliche Erwerb
im Inland bewirkt worden ist, weil sich die Yacht am Ende der
Beförderung in Deutschland befunden hat (§ 3d Satz 1 UStG
1999). Diese Würdigung des FG ist aufgrund der festgestellten
Tatsachen möglich. Sie verstößt weder gegen
Denkgesetze noch gegen Erfahrungssätze; sie bindet daher den
Senat (§ 118 Abs. 2 FGO).
b) Die Einwendungen des Klägers gegen
diese Würdigung greifen nicht durch. Abgesehen davon, dass der
Kläger insoweit lediglich seine eigene Würdigung an die
Stelle der möglichen Würdigung des FG setzt, ergeben sich
auch aus der sog. „Ausklarierung“, auf die sich
der Kläger für seine abweichende Auffassung beruft,
Anhaltspunkte dafür, dass Bestimmungsland der Yacht
Deutschland war. Denn auf ihr ist vermerkt: „The ship
departs“ (sc.: for) „Kiel via
Stockholm“ (Das Schiff fährt nach Kiel über
Stockholm). Die nach Ende der Beförderung durchgeführte
Kreuzfahrt der Yacht, über deren Dauer, Route und Anlegepunkte
allein der Kläger entschied, ist als erstmalige Verwendung des
nach Deutschland gelieferten Schiffs durch den Kläger
anzusehen. Diese hat auf das Bestimmungsland keinen Einfluss mehr
(vgl. ähnlich Grünwald in Hartmann/Metzenmacher,
Umsatzsteuergesetz, § 3d Rz 9). Zudem wäre die Angabe
„Karibik“ zur Feststellung des Bestimmungslands
i.S. des § 3d Satz 1 UStG 1999 ohnehin nicht geeignet. Sie ist
hierfür zu unbestimmt, weil sich aus ihr nicht ergibt, in
welchen Staat die Yacht hätte fahren sollen.
Entgegen der Auffassung des Klägers
durfte das FG auch die erklärungsgemäße Eintragung
von ... als deutschen Heimathafen der Yacht als Indiz für das
Bestimmungsland berücksichtigen. Bei der Yacht des
Klägers handelt es sich um ein Seeschiff, weil sie ein
sonstiges zur Seefahrt bestimmtes Schiff i.S. des § 1 Abs. 1
des Flaggenrechtsgesetzes - FlRG - (BGBl I 1994, 3140), § 3
Abs. 2 der Schiffsregisterordnung - SchRegO - (BGBl I 1994, 1133)
ist. Sonstige Schiffe in diesem Sinn sind u.a. alle übrigen
zur Seefahrt eingesetzten Nichterwerbsschiffe in privatem Eigentum,
wie z.B. Yachten (Staudinger/Nöll, BGB, § 1 SchRegO Rz
11). Heimathafen ist gemäß § 480 Abs. 1 des
Handelsgesetzbuchs (HGB) der Ort, von dem aus die Seefahrt mit dem
Schiff betrieben wird. Die Regelung des § 480 Abs. 1 HGB
gehört zwar zum Seehandelsrecht, die Definition des
Heimathafens gilt aber für alle Seeschiffe (vgl.
Staudinger/Nöll, BGB, § 1 SchRegO Rz 35). Der Kläger
hat demnach mit der Angabe des Heimathafens ... selbst
erklärt, von Deutschland aus die Seefahrt mit der Yacht zu
betreiben. Der Angabe eines inländischen Heimathafens
hätte es jedoch - worauf das FA zu Recht hingewiesen hat -
weder flaggenrechtlich (§ 9 Abs. 1 Satz 2 FlRG, § 3 Abs.
1 Nr. 5 der Flaggenrechtsverordnung, BGBl I 1990, 1389) noch
schiffsregisterrechtlich (§ 4 Abs. 2 SchRegO) bedurft.
Vielmehr wäre auch die Angabe eines ausländischen
„Registerhafens“ zulässig gewesen (vgl.
Staudinger/Nöll, BGB, § 1 SchRegO Rz 35; Rabe,
Seehandelsrecht, 4. Aufl., § 480 HGB Rz 2).
c) Soweit der Kläger geltend macht, der
Yacht fehle aufgrund ihrer Bauart und Ausrüstung die Eignung
zur Nutzung in deutschen Gewässern, handelt es sich zum einen
um einen neuen Vortrag, der im Revisionsverfahren keine
Berücksichtigung finden kann. Im Übrigen kommt es
für die Bestimmung des Ortes eines innergemeinschaftlichen
Erwerbs - jedenfalls eines neuen Fahrzeugs gemäß §
16 UStG 1999 - gemäß § 3d Satz 1 UStG 1999 nicht,
wie der Kläger meint, auf den Ort der Nutzung, sondern darauf
an, wo sich der Gegenstand am Ende der Beförderung oder
Versendung befindet.